Главная Регистрация ООО Аудит учета финансовых вложений

Аудит учета финансовых вложений

Под финансовыми вложениями понимают инвестиции в акции и облигации, государственные ценные бумаги, а также займы другим юридическим лицам.

Основной задачей аудита финансовых вложений является установление корректности отражения фактов хозяйственной жизни предприятия, имеющих отношение к данному участку учета, в бухгалтерском учете и отчетности.

Критерии корректности отражения финансовых вложений в учете

Процедуры, проводимые аудитором в ходе проверки данного участка учета, направлены на выявление соответствия финансовых вложений следующим обязательным условиям:

Реализация аудита

Аудитор оценивает уровень качества и эффективности работы внутренних контролей предприятия в части финансовых вложений. С этой целью необходимо проверить корректность отнесения актива к счету финансовых вложений, адекватность текущей оценки актива, корректность оформления первичной документации, а также инвентаризировать финансовые вложения.

При проверке корректности признания доходов от финансовых вложений необходимо зафиксировать, соблюдены ли условия для подобного признания, а именно:

компания имеет законные основания для получения данного дохода;
величина дохода может быть точно измерена;
увеличение экономической выгоды для предприятия в результате совершения операций может быть с уверенностью спрогнозирована.

В рамках проверки корректности ведения учета необходимо проверить соблюдение налогового законодательства и ведение счета резерва под обесценение финансовых вложений, а также полное и корректное отражение доходов по финансовым вложениям и начисления налогов на данные доходы.

При проверке начисления и списания резерва под обесценение финансовых вложений аудитор должен убедиться, что увеличение резерва отражается по дебету счета 80 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 82 «Резервный капитал». При расчете налога на прибыль данный резерв не учитывается, принимается за убыток при создании и как прибыль при восстановлении.

Финализация аудита

По окончании проверки аудита финансовых вложений аудитор формирует мнение, готовит подтверждающие документы, а также формирует часть аудиторского заключения, имеющую отношение к аудируемому участку учета.

Аудит финансовых вложений

Финансовые вложения являются достаточно новым и сложным объектом аудиторской проверки. Оценка достоверности и правильности определения долгосрочных финансовых вложений может оказать существенное влияние как на реальное финансовое состояние предприятия, так и на оценку его производственного потенциала.

Оценка краткосрочных финансовых вложений в большей мере определяет уровень абсолютной ликвидности предприятия, т. е. в большей мере связана с реальностью оценки его платежеспособности.

При аудиторской проверке финансовых вложений рассматривается, как правило, прежде всего структура долгосрочных финансовых вложений .

В настоящее время в балансе при детализации этой строки выделяются долгосрочные финансовые вложения по форме их создания, т. е. выделяются финансовые вложения в дочерние организации, в зависимые общества и другие структуры. Вместе с тем для понимания сущности и значимости этого направления вложения средств необходимо знать целевой характер долгосрочных финансовых вложений.

Как правило, долгосрочные финансовые вложения могут быть связаны с приобретением долей, паев или акций тех предприятий, которые непосредственно связаны с воспроизводственным циклом проверяемого аудируемого объекта, например, предприятие вкладывает средства в покупку акций того производственного объекта, с которым имеет устойчивую кооперационную связь, т. е. с объектом, который производит для аудируемого предприятия часть (узел, деталь) готовой продукции. В этом случае долгосрочные финансовые вложения по существу представляют собой распределенные производственные мощности данного предприятия.

Обосновывая рациональность долгосрочных финансовых вложений такого типа, предприятие, как правило, сопоставляет те затраты, которые необходимо нести при создании собственных производственных мощностей, и те затраты, которые связаны с приобретением влияния в том предприятии, которое является кооператором по изготовлению готовой продукции.

В этом случае учитывается не только объем реальных капитальных вложений, который необходим для создания собственных производственных мощностей, но и сроки, в течение которых предприятие может реально реализовать соответствующую программу и создать новые производственные мощности. Именно учет срока очень часто заставляет сделать вывод в пользу выбора долгосрочных финансовых вложений и передачи средств предприятию, с которым наметились кооперационные устойчивые связи, для приобретения на этой основе влияния при решении формирования ассортиментной программы и ее изменения, установления требований к качеству и порядку изготовлении продукции предприятия-кооператора.

Естественно, что при таких подходах оценка долгосрочных финансовых вложений данного направления должна быть непосредственно увязана с изменением производственного потенциала предприятия, т. е. с характеристикой возможностей производства продукции, которая является профильной у данного предприятия и пользуется спросом на Рынке.

Другая форма долгосрочных финансовых вложений может быть связана с приобретением акций, долей и паев у тех предприятий, которые поставляют конструкционные материалы. В этом случае участие в управлении предприятием-поставщиком позволяет обеспечить согласованное бизнес-планирование развития предприятия-клиента и предприятия-производителя. Приобретение акций предприятия-поставщика дает возможность будущему потребителю более активно влиять на формирование долгосрочной производственной программы и согласовывать, гармонизировать освоение тех видов материалов, которые являются необходимыми при освоении производства новых видов конечной продукции.

Таким образом, первые две группы долгосрочных финансовых вложений в большой мере связаны с формированием единого воспроизводственного цикла в группе взаимосвязанных предприятий. Это первое преддверие создания холдинговой структуры, объединенной общими интересами и единым воспроизводственным процессом.

Другая группа долгосрочных финансовых вложений связана с возможностью покупки на временно свободные денежные средства акций высоколиквидных предприятий , т. е. предприятий, ценные бумаги которых имеют тенденции к росту стоимости. Такое вложение дает возможность защитить временно свободные денежные средства от инфляции. Кроме того, если вложения действительно являются высоколиквидными, то предприятие получает существенный дополнительный доход, который позволяет не только сохранить деньги, но и преумножить их за счет выплачиваемых дивидендов.

Естественно, при аудите необходимо выявить такую группу долгосрочных финансовых вложений и одновременно посмотреть доход, который она обеспечила в течение периода, за который проводится аудит. Доход отражается в форме «Отчете о финансовых результатах» как доходы, полученные на ценные бумаги, и таким образом можно видеть целесообразность и эффективность вложенных свободных денежных средств.

Чтобы провести такие аналитические процедуры, необходима перегруппировка долгосрочных финансовых вложений. При этом удается выделить те долгосрочные вложения, которые по существу не приносят дохода и не связаны с ростом финансовых показателей аудируемого предприятия. К этой группе можно отнести долгосрочные финансовые вложения, которые в настоящий момент потеряли реальную ценность, если данные вложения сделаны в предприятия, которые уже ликвидированы, либо лишены лицензии по основным видам деятельности, или реально не существуют.

Такие долгосрочные финансовые вложения должны быть списаны, но порядок и сроки их списания четко не установлены, поэтому на многих предприятиях используют возможность отражать долгосрочные финансовые вложения, которые реально имели место в определенные периоды развития предприятия, но в современных условиях не имеют реальной ценности. Кроме того, можно выделить такую группу долгосрочных финансовых вложений, которая связана с действующими, функционирующими предприятиями, но при этом не приносящими никакого дохода аудируемому предприятию. К этой группе долгосрочных финансовых вложений аудит относится особенно внимательно, поскольку причина такого возникновения должна быть четко определена и дана оценка правомерности долгосрочных финансовых вложений в соответствующие организации.

Кроме анализа структуры долгосрочных финансовых вложений, очень важно при проведении аудита дать оценку их эффективности, т. е. по первой группе долгосрочных финансовых вложений следует посмотреть реальную величину поставок для аудируемого предприятия, при этом очень важно сопоставить условия этих поставок по цене, качеству и сравнить с рыночными ценами. Здесь возникает проблема оценки правомерности применения трансфертных цен, если таковые применяются, а иногда появляются неоправданно завышенные цены, которые также требуют глубокого анализа и понимания причин получения материалов или кооперируемых поставок от соответствующих предприятий по завышенным ценам.

Что касается финансовых вложений для сохранения средств, т. е. вложения в доходные ценные бумаги, то здесь важно выявить соотношение дохода, который получен, общий уровень рентабельности этих долгосрочных финансовых вложений, и сопоставить его с собственным доходом предприятия, т. е. с собственным уровнем рентабельности, со среднерыночным доходом на ценные бумаги, оценив тем самым правомерность их вложения. В этом случае аудит долгосрочных финансовых вложений приобретает характер не только проверки их достоверности, но и в большой мере связан с целесообразностью принимаемых решений, т. е. пограничен с аудитом эффективности, о котором шла речь при рассмотрении основных тенденций развития аудита.

Что касается краткосрочных финансовых вложений, основной задачей аудиторской проверки этой статьи баланса является четкое определение уровня их ликвидности. По требованиям международных стандартов финансовой отчетности и тем разъяснениям, которые даны в отечественной бухгалтерской литературе, краткосрочные финансовые вложения должны носить выcoкoликвидный характер, т. е. в короткий период времени иметь возможность преобразования в денежные средства без существенных потерь для предприятия.

В этом случае целесообразно посмотреть структуру таких вложений с позиций привязки к ним только денежных эквивалентов. В то время как другие виды задолженности, которые могут возникнуть у предприятия и очень часто относятся к краткосрочным финансовым вложениям, - это бумаги, которые прежде всего связаны с вексельным обращением, могут быть приравнены к дебиторской задолженности, которая по-другому рассматривается при оценке ликвидности. Таким образом, могут быть уточнены показатели ликвидности предприятия, в частности показатели абсолютной и быстрой ликвидности.

Следует отметить, аудиторская проверка финансовых вложений целесообразна, если вложения занимают существенный удельный вес в общем имуществе предприятия. Однако необходимо обратить внимание и на то, что в современных условиях тенденция их роста очевидна, и развитие кооперированных связей, новые тенденции по преобразованию корпоративных структур приводят к тому, что у многих предприятий доля долгосрочных финансовых вложений существенно повышается, что естественно определяет актуальность их аудиторской проверки.

Что же касается краткосрочных финансовых вложений, то они всегда занимали существенное место в структуре оборотных активов, поскольку при переходе к рыночной экономике предприятия в большей мере работают с краткосрочными государственными облигациями. Эти вложения могут иметь существенное значение для сбережения денег и защиты их от инфляции, а также получения дохода на временно свободные «короткие» денежные средства.

В этой связи анализ и оценка правильности отнесения к краткосрочным финансовым вложениям тех ценных бумаг, которые имеются у предприятия, приобретают все большее значение. Поэтому в современных условиях данное направление аудиторской проверки становится весьма актуальным.

Введение

2. Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие объект проверки и источники информации для проверки финансовых вложений

4. План и программа аудиторской проверки учета финансовых вложений

5.3 Сбор доказательств для формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности финансовых вложений

6. Возможные нарушения ведения бухгалтерского учета и составления отчетности при аудите финансовых вложений

Заключение

Приложения

Введение

Экономические преобразования в России привели к созданию новых экономических институтов, регулирующих взаимоотношения различных субъектов предпринимательской деятельности. Важное место среди них принадлежит аудиту. Он связан с контролем за достоверностью информации, отражаемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйствующих субъектов. Данные об использовании имущества, проведении хозяйственных операций у экономических субъектов могут быть объективно подвержены различным искажениям. Выявить и помочь устранить эти искажения в бухгалтерской (финансовой) отчетности или подтвердить достоверность этой отчетности - задачи внешнего независимого контроля, именуемого аудитом.

Одним из объектов аудиторской проверки являются финансовые вложения.

Финансовые вложения - это особый вид финансовых операций, которые требуют от руководителей и бухгалтеров тщательно отслеживать все изменения в законодательной и нормативной базе.

Финансовые результаты функционирования любой организации зависят от эффективности осуществления текущих операций, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), и от обоснованных финансовых вложений, представляющих собой инвестиционную составляющую предпринимательской деятельности. В условиях мирового финансового кризиса влияние данных вложений на итоговый финансовый результат деятельности организации существенно возрастает. Это обусловлено резким изменением стоимости многих ценных бумаг, увеличением диапазонов колебаний их стоимости в течение ограниченного периода времени. Блохин К.М. Аудит финансовых вложений./ Аудиторские ведомости №2, 2010.

Аудиторская проверка финансовых вложений проводится с целью формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статьям «Долгосрочные финансовые вложения» и «Краткосрочные финансовые вложения» и соответствии применяемой методики учета и налогообложения по финансовым вложениям действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Получение достаточных доказательств по проверяемым направлениям позволяет дать независимую оценку указанным фактам и выявить нарушения и отступления от действующих нормативных актов и правил бухгалтерского учета.

Цель аудиторской проверки финансовых вложений заключается в том, чтобы составить обоснованное мнение относительно полноты и правдивости информации о них, отраженной в финансовой (бухгалтерской) отчетности проверяемой организации.

Если финансовые вложения не являются предметом деятельности проверяемого экономического субъекта, то количество операций с ними, как правило, невелико. Но в стоимостном выражении они могут быть весьма существенны.

Цель исследования - провести анализ стадий, этапов и методик проведения аудита операций по учету финансовых вложений.

Задачи исследования:

1. Рассмотреть основные подходы к проверке финансовых вложений.

2. Дать характеристику особенностям получения аудиторских доказательств при проверке финансовых вложений.

3. Раскрыть характеристику этапа проверки организации учета финансовых вложений.

4. Проанализировать проверку операций по поступлению финансовых вложений.

5. Определить характерные черты проверки операций по выбытию финансовых вложений.

Объект исследования - аудит финансовых вложений. Предмет исследования - определение стадий, этапов и методик проведения аудита операций по учету финансовых вложений.

Аудит финансовых вложений проводится на основании данных о предприятии ОАО «Ростелеком» (www.rt.ru) - национальная телекоммуникационная компания России.

«Ростелеком» управляет собственной магистральной сетью связи, которая охватывает всю территории Российской Федерации и имеет общую протяженность около 150 тыс. км. ОАО выполняет передачу основной доли междугородного и международного трафика голосовой связи, а также обеспечивает работу наземной сети телевизионных и радиовещательных каналов России. Компания также является лидером российского рынка в сегменте передачи магистрального Интернет-трафика.

Выручка ОАО «Ростелеком» за 2009 год составила 61 223,5 млн. рублей. В настоящее время крупнейшим акционером ОАО «Ростелеком» является холдинг ОАО «Связьинвест» - ему принадлежит 50,7% обыкновенных (голосующих) акций Компании. Государственная корпорация «Агентство по страхованию вкладов» владеет 30,0%, а «Внешэкономбанк» - 9,8% обыкновенных акций Компании. Около 10% обыкновенных и 100% привилегированных акций ОАО «Ростелеком» находятся в свободном обращении.

Ценные бумаги Компании торгуются на крупнейших российских и западных фондовых биржах, в том числе на РТС, ММВБ, Лондонской и Франкфуртской фондовых биржах, а также в электронной системе внебиржевой торговли США OTCQX.

1. Цели и задачи аудита финансовых вложений

Финансовые вложения - это активы, которые представляют собой право получения определенного количества денежных средств или иных финансовых активов в определенный срок в соответствии с документом, удостоверяющим это право (договором, ценной бумагой и др.), при этом они не являются денежными средствами и дебиторской задолженностью. В соответствии с общедоступной многоязычной универсальной энциклопедией (Википендия), финансовые активы -- часть активов компании, представляющая собой финансовые ресурсы: денежные средства и ценные бумаги. Они включают кассовую наличность; депозиты в банках; вклады; чеки; страховые полисы; вложения в ценные бумаги; обязательства других предприятий и организаций по выплате средств за поставленную продукцию (коммерческий кредит); портфельные вложения в акции иных предприятий; пакеты акций других предприятий, дающие право контроля; паи или долевые участия в других предприятиях.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" (ПБУ 19/02), утвержденным приказом министерства финансов РФ от 10 декабря 2002 года № 126н к финансовым вложениям относятся:

1) ценные бумаги (государственные, муниципальные, корпоративные); 2) вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в т.ч. дочерних и зависимых хозяйственных обществ); 3) предоставленные другим организациям займы; 4) депозитные вклады в кредитных организациях; 5) дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования; 6) вклады организации-товарища по договору простого товарищества и пр.

ПБУ 19/02 относит к финансовым вложениям только займы, предоставленные другим организациям, тогда как инструкция по применению плана счетов предписывает учитывать на счете 58 "Финансовые вложения" субсчет 3 "Предоставленные займы" и займы, предоставленные физическим лицам (кроме работников организации). Поскольку статус ПБУ выше, чем указанная Инструкция, в данном случае следует руководствоваться ПБУ 19/02. (Приложение 1)

Условия, которым должны отвечать активы для учета их в качестве финансовых вложений:

Наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

Переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

Способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.). Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02: [утв. Приказом МФ РФ от 10.12.2002 г. №126н с изм.]

К финансовым вложениям организации не относятся:

Собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;

Векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

Вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

Драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности. (Приложение 2)

Кроме этого не относятся к финансовым вложениям активы, имеющие материально-вещественную форму, такие, как основные средства, материально-производственные запасы и нематериальные активы.

Финансовые вложения классифицируются по различным признакам:

По назначению различают долевые и долговые финансовые вложения. К долевым вложениям относятся, например, акции и вклады в уставные (складочные) капиталы. Обладатель их является совладельцем (или единственным владельцем) другого хозяйственного общества. В отличие от долговых обязательств долевые не имеют установленных сроков обращения. Долговые вложения представляют собой заимствования на рынке денежных средств, необходимых эмитентам (должникам) для решения текущих и перспективных задач. Наиболее распространенными долговыми вложениями являются инвестиции в государственные облигации, облигации коммерческих организаций, депозитные сертификаты, предоставленные другим организациям займы; Гетьман В.Г. Финансовый учет: учебник. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2005, -816 с

В зависимости от срока, на который произведены финансовые вложения, они подразделяются на долгосрочные (когда установленный срок их погашения превышает один год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного года) и краткосрочные (когда установленный срок их погашения не превышает одного года или вложения осуществлены без намерения получать доходы по ним более одного года); Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: учебник. 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Инфра-М, 2006, -716 с.

По формам собственности различают государственные и негосударственные ценные бумаги;

Особое значение для учета и отчетности имеет группировка финансовых вложений по ликвидности, т.е. возможности в случае необходимости легко в кратчайший срок превратить их в наличные денежные средства. По этому основанию выделяют прежде всего легкореализуемые финансовые вложения. Приобретение их производится в интересах выгодного помещения временно свободных денежных средств, а не с целью завоевания рынков сбыта или распространения влияния на другие организации. Обычно легкореализуемые финансовые вложения осуществляются на то время, пока не возникает потребность в наличных деньгах для погашения срочных обязательств организации. Прочие финансовые вложения приобретаются не столько с целью хранения временно свободных денежных средств и получения дополнительного дохода, сколько для содействия, поддержания и приоритетного развития определенной предпринимательской деятельности либо коммерческих связей. Решения о таких вложениях имеют под собой намерение финансировать другую организацию и/или ведение хозяйства в определенном секторе экономики. Эти финансовые вложения представляют собой помещение капитала в юридически самостоятельные организации на длительный срок (минимально - более года). Гетьман В.Г. Финансовый учет: учебник. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2005, -816 с.

Единица бухгалтерского учета финансовых вложений определяется организацией самостоятельно, например партия, серия однородных финансовых вложений и т. п. Аналитический учет должен содержать следующую информацию: единицы бухгалтерского учета; наименование эмитента и название ценной бумаги; номер, серия и т.д.; номинальная цена; цена покупки; расходы, связанные с приобретением ценных бумаг; общее количество; дата покупки; дата продажи или иного выбытия; место хранения.

Необходимо отметить, что финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом в соответствии с п. 9 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).

Фактическими затратами на приобретение активов в качестве финансовых вложений являются:

Суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договорами купли-продажи ценных бумаг;

Суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов;

Вознаграждения, выплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы;

Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.

Стоит обратить внимание на то, что перечень подобных затрат является открытым. Организация вправе самостоятельно определить необходимость включения затрат в первоначальную стоимость финансовых вложений. Основной критерий: экономическая обоснованность и непосредственная связь с совершаемой сделкой по финансовым вложениям. Блохин К.М. Аудит финансовых вложений./ Аудиторские ведомости №2, 2010.

Основная цель аудита финансовых вложений - получение подтверждения законности деятельности экономического субъекта за проверяемый период. Из этого следует, что аудитор в ходе проверки должен ответить на следующие вопросы.

1. Насколько полно и своевременно оформлены все необходимые документы по:

оценке, учету и инвентаризации финансовых вложений;

сохранности, выбытию (погашению) и реализации ценных бумаг;

учету результатов от финансовых вложений.

2. Соблюдены ли требования налогового законодательства. Подольский В.И. Аудит: учебник.4-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008, -744 с.

Осуществляя аудит финансовых вложений аудиторская организация (аудитор) должна выделить для себя основные направления проверки, а именно:

аудит вложений в уставные капиталы других организаций;

аудит учета вложений в займы на срок:

более 12 месяцев;

до 12 месяцев.

Первое и второе направления предполагают проверку оформления документов и учета финансовых вложений на срок более 12 месяцев, а третье - проверку учета краткосрочных и долгосрочных займов, предоставленных другим организациям.

Из анализа направлений проверки вытекают следующие задачи:

1. Изучение состава финансовых вложений по данным первичных документов и учетных регистров, подтверждение права собственности на них.

2. Оценка состояния аналитического и синтетического учета финансовых вложений.

3. Подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета финансовых вложений.

4. Проверка своевременности и полноты отражения в бухгалтерском учете операций с финансовыми вложениями при соблюдении требований российского законодательства.

5. Подтверждение достоверности начисления, поступления и отражения в учете доходов по операциям с финансовыми вложениями.

6. Своевременное проведение инвентаризации финансовых вложений, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета.

7. Подтвердить достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности в части размера долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений. Ерофеева В.А., Пискунов В.А., Битюкова Т.А. Аудит: Учебное пособие. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Изд-во Юрайт, 2010, -638 с.

2. Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие объект проверки и источники информации для проверки финансовых вложений.

К законодательным актам, регулирующим аудит, в том числе и финансовых вложений, относится в первую очередь Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». Данный закон развивает и уточняет многие нормы, регулирующие проведение аудита в Российской Федерации, сближает их с международными стандартами в этой сфере. В законе определяется цель аудита - выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Исходя из приведенной в законе цели, можно определить цель аудита финансовых вложений: формирование обоснованного мнения о достоверности и полноте информации, касающейся ценных бумаг, отраженной в финансовой отчетности проверяемого экономического субъекта, и соответствии применяемой методики учета ценных бумаг действующим в Российской Федерации нормативным документам.

При аудиторской проверке учета финансовых вложений так же используются следующие основные законодательные и нормативные документы:

Гражданский кодекс РФ: Часть первая. Введена в действие Федеральным законом от 30.11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от 18.12.2006, с доп. и изм. 08.01.2007);

Налоговый кодекс РФ: Часть первая от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. 27.07.2006);

Федеральный Закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ред. от 03.11.2006);

Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (в ред. от 03.06.2009);

Федеральный закон от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (в ред. от 03.06.2009);

Федеральный закон от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (в ред. от 23.07.2008);

ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений";

Приказ МинФина РФ «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами»;

Приказ МинФина РФ от 21.12.1998 № 64н «О типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства»;

Приказ МинФина РФ от 29.07.1998 № 34н «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (ред. 18.09.2006);

Приказ МинФина РФ № от 10.12.2002 126н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений «ПБУ 19/02» (ред. 27.11.2006) и т.д.

При проведении аудита финансовых вложений анализируется информация о составе финансовых вложений на основании данных первичных документов и учетных регистров, проверяется наличие права собственности на них, изучается система внутреннего контроля финансовых вложений и организация хранения ценных бумаг, оценивается экономическая целесообразность финансовых вложений.

На основании регистров бухгалтерского учета по счету 58 «Финансовые вложения» и первичных документов производится проверка правильности отнесения отдельных видов активов к финансовым вложениям, наличия права собственности на них.

Источники информации для проверки учета финансовых вложений можно разделить на несколько групп:

Первичные учетные документы по учету финансовых вложений, в том числе:

документы приема-передачи вкладов в уставные капиталы других организаций;

документы приема-передачи вкладов в совместную деятельность;

свидетельства на суммы произведенных вкладов в другие предприятия;

документы приема-передачи ценных бумаг;

платежные поручения и выписки банка;

приходные и расходные кассовые ордера.

Документы, устанавливающие обязательства сторон по сделкам, в том числе:

· учредительные документы;

· выписки из реестра акционеров;

· выписки из протоколов собраний акционеров, учредителей, совета директоров и т.п.;

· сертификаты акций и другие ценные бумаги;

· договоры займа;

· договоры о совместной деятельности (договоры постоянного товарищества).

Учетные регистры, в том анализируются бухгалтерский баланс (форма N 1), отчет о движении денежных средств (форма N 4), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, положение об учетной политике организации, регистры бухгалтерского учета по счетам 51 "Расчетные счета", 58 "Финансовые вложения", 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги", 50 "Касса", 75 "Расчеты с учредителями", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 98 "Доходы будущих периодов".

Состав учетных регистров определяется формой бухгалтерского учета (журнально-ордерная, мемориально-ордерная и т.п.), а также статусом экономического субъекта (например, малое предприятие).

К этой группе можно отнести регистры налогового учета по налогу на прибыль.

4. Формы учетной документации по инвентаризации:

приказ о создании комиссии по инвентаризации;

ведомость результатов инвентаризации;

инвентаризационные описи ценных бумаг, бланков строгой отчетности и т.п.

5. Прочие, например, Книга учета ценных бумаг и т.д.

Аудитору необходимо провести проверку на соответствие указанных документов, подтверждающих финансовые вложения, требованиям нормативных правовых актов, регулирующих операции с ценными бумагами.

3. План и программа аудиторской проверки учета финансовых вложений.

Планирование аудиторской проверки финансовых вложений осуществляется на основе сводного общего плана и сводной программы аудита экономического объекта.

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Правило (стандарт) № 3 «Планирование аудита»

Общий план аудита финансовых вложений

Период аудитаза 2009 год

Количество человеко-часов100

Былинкин А.А.

Состав аудиторской группы Былинкин А.А.

Иванкин С.Л.

Планируемый уровень существенности 1 463 874 тыс.руб.

Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель	Примечания
Аудит вложений в уставные капиталы других организаций		Былинкин А.А. Иванкин С.Л.	Согласно сводному общему плану аудита экономического субъекта
Аудит вложений в совместную деятельность		Былинкин А.А. Иванкин С.Л.
Аудит вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектам		Былинкин А.А. Иванкин С.Л.
		Былинкин А.А. Иванкин С.Л.

Сидоров Е.Г.

(подпись)

Руководитель аудиторской группы Былинкин А.А

(подпись)

Программа аудита финансовых вложений

Проверяемая организация ОАО «Ростелеком»

Период аудитаза 2009 год

Количество человеко-часов 100

Руководитель аудиторской группыБылинкин А.А.

Состав аудиторской групп Былинкин А.А.

Иванкин С.Л.

Планируемый аудиторский риск средний

Планируемый уровень существенности 1 463 874тыс.руб.

Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель	Рабочие документы аудиторов
Аудит финансовых вложений в уставные капиталы других организаций	Один раз в год	Былинкин А.А. Иванкин С.Л.
Проверить, в уставные капиталы каких организаций и с какой целью производились финансовые вложения	Поквартально	Иванкин С.Л.	Выписки из протоколов Учетные регистры
Проверить в какой форме производились финансовые вложения: б)ценные бумаги (сч. 58) в)основные средства (сч. 01) г) материалы (сч. 10) д)нематериальные активы (сч.04)	Поквартально	Иванкин С.Л.	Выписки из протоколов Учетные регистры Учредительные документы организаций Приказы Выписки банков Расходные кассовые ордера Накладные на отпуск материальных ценностей Другие первичные документы
	Поквартально	Былинкин А.А.	Методики оценки Протоколы собраний учредителей Протоколы согласований по вкладам
б)ценные бумаги в)основные средства г)материалы	Поквартально	Былинкин А.А.	Выписки из протоколов
Выяснить, в какие сроки планируется получать доход: а)ежеквартально; б)ежегодно;	Поквартально	Иванкин С.Л.
Проверка расчетов по доходам	Поквартально	Былинкин А.А.	Выписки банка Приходные кассовые ордера Накладные
Проверка отражения в отчетности финансовых вложений в уставные капиталы других организаций	Поквартально	Былинкин А.А.	Формы отчетности
Аудит вложений в совместную деятельность		Былинкин А.А. Иванкин С.Л.
Проверить, на какой срок осуществлялись вложения: а)более 12 месяцев б)до 12 месяцев	Поквартально	Былинкин А.А.
Проверить, в какой форме производились финансовые вложения: а)денежные средства (сч. 50, 51, 52) б)ценные бумаги (сч. 58) в)основные средства (сч. 01) г) материалы (сч. 10) е)продукция, товары, работы, услуги (сч. 41, 43 и др.)	Поквартально	Былинкин А.А.	Договор о совместной деятельности Учетные регистры
Установить, какими документами подтверждено получение вклада: б)накладные в)квитанции к приходным ордерам	Поквартально	Сидоров С.С.	Первичные документы
Проверить, как производится оценка стоимости финансовых вложений, вносимых в денежной форме	Поквартально	Иванкин С.Л.	Методики оценки
Установить, в какой форме планируется получать доход: а)денежная (дивиденды, проценты) б)ценные бумаги в)основные средства г)материалы д)нематериальные активы е)продукция, работы, услуги ж)увеличение доли в уставном капитале	Поквартально	Иванкин С.Л.	Договор о совместной деятельности
Выяснить, как распределяется прибыль, полученная в результате совместной деятельности	Поквартально	Иванкин С.Л.
Выяснить, в какие сроки планируется получать доход от совместной деятельности: а)ежемесячно б)ежеквартально; в)ежегодно;	Поквартально	Былинкин А.А.
Проверить, возвращается ли переданное имущество при прекращении договора о совместной деятельности	Поквартально	Иванкин С.Л.
Выяснить, каков порядок покрытия убытков от совместной деятельности	Поквартально	Иванкин С.Л.
Проверка отражения в отчетности финансовых вложений в совместную деятельность	Поквартально	Былинкин А.А.	Формы отчетности
Аудит вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектом на срок до 12 месяцев		Былинкин А.А. Иванкин С.Л.
Проверить, в какой форме производилась выдача займов: а)денежные средства (сч. 50, 51, 52) б)ценные бумаги (сч. 58) в)основные средства (сч. 01) г) материалы (сч. 10) д)нематериальные активы (сч. 04) е)продукция, товары, работы, услуги (сч. 41, 43 и др.)	Поквартально	Былинкин А.А.	Договор займа Учетные регистры Выписки банка Расходные кассовые ордера Накладные и т.д.
Проверить, как производится оценка стоимости займов, выданных в денежной форме	Поквартально	Иванкин С.Л.	Методики оценки Договор займа
Установить, в какой форме планируется получать доход: а)денежная (дивиденды, проценты) б)ценные бумаги в)основные средства г)материалы д)нематериальные активы е)продукция, работы, услуги ж)увеличение доли в уставном капитале	Поквартально	Былинкин А.А.	Договор займа
Проверка отражения в отчетности финансовых вложений в займы	Поквартально	Былинкин А.А.	Формы отчетности
Аудит вложений в ценные бумаги		Былинкин А.А. Иванкин С.Л.
Проверить в какие ценные бумаги осуществлены финансовые вложения	Поквартально	Иванкин С.Л.	Книга учета ценных бумаг
Проверить как производится оценка стоимости ценных бумаг	Поквартально	Былинкин А.А.	Методики оценки
Установить, в какой форме планируется получать доход	Поквартально	Иванкин С.Л.	Книга учета ценных бумаг
Выяснить в какие сроки планируется получать доход: а)ежеквартально; б)ежегодно;	Поквартально	Былинкин А.А.
Проверка расчетов по доходам	Поквартально	Былинкин А.А.	Формы отчетности
Проверка отражения в учете и отчетности финансовых вложений в ценные бумаги	Поквартально	Былинкин А.А.	Формы отчетности

Руководитель аудиторской организации Сидоров Е.Г. (подпись)

Руководитель аудиторской группы Былинкин А.А. (подпись)

5. Перечень аудиторских процедур при проверке финансовых вложений

Аудитор должен получить надлежащие доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу. Собирая аудиторские доказательства с использованием аудиторских процедур по существу, аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств. Правило (стандарт) № 5 «Аудиторские доказательства»

5.1 Оценка системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета

Оценка системы внутреннего контроля производится аудитором на стадии планирования аудиторских процедур (предварительная оценка) и подтверждается или корректируется при их проведении. Оценивая систему внутреннего контроля финансовых вложений, аудитору следует выяснить, кто несет ответственность за них. Особое внимание необходимо обратить на то, кто должен санкционировать операции по финансовым вложениям и кто в действительности санкционирует эти операции. Если операции с ценными бумагами санкционируют не те лица, которые на это уполномочены, или такие операции вообще не санкционируются (либо санкционируются задним числом), это свидетельствует о недостатках системы внутреннего контроля. Кроме того, для эффективного функционирования системы внутреннего контроля, функции учета операций с ценными бумагами должны быть отделены от санкционирования этих операций.

Аудитору необходимо выяснить, каким образом организована передача информации о финансовых вложениях, получении доходов по ним из отдела ценных бумаг (от сотрудника, занимающегося ценными бумагами) в бухгалтерию организации. Аудитору надлежит сверить данные о финансовых вложениях в бухгалтерском учете и отчетности с данными отдела ценных бумаг. Выявление фактов несвоевременной передачи информации или передачи неточной информации, несовпадения данных бухгалтерского учета с данными отдела ценных бумаг свидетельствует о недостатках системы внутреннего контроля и требует увеличения объема проводимых аудиторских процедур. (Приложение 3)

При проведении опроса работников аудируемого лица, на основании разработанного теста внутреннего контроля учета финансовых вложений, аудитор может сделать вывод о средней степени надежности системы внутреннего контроля. Мы видим, что на данном предприятии не проводится инвентаризация финансовых вложений, что является недостатком системы внутреннего контроля, а так же большим недостатком является и то, что на предприятии не проводятся проверки полноты и своевременности отражения в учете финансовых вложений. Так же следует заметить, что не разработаны схемы отражения на счетах финансовых вложений то есть, высока вероятность ошибок в корреспонденции счетов, что отрицательно характеризует систему внутреннего контроля.

По результатам опроса ответственных работников проверяемого участка предприятия можно сделать следующие выводы (Приложение 4):

1. Дата составления соблюдается только в трех документах из пяти: выписки из протоколов, договор займа договор о совместной деятельности, а в первичных учетных документах и выписках банков дата не соблюдается, что является недочетами в данной области.

2. Наименование должностных лиц, ответственных за совершения хозяйственной операции и правильность ее оформления не определены по первичным учетным документам, выпискам из протоколов, выпискам банков.

3. Наименование должностных лиц, ответственных за совершения хозяйственной операции и правильность ее оформления определены только по одному виду документов: выписки из протоколов, по остальным документам определенных ответственных лиц нет. А также не стоит на документах подпись лица, ответственного за обработку документа: договор займа. В системе внутреннего контроля есть большие недочеты относительно большинства документов.

По итогам процедуры внутрихозяйственный риск по аудиту операций с финансовыми вложениями оценивается как «средний».

5.2 Оценка аудиторского риска и расчет уровня существенности

Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать невыявленные существенные ошибки и/или искажения после подтверждения ее достоверности или, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

Аудиторский риск подразделяется на две категории:

Предпринимательский риск - заключается в потере части дохода;

Моральный риск - заключается в потере репутации.

Аудиторский риск (АР) состоит из трех компонентов:

Внутрихозяйственный риск (неотъемлемый риск) (НР);

Риск средств контроля (РСК);

Риск необнаружения (чистый аудиторский риск) (РН).

Аудиторский риск можно представить в виде формулы:

АР = НР * РСК * РН

Оценка риска должна проводиться минимум три раза в ходе аудиторской проверки:

1. на стадии планирования до заключения договора;

2. на рабочем этапе;

3. на заключительной стадии аудита при выражении аудиторского мнения.

На предварительном этапе оценка риска должна способствовать принятию аудитором правильного решения относительно согласия на проведение проверки и определению аудита.

На рабочем этапе оценка аудиторского риска корректируется с учетом новых сведений, полученных в ходе проверки. Увеличение риска, отмеченное на рабочем этапе, необходимо снизить за счет снижения компонентов чистого аудиторского риска.

На заключительном этапе аудитор переоценивает риск по уже завершенной проверке. Это возможно для возможной корректировки мнения, выражаемого в аудиторском заключении.

В связи с тем, что оценки неотъемлемого риска, риска средств контроля являются средними, аудиторская оценка риска необнаружения будет также средней. Отсюда можно сделать вывод, что приемлемый аудиторский риск можно оценить как средний.

Аудиторский риск есть некоторая заданная, приемлемая с точки зрения общественного мнения характеристика. Часто упоминается ее значение 5%. Это означает, что в пяти случаях из 100 аудиторская организация может дать ошибочное аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Подольский В.И. Аудит: учебник.4-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008, -744 с.

Существенность (применительно к установлению достоверной бухгалтерской отчетности) - это вероятность того, что применяемые аудиторские и иные, в том числе юридические, экспертные и т.д., процедуры позволяют определить наличие ошибок в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями.

Для определения уровня существенности необходимо руководствоваться не только ФПСАД №4, но и нормативными документами в сфере бухгалтерского учета. Положение по ведению бухгалтерского учета в РФ определяет уровень существенности в размере 5% от валюты баланса.

Существенность (материальность) - это максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в отчетности и рассматривается как несущественная, то есть не вводящая пользователей в заблуждение.

Уровень существенности, в соответствии с ФПСАД №4, необходимо рассчитывать трижды: на этапе планирования, на рабочем этапе, на заключительном этапе. При расчете уровня существенности аудитору следует принимать во внимание объем выборки, сроки проведения проверки и последствия искажений. (Приложение 5)

Определение уровня существенности за 2009 год.

Аудитор обязан провести анализ полученных значений существенности, при этом он выбирает одно значение существенности, которое можно не вписывать в числовой ряд. Это значение может быть откорректировано с коэффициентом = 2 в большую или меньшую сторону.

Если корректировка не имеет смысла в отношении данного показателя, то он может быть исключен из расчета. Минимальное количество таких показателей, оставляемых в итоговом расчете должно быть равно трем. По оставшимся значениям рассчитывается уровень существенности, как среднее арифметическое:

(402 019+1 244 251+1 451 071+3 381 887):4 = 1 619 807 тыс.руб

В связи с тем, что проверка проводится выборочно, кроме уровня существенности можно рассчитать уровень точности, который составляет 75% от уровня существенности:

1 619 807*75% = 1 214 855 тыс.руб.

А теперь рассчитаем уровень существенности для аудита финансовых вложений. В первую очередь необходимо определить существенность данной статьи, для этого мы определим процентное соотношение суммы финансовых вложений к валюте баланса:

(3 875 256+12 927 619)/72 553 534 *100% = 23,16%

Процент финансовых вложений более чем 1% от валюты баланса, следовательно, данный раздел является существенным. В нашем случае, будет наиболее целесообразно заменить в системе базовых показателей строку «Собственный капитал» на строку «Финансовых вложений».

(402 019+1 244 251+1 451 071+3 381 887+840 144):5 = 1 463 874 тыс.руб

Уровень точности = 1 463 874 * 75% = 1 097 906 тыс.руб

Вывод: Таким образом, в случае выявления нарушений в ходе аудиторской проверки операций, связанных с финансовыми вложениями, значение которых выше значения уровня существенности по статьям «Долгосрочные финансовые вложения» и «Краткосрочные финансовые вложения», следует сделать вывод о том, что данные ошибки являются существенными, и напротив, если их значение ниже - ошибки являются не существенными.

5.3 Сбор доказательств для формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности.

Если величина долгосрочных финансовых вложений является существенной для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства оценки таких финансовых вложений и раскрытия аудируемым лицом информации о них.

Аудиторские процедуры, выполняемые в ходе проверки долгосрочных финансовых вложений, как правило, включают в себя сбор аудиторских доказательств возможности их отражения в составе внеоборотных активов, обсуждение с руководством аудируемого лица намерений сохранения их на бухгалтерском балансе аудируемого лица, а также получение официальных письменных заявлений и разъяснений по указанному вопросу.

Другие аудиторские процедуры включают в себя проверку финансовой (бухгалтерской) отчетности и иной информации (например, биржевых котировок, которые служат показателем оценки), а также сопоставление оценочных данных с балансовой стоимостью финансовых вложений вплоть до даты подписания аудиторского заключения.

Если в соответствии с установленными требованиями к ведению бухгалтерского учета и подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности оценка каких-либо долгосрочных финансовых вложений должна быть изменена, аудитор должен выяснить, были ли отражены в бухгалтерском учете необходимые корректировки и (или) раскрываемые сведения. Правило (стандарт) N 17 "Получение аудиторский доказательств в конкретных случаях" (проект)./ Интернет-сервис «АКДИ Экономика и жизнь", 2010

При проведении аудиторской проверки финансовых вложений следует подтвердить соответствие метода оценки себестоимости ценных бумаг, применяемого при их выбытии (списании), методу, зафиксированному в учетной политике организации. Ерофеева В.А., Пискунов В.А., Битюкова Т.А. Аудит: Учебное пособие. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Изд-во Юрайт, 2010, -638 с.

Аудитор должен также проверить соответствующие предпосылки подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности в части отражения финансовых вложений:

Существование - наличие по состоянию на определенную дату финансовых вложений, отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности;

Права и обязанности - принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату финансовых вложений, отраженных в отчетности;

Возникновение - относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, связанные с финансовыми вложениями, происшедшими в течении соответствующего периода;

Полнота - отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете финансовых вложений, а также хозяйственных операций или событий, имеющих отношение к финансовым вложениям, либо нераскрытых статей учета финансовых вложений;

Стоимостная оценка - отражение в отчетности надлежащей балансовой стоимости финансовых вложений;

Точное измерение - точность отражения суммы хозяйственных операций с финансовыми вложениями или событий с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени;

Представление и раскрытие - объяснение, классификация и описание финансовых вложений в соответствии с правилами их отражения в отчетности. Подольский В.И. Аудит: учебник.4-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008, -744 с.

Необходимо отметить, что:

Первоначальной стоимость финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ. Разница между оценкой вклада, отраженной по счету 58 «Финансовые вложения», и стоимостью переданных активов отражается в составе прочих доходов или расходов передающей организации. При начислении доходов на вклады в уставные капиталы других организаций они включаются в состав прочих доходов.

Текущая рыночная стоимость акций определяется на основе средневзвешенных цен, приводимых в котировочных таблицах. При отсутствии информации о средневзвешенных ценах инвестор рассчитывает их самостоятельно. Если первоначальная стоимость облигаций выше номинальной стоимости, разница списывается за счет доходов, получаемых организацией по принадлежащим ей облигациям. При приобретении облигаций ниже номинальной стоимости разница доначисляется и включается в состав прочих доходов. Если принято решение не проводить корректировки, разница между первоначальной и номинальной стоимостью списывается однократно при выбытии облигаций.

Оценка финансовых вложений на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки финансовых вложений при их выбытии - по текущей рыночной стоимости, по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, по средней первоначальной стоимости, по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Аудитору также необходимо провести проверку правильности создания резерва под обесценивание финансовых вложений. При аудите правильности создания резерва необходимо убедиться в обоснованности создания резерва под обесценивание финансовых вложений, поскольку данный резерв может быть создан только в отношении тех финансовых вложений, которые учитываются по первоначальной стоимости, так как их текущая рыночная стоимость не определяется. Если имеет место устойчивое снижение стоимости финансовых вложений (п. 37 ПБУ 19/02) вследствие появления у эмитента признаков банкротства, существенного снижения процентов или дивидендов и прочих факторов, то организация должна создать резерв под обесценивание финансовых вложений.

Для того чтобы признать, что вложения обесцениваются, необходимо одновременное наличие следующих условий:

На отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости;

В течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

На отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений.

Коммерческая организация образует резерв за счет финансовых результатов (в составе прочих расходов). Резерв под обесценивание должен быть создан в сумме разницы между учетной (первоначальной) стоимостью финансовых вложении и их расчетной стоимостью. Данный резерв должен быть отражен на счете 59 "Резервы под обесценивание вложений в ценные бумаги" в корреспонденции с операционными расходами (91/2 "Прочие расходы").

Списание резерва на финансовые результаты (в состав прочих доходов) осуществляется в двух случаях: при продаже или ином выбытии финансовых вложений, под которые резерв создавался; если дальнейшего устойчивого существенного снижения стоимости этих вложений не происходит. Автоматизация аудиторской деятельности /Методическое обеспечение / Методики проведения аудита (Приложение 6)

6. Возможные нарушения ведения бухгалтерского учета и составления отчетности при аудите финансовых вложений.

Отсутствие документов, подтверждающих фактические финансовые вложения, а также оформление их с нарушением установленных требований.

Исправление записей в документах без необходимых оснований.

Отсутствие подлинников ли заверенных в соответствии с законодательством документов.

Фиктивные документы и операции.

Неправильное исчисление фактической себестоимости ценных бумаг.

Некорректная корреспонденция счетов при отражении в учете финансовых вложений.

Несвоевременное отражение доходов по операциям с ценными бумагами.

Не отражаются в учете свершившиеся операции.

Несовпадение данных синтетического и аналитического учета финансовых вложений.

Неисполнение требований законодательных и нормативных документов.

Не проводится (или проводится с нарушениями) в установленных законодательством случаях инвентаризации финансовых вложений.

Не соблюдается тождественность данных регистров бухгалтерского учета и показателей бухгалтерской отчетности.

Заключение

Понятие финансовые вложения многогранно, поскольку сами экономические отношения, которые выражаются ею, очень сложны, плюс они постоянно видоизменяются и развиваются, что находит свое выражение во все новых формах существования и специфике учета финансовых вложений.

В силу специфичности объекта учета бухгалтерский учет операций с ценными бумагами мало описан в современной экономической литературе. Поэтому существует довольно большой риск того, что бухгалтер неправильно отразит в учете подобные операции и подготовит неверную отчетность.

Деятельность аудиторов снимает проблему, связанную с необходимостью специальных знаний для оценки достоверности полученной информации, которой обладают пользователи бухгалтерской отчетности. Аудит устраняет возможность принятия хозяйственных решений, основанных на недостоверной информации, что может повлечь для субъекта предпринимательства негативные экономические последствия.

В данном курсовом проекте были рассмотрены вопросы, связанные с проведением аудиторской проверки финансовых вложений, основные этапы и принципы.

На примере конкретного предприятия разработаны некоторые аспекты методики аудиторской проверки финансовых вложений. В ходе разработки были выполнены следующие этапы: ознакомление с характеристикой предприятия и финансовой отчетностью; оценка степени надежности системы внутреннего контроля, расчет внутрихозяйственного риска и на основе полученных показателей оценка аудиторского риска и уровня существенности; составлен план и программа аудиторской проверки.

Курсовая работа написана на основе современных нормативных документов, тема раскрыта насколько это позволяют рамки подобной работы.

Список использованной литературы

1. Гражданский кодекс РФ: Часть первая. Введена в действие Федеральным законом от 30.11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от 18.12.2006, с доп. и изм. 08.01.2007);

2. Налоговый кодекс РФ: Часть первая от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. 27.07.2006);

3. Федеральный Закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ред. от 03.11.2006);

4. Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (в ред. от 03.06.2009);

5.Федеральный закон от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (в ред. от 03.06.2009);

6.Федеральный закон от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (в ред. от 23.07.2008);

7. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н;

8. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н;

9. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/08, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.10.08 № 60н;

10. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02: [утв. Приказом МФ РФ от 10.12.2002 г. №126н с изм.]

11.Инструкция по применению Плана счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 18.09.2006 N 115н;

12. Приказ МинФина РФ «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами»;

13. Приказ МинФина РФ от 21.12.1998 № 64н «О типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства»;

14. Приказ МинФина РФ от 29.07.1998 № 34н «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (ред. 18.09.2006);

16. Правило (стандарт) № 5 «Аудиторские доказательства»

17. Правило (стандарт) N 17 "Получение аудиторский доказательств в конкретных случаях" (проект)./ Интернет-сервис «АКДИ Экономика и жизнь", 2010

18. Автоматизация аудиторской деятельности /Методическое обеспечение / Методики проведения аудита

19. Аудит: Учебник / Под ред. М.В. Мельник.- М.: Экономистъ, 2004.

20. Аудит: Учебное пособие/Под ред. В.А. Ерофеева, В.А. Пискунов, Т.А. Битюкова.-М.: Изд-во Юрайт, 2010.

21. Аудит: Учебник для вузов / Под ред. Проф. В.И. Подольского. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008.

22. Бухгалтерский учет: Учебник/ Под ред. Н.П. Кондраков. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Инфра-М, 2006

23. «Бухгалтерский учет»: Уч. Пособие/ Под ред. Н.П. Кондраков. -М.: ИНФРА-М, 2008г.,

24. Бухгалтерский учёт операций с ценными бумагами: Учебник/Под ред. Э.А. Крайнева - М.: Инфра-М, 2001

25. Финансовый учет: Учебник/ Под ред. В.Г. Гетьман.-3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2005

26. Блохин К.М. Аудит финансовых вложений./ Аудиторские ведомости №2, 2010.

27. Бычкова С.М., Газарян А.В. Планирование в аудите. - М.: Финансы и статистика, 2001.

28. Свечкопал А.Н. Инвестиционные институты: законодательная база и методология аудиторских проверок/ Аудиторские ведомости №11, 2009.

29. Шишкин В.Ю. Бухгалтерский учет финансовых вложений. Комментарий к ПБУ 19/02 // Главбух. - № 3, 2003.

Приложение 1

Объекты, относимые к финансовым вложениям

Объекты, не относимые к финансовым вложениям

Приложение 2

Основные хозяйственные операции по финансовым вложениям

Наименование операции
Вклады в уставный капитал других организаций
Передача имущества в уставный капитал других организаций	58.3 "Финансовые вложения"	01 «Основные средства»; 04 «Нематериальные активы; 10 «Материалы» и т.д.
Поступление дохода от вкладов в уставный капитал других организаций		76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Операции по возврату участнику его вклада в уставный капитал при ликвидации данной организации	50 «Касса»; 41 «Товары»; 51; 52; 01; 04; 10	58.3 "Финансовые вложения"
Ценные бумаги и акции
Приобретение организацией ценных бумаг (акций)		51 "Расчетные счета"; 52 "Валютные счета"
Начисление дивидендов по ЦБ (акциям)	76.3 «Расчеты по дивидендам»»	91 «Прочие доходы и расходы»
Продажа ЦБ (акций)	91 «Прочие доходы и расходы»	58 .2 (58.1) "Финансовые вложения"
Выручка от продажи ЦБ	50 «Касса»; 51 "Расчетные счета"; 52 "Валютные счета"	91 «Прочие доходы и расходы»
Получена прибыль по акциям		99 «Прибыли и убытки»
Получен убыток по акциям	99 «Прибыли и убытки»	91.9 «Сальдо доходов и расходов»

Приложение 3

Тест внутреннего контроля учета финансовых вложений


1. Обладает ли руководство экономическим субъектом достаточной для эффективного ведения бизнеса компетентностью, опытом и знанием?
2. Легко ли руководство экономического субъекта идет на рискованные мероприятия?
3. Имели ли место уклончивые ответы руководства экономического субъекта на вопросы аудитора?
4. Определяется ли кто несет ответственность за операции с ценными бумагами и порядок санкционирования данных операций?
5. Созданы ли условия обеспечения сохранности финансовых вложений?
6. Проводятся ли инвентаризации финансовых вложений?
7. Проводятся ли проверки полноты и своевременности отражения в учете финансовых вложений?
8. Формируются ли резервы под обесценение ценных бумаг?
9. Определены ли состав и порядок формирования первоначальной стоимости финансовых вложений?
10. Организован ли эффективный аналитический учет финансовых вложений?
11. Разработаны ли схемы отражения на счетах финансовых вложений?
12. Произведена ли классификация финансовых вложений?

Приложение 4

Тестирование для расчета внутрихозяйственного риска.

	Первичные учетные документы	Выписки из протоколов	Выписки банков	Договор займа	Договор о совместной деятельности

1.Применяются ли унифицированные первичные учетные документы
2.В документах, не являющихся унифицированными или специализированными, имеются ли обязательные реквизиты, а именно:
а) наименование документа
б) дата составления
в) наименование организации, от имени которой составлен документ
г) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении
д) наименование должностных лиц, ответственных за совершения хозяйственной операции и правильность ее оформления
е) личные подписи указанных лиц
3.Существует ли утвержденный руководителем организации перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов
4.Заполнены ли обязательные реквизиты в документах
5.Имеются ли незаверенные исправления в документах
6.Стоит ли на документах подпись лица, ответственного за обработку документа

Приложение 6

Бухгалтерские проводки, используемые при отражении хозяйственных операций, связанных с резервами по сомнительным долгам

Операция
Создание резерва на сумму просроченной задолженности
Списание непогашенной задолженности за счет созданного резерва	63 «Резервы по сомнительным долгам»
Списана сумма дебиторской задолженности, превышающая резерв	91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы»	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Отражено полное (частичное) погашение задолженности	51 «Расчетный счет»	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Сумма неиспользованного резерва включена в состав прочих доходов	63 «Резервы по сомнительным долгам»	91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы»

1 Бухгалтерский учет финансовых вложений

1.2 Законодательные и нормативные документы

1.3 Определение, классификация финансовых вложений

1.4 Оценка финансовых вложений

1.5 Учет вкладов в уставные капиталы других организаций

1.6 Учет финансовых вложений в ценные бумаги

1.7 Учет резерва под обесценение финансовых вложений

1.8 Учет финансовых вложений в займы

2 Методика аудита финансовых вложений

2.1 Методика аудита

2.2 Проверка организации учета финансовых вложений

2.3 Проверка операций по поступлению финансовых вложений

2.4 Проверка операций по выбытию финансовых вложений

3 Этапы проведения аудита финансовых вложений

3.1 Ознакомительный этап

3.2 Основной этап

3.3 Заключительный этап

Заключение

Введение

Организации могут осуществлять различные финансовые вложения за счет собственных и привлеченных средств с целью получения дополнительного дохода, не связанного с производством собственной продукции, созданием собственных объектов. Финансово-инвестиционные операции не являются многочисленными, однако они существенны в стоимостном выражении. Аудит финансовых вложений заключается в установлении достоверности, законности совершения операций с финансовыми вложениями организации, правильностью их отражения в отчетности. Каждая такая операция оценивается аудиторами в отдельности.

Аудит финансовых вложений должен проводиться исходя из пяти направлений аудита: существования или возникновения, полноты, оценки, прав и обязательств, представления и раскрытия.

Аудиторская проверка проводится, используя такие источники информации как учредительные документы, сертификаты акций, облигаций, векселей и других ценных бумаг, договоры займа, купли-продажи ценных бумаг, депозитные договоры, книги регистрации ценных бумаг (реестры), бухгалтерская отчетность.

В ходе аудита финансовых вложений аудитор в первую очередь изучает состав финансовых вложений по данным первичных документов и учетных регистров, затем подтверждает первичную оценку системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета финансовых вложений и устанавливает правильность отражения в учете операций с финансовыми вложениями. Важно установить правильность классификации финансовых вложений, так как это влияет на правильность организации учета этих вложений и достоверность бухгалтерской отчетности. Также в течение аудиторской проверки необходимо подтвердить достоверно ли отражаются в учете доходов операции с финансовыми вложениями, и оценить качество инвентаризации финансовых вложений.

Аудит финансовых вложений предполагает и проверку хозяйственных операций, приведших к изменению суммы и состава финансовых вложений. Повышенное внимание уделяется документальному оформлению операций по предоставлению займов и их экономическому обоснованию .

Целью данной курсовой работы является изучение аудита финансовых вложений. Курсовая работа состоит из трех глав, введения и заключения.

1 Бухгалтерский учет финансовых вложений 1.2Законодательные и нормативные документы

При учете и аудите финансовых вложений необходимо руководствоваться следующими законодательно-нормативными документами:

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н;

4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденное приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н;

6. Федеральный закон от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» (с изменениями внесенными Федеральным законом от 18.07.2009 N 181-ФЗ);

7. постановление Правительства РФ от 26 сентября 1994 г. № 1094 «Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развития вексельного обращения» (в ред. Постановления Правительства РФ от 27.12.95 N 1295);

8. постановление Правительства РФ от 8 февраля 1993 г. № 107 «О выпуске государственных краткосрочных бескупонных облигаций» (с последующими изменениями и дополнениями);

9. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99);

10. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (приказ Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49) ;

1.3Определение, классификация финансовых вложений

В состав финансовых вложений организации в соответствии с ПБУ 19/02 включаются:

Государственные и муниципальные ценные бумаги;

Ценные бумаги других организаций (в том числе долговые ценные бумаги);

Вклады в уставные капиталы других организаций;

Займы, предоставленные другим организациям;

Депозитные вклады в кредитных организациях;

Дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;

Вклады организации товарища по договору простого товарищества.

В состав финансовых вложений организации не включаются:

Собственные акции, выкупленные акционерным обществом акционеров для перепродажи или аннулирования;

Векселя, выданные организацией векселедателем продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

Вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

Драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности;

Активы, имеющие материально вещественную форму (основные средства, материально производственные запасы, а также нематериальные активы) .

Ценная бумага – денежный документ, удостоверяющий имущественное право или отношение займа владельца документа к лицу, выпустившему такой документ.

Различают пять видов оценки ценных бумаг:

1) номинальная (цена по номиналу, указанному на ценной бумаге);

2) эмиссионная (цена первичной продажи при выпуске);

3) рыночная (курс на вторичном рынке);

4) цена продавца и цена покупателя (цена на фондовом рынке в конкретный момент);

5) балансовая (цена оприходования ценной бумаги с учетом всех дополнительных расходов).

Кроме покупки ценных бумаг финансовыми вложениями являются: долевое участие в других предприятиях (вклады в уставные капиталы других организаций: долевые взносы, паи); предоставление займов другим организациям с целью получения доходов; предоставление вкладов по договору простого товарищества с целью получения доходов по этим операциям.

В зависимости от связи с уставным капиталом различают финансовые вложения с целью образования уставного капитала и долговые.

К вложениям с целью образования уставного капитала относят акции, вклады в уставные капиталы других организаций и инвестиционные сертификаты, подтверждающие долю участия в инвестиционном фонде и дающие право на получение дохода от ценных бумаг, составляющих инвестиционный фонд.

К долговым ценным бумагам относят облигации, закладные, депозитные и сберегательные сертификаты, казначейские обязательства, векселя.

По формам собственности различают государственные и негосударственные ценные бумаги.

В зависимости от срока, на который произведены финансовые вложения, они подразделяются на долгосрочные (когда установленный срок их погашения превышает 1 год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более 1 года) и краткосрочные (когда установленный срок их погашения не превышает 1 год или вложения осуществлены без намерения получать доходы по ним более 1 года).

Долго- и краткосрочные финансовые вложения учитывают на активном счете 58 «Финансовые вложения», к которому могут быть открыты субсчета: 58.1 «Паи и акции»; 58.2 «Долговые ценные бумаги»; 58.3 «Предоставленные займы»; 58.4 «Вклады по договору простого товарищества» и др.

По дебету счета 58 отражают финансовые вложения организации с кредита соответствующих счетов (51 «Расчетные счета», 52»Валютные счета», 10 «Материалы» и пр.). С кредита счета 58 списывают финансовые вложения на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

1.4Оценка финансовых вложений

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора.

Фактическими затратами на приобретение ценных бумаг могут быть: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу; суммы, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги; расходы по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг .

Если в процессе принятия решения о приобретении финансовых вложений организация произвела расходы, связанные с оплатой услуг информационных и консультационных организаций, но сделка не состоялась, то стоимость услуг относится на операционные расходы организации.

При приобретении финансовых вложений за счет заемных средств затраты по полученным кредитам и займам также включаются в состав операционных расходов организации.

Общехозяйственные и иные аналогичные расходы не включаются в состав затрат на приобретение финансовых вложений, если они непосредственно не связаны с их приобретением.

В случае приобретения финансовых вложений фактические затраты формируются с учетом суммовых разниц, возникающих при оплате в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), до принятия активов в качестве финансовых вложений к бухгалтерскому учету.

Затраты, связанные с приобретением финансовых вложений, за исключением сумм, уплачиваемых продавцу, могут признаваться организацией несущественными по сравнению с суммой, уплачиваемой продавцу, и относиться к операционным расходам отчетного периода, в котором были приняты к бухгалтерскому учету ценные бумаги.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, стоимость которых при приобретении установлена в иностранной валюте, определяется в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату их принятия к бухгалтерскому учету .

По долговым ценным бумагам разрешается разницу между суммой фактических затрат на их приобретение и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно (ежемесячно) относить на финансовые результаты организации.

Вложения организации в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется, при составлении годового бухгалтерского баланса отражаются на конец года по рыночной стоимости, если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету. Указанная корректировка производится на сумму резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, созданного за счет финансовых результатов организации в конце отчетного года .

Организация самостоятельно выбирает единицу бухгалтерского учета финансовых вложений, позволяющую обеспечить формирование полной и достоверной информации, а также контроль за их наличием и движением. В качестве единицы могут быть установлены серия, партия и другая однородная совокупность финансовых вложений. Аналитический учет финансовых вложений должен вестись по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений, а также по эмитентам ценных бумаг, организациям, участником которых является данная организация, организациям заемщикам и т.п. .

Построение аналитического учета финансовых вложений должно обеспечить возможность получения данных о долго- и краткосрочных вложениях.

Все ценные бумаги, хранящиеся в организации, должны быть описаны в книге учета ценных бумаг или в виде выходного документа на машиночитаемых носителях.

При хранении бланков (сертификатов) ценных бумаг в депозитарии они продолжают числиться в бухгалтерском учете у организации-владельца с указанием в аналитическом учете реквизитов депозитария, которому они переданы на хранение .

Выбытие финансовых вложений в бухгалтерском учете организации признается на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету и имеет место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и проч.

Вклады в уставные капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, оцениваются по первоначальной стоимости каждой выбывающей из приведенных единиц бухгалтерского учета финансовых вложений. Ценные бумаги при выбытии могут оцениваться по средней первоначальной стоимости, определяемой по каждому виду ценных бумаг как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество. При выбытии финансовых вложений, оцениваемых по текущей рыночной стоимости, их стоимость определяется исходя из последней оценки. При этом по каждому виду финансовых вложений в течение отчетного года применяется один способ оценки.

Доходы по финансовым вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо операционными доходами в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации ».

Расходы, связанные с предоставлением займов, оплатой услуг банков, депозитариев и с осуществлением других подобных операций, относятся к операционным расходам организации.

1.5Учет вкладов в уставные капиталы других организаций

Вклады в уставные капиталы других организаций учитывают на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции». Вклады могут быть внесены в денежной форме или в виде имущества. Переданное имущество оценивается по договоренности сторон на основе реальных рыночных цен.

Денежные вклады списывают с кредита счета 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» в дебет счета 58. При передаче имущества (кроме денежных средств) дебетуют счет 58 и кредитуют счета 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция».

Переданное имущество отражается на счете 58 в согласованной оценке, со счетов 01 и 04 имущество списывается по остаточной стоимости. Сумму амортизации по переданным основным средствам и нематериальным активам списывают в дебет счетов 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов» с кредита счетов 01 и 04.

Со счетов 10, 20, 23, 29, 41, 43 и др. переданные материалы списывают по фактической себестоимости, а остальное имущество – в оценке, принятой организацией.

Разница между оценкой вклада, отраженной по счету 58, и стоимостью переданного имущества отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в качестве операционного дохода или операционного расхода. Начисление доходов на вклады в уставные капиталы других организаций отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

При поступлении доходов дебетуют счет 51 «Расчетный счет» или 52 «Валютный счет» и кредитуют счет 76.

Организация может получить доходы от долевого участия в других организациях в форме продукции (работ, услуг) этих организаций.

Поступление дивидендов отражают по дебету счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы» (на стоимость поступивших основных средств и оборудования к установке и нематериальных активов), 10 «Материалы» (на поступившие материалы) и других счетов учета имущества с кредита счета 76.

Операции по возврату участнику его вклада в уставный капитал организации при ее ликвидации или выходе организации-вкладчика из состава ее участников в виде денежных средств или другого имущества отражаются по дебету счетов 01,04,10,41,50,51,52 и др. с кредита счета 58.

1.6Учет финансовых вложений в ценные бумаги

Учет акций

Учет движения акций осуществляют на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции». Приобретение акций отражают по дебету субсчета 1 счета 58, а продажу – по кредиту указанного субсчета. Купленные акции учитывают на счете 58 в сумме фактических затрат на их приобретение. Ценные бумаги, полученные в качестве вклада в уставный капитал по стоимости, оговоренной в учредительных документах, приходуются по счету 58 с кредита счета 75 «Расчеты с учредителями».

Начисление дивидендов по акциям производится по дебету счета 76, субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Сумма начисленных дивидендов отличается от объявленной величины дивидендов на сумму налога на доходы, уплачиваемого в соответствии с действующим законодательством самим акционерным обществом при начислении дивидендов акционерам.

При операциях получения дивидендов в иностранной валюте возможно образование курсовой разницы вследствие разности рублевой оценки сумм дивидендов по курсу на дату принятия на учет по счету 76 и на дату фактического зачисления дивидендов на валютный счет организаций. Курсовые разницы относятся на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Организация может получать дивиденды в форме продукции (работ, услуг) акционерного общества. В этом случае начисление дивидендов оформляют проводкой дебет счета 76, кредит счета 91, а поступление дивидендов отражают по дебету счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы» (на поступившие основные средства), 10 «Материалы» (на производственные запасы), 58 «Финансовые вложения» (на новые акции акционерного общества) и других счетов с кредита счета 76.

Продажа акций оформляется следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – стоимость акций; Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» – кредит счета 58 «Финансовые вложения» – на балансовую стоимость акций.

Дополнительные расходы по продаже акций также списываются в дебет счета 91. Разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами счета 91 показывает финансовый результат от продажи акций. Эту разницу списывают со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».

При ликвидации акционерного общества, акции которого имеются в организации, производят такие же бухгалтерские записи, как и при продаже акций. Собственные акции, выкупленные у акционеров, учитывают на счете 81 «Собственные акции (доли)» по фактическим затратам.

Учет долговых ценных бумаг

Долговые ценные бумаги – обязательства, размещенные эмитентами на фондовом рынке для заимствования денежных средств. В отечественной практике к долговым ценным бумагам относят облигации, сберегательные и депозитные сертификаты, чеки и векселя.

Вексель – это ценная бумага, составленная в строго определенной форме, дающая бесспорное право требовать уплаты обозначенной в векселе суммы по истечении срока, на который он выдан.

Акция – эмиссионная ценная бумага, подтверждающая внесение ее владельцем средств в уставный капитал акционерного общества, закрепляющая право ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении этим обществом и на часть имущества, остающегося после ликвидации акционерного общества.

Облигация – эмиссионная ценная бумага, закрепляющая право ее держателя на получение от эмитента в предусмотренный срок ее номинальной стоимости или иного имущественного эквивалента.

Опцион – право на совершение определенной операции с ценными бумагами в установленный период времени или отказ от ее совершения.

Депозитный сертификат – письменное свидетельство банка о вкладе денежных средств, удостоверяющее право вкладчика или его правопреемника на получение после установленного срока суммы депозитного вклада и процентов по нему.

Чек – ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя (лица, выписавшего чек) банку произвести платеж указанной в нем суммы чекодержателю (лицу, владеющему чеком).

Синтетический учет долговых ценных бумаг осуществляют на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные бумаги». Сберегательные и депозитные сертификаты, а также чеки учитываются организацией на счете 55 «Специальные счета в банках», к которому открываются одноименные субсчета по указанным видам ценных бумаг.

Приобретенные долговые ценные бумаги приходуют на счете 58 по фактическим затратам на их приобретение, состоящим из покупной цены и расходов по приобретению ценных бумаг. Покупная стоимость долговых ценных бумаг, как и акций, может отличаться от номинальной или нарицательной на сумму премии, выплаченной продавцу, или скидки, предоставленной покупателю. В дальнейшем первоначальная стоимость приобретенных долговых ценных бумаг доводится до номинальной цены.

Операции по приобретению долговых ценных бумаг отражают на счете 58. Перечисление денежных средств на приобретаемые ценные бумаги отражают по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту денежных счетов (51, 52). Оплаченные ценные бумаги принимают на учет по дебету счета 58 с кредитом счета 60 или 76.

Сумму начисленных процентов по долговым обязательствам отражают по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Одновременно с начислением процентов часть разницы между первоначальной и номинальной стоимостью ценных бумаг относят на финансовый результат организации.

Если покупная стоимость приобретенных ценных бумаг выше их номинальной стоимости, то при каждом начислении дохода производят списание части разницы между покупной и номинальной стоимостью с кредита счета 58 «Финансовые вложения» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Если покупная стоимость ценных бумаг ниже номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося дохода производят доначисление части разницы между покупной и номинальной стоимостью. При этом на сумму причитающегося дохода дебетуют счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью, приходящейся на данный период, дебетуют счет 58 «Финансовые вложения»; на совокупную сумму дохода и части разницы между покупной и номинальной ценами кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Независимо от цены, по которой приобретались ценные бумаги, к моменту их погашения (выкупа) оценка, в которой они учитываются на счете 58, должна соответствовать номинальной стоимости. При погашении или продаже ценных бумаг их списывают с кредита счета 58 «Финансовые вложения» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» по их стоимости в момент продажи. Выручку от продажи ценных бумаг зачисляют на счета учета денежных средств с кредита счета 91. Прибыль и убыток от продажи ценных бумаг списывают со счета 91 «Прочие доходы и расходы» на счет 99 «Прибыли и убытки».

При операциях с долговыми ценными бумагами в иностранных валютах может возникать курсовая разница, если покупка и продажа ценных бумаг производятся по одной и той же валютной цене. Эта разница списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

1.7Учет резерва под обесценение финансовых вложений

Резерв создается по каждому виду ценных бумаг в отдельности на разницу между учетной и рыночной стоимостью при условии, если рыночная стоимость ценных бумаг оказывается ниже их учетной стоимости.

Образование резерва отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Сумма резерва используется для формирования балансовой стоимости финансовых вложений, которая выступает как разница между учетной стоимостью и созданным резервом. Вместе с тем созданный резерв обеспечивает покрытие возможных убытков по операциям с ценными бумагами.

Если по итогам года рыночная стоимость ценных бумаг, под которые был создан резерв, повысилась, то на сумму повышения производится корректировка созданного резерва. При этом дебетуют счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» и кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы». Аналогичная запись делается при списании с баланса ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы. Аналитический учет по счету «Резервы под обесценение финансовых вложений» ведется по каждой ценной бумаге.

Если до конца года, следующего за годом создания резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец года к финансовым результатам организации соответствующего года (дебетуют счет 59 и кредитуют счет 91).

1.8Учет финансовых вложений в займы

Предоставленные другим организациям денежные и иные займы учитывают по дебету счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы» с кредита денежных и других счетов (07 «Оборудование к установке», 10 «Материалы» и т.п.). Договор займа может быть возмездным (с уплатой процентов) и безвозмездным. Начисление дивидендов по предоставленным займам отражают по дебету счета 76 и кредиту счета 91, а поступление дивидендов – по дебету денежных счетов и кредиту счета 76. Начисление и последующее получение дивидендов по займам в форме продукции (работ, услуг) отражают вначале по дебету счета 76 и кредиту счета 91, а затем по дебету счетов 08 (на стоимость поступивших основных средств), 10 (на стоимость поступивших материалов) и др. с кредита счета 76.

Возврат займов отражают по дебету денежных и других соответствующих счетов (07 «Оборудование к установке», 10 «Материалы»,41 «Товары» и др.) и кредиту счета 58. Если заемщик не возвращает в срок сумму займа, то на эту сумму должны уплачиваться проценты, которые определяются исходя из учетной ставки банковского процента, существующей в месте жительства (для граждан) или в месте нахождения (для юридического лица). Суммы начисленных штрафных санкций отражают по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» .

2 Методика аудита финансовых вложений 2.1Методика аудита

Аудиторская проверка финансовых вложений проводится для формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статье "Долгосрочные финансовые вложения" и о соответствии применяемой методики учета и налогообложения по финансовым вложениям действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Как и при проверке других активов, аудитор исходит из предпосылок:

полноты – все финансовые вложения отражены в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, не существует неучтенных финансовых вложений:

Сальдо и обороты по счетам синтетического учета финансовых вложений совпадают с сальдо и оборотами по счетам аналитического учета;

Сальдо и обороты по счетам в полном объеме перенесены из регистров бухгалтерского учета в Главную книгу и бухгалтерскую отчетность;

В бухгалтерском учете и отчетности отражены все факты поступления и списания финансовых вложений;

существования – все финансовые вложения существенны для организации, существуют на дату составления баланса и будут приносить доход в будущем:

Прав и обязательств – организация обладает правами на данные финансовые вложения и несет ответственность за риски, связанные с этими правами;

Финансовые вложения (ценные бумаги и займы), отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на законных основаниях;

Все операции по финансовым вложениям вытекают из условий отношений, которые не противоречат действующему законодательству;

оценки – финансовые вложения (ценные бумаги) оценены в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями нормативных документов:

точности – затраты по финансовым вложениям учтены в соответствии с правилами бухгалтерского учета, данные бухгалтерской отчетности соответствуют записям в регистрах синтетического учета:

При определении рублевой оценки ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте, использованы курсы иностранной валюты, соответствующие курсам ЦБ РФ на дату совершения операций;

Ограничения учетного периода – все операции по принятию к учету и выбытию финансовых вложений учтены в соответствующем учетном периоде;

представления и раскрытия – все финансовые вложения правильно классифицированы и раскрыты в бухгалтерской отчетности:

Финансовые вложения классифицированы в зависимости от вида и сроков погашения;

Получение достаточных доказательств по проверяемым вопросам позволяет дать независимую оценку указанным фактам и выявить нарушения и отступления от действующих нормативных актов и правил бухгалтерского учета.

При проверке операций по учету финансовых вложений необходимо руководствоваться положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденным приказом Минфина России от 10.12.2002 г. № 126н (далее - ПБУ 19/02), а для целей налогообложения - положениями Налогового кодекса (далее – НК РФ).

Порядок отражения операций на счетах бухгалтерского учета регулируется Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

Для детальной проверки операций с финансовыми вложениями необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур.

2.2Проверка организации учета финансовых вложений

Выполняя процедуру проверки организации учета финансовых вложений, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

1. Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений выполняются условия, предусмотренные положениями нормативных актов?

Согласно ПБУ 19/02, для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

Способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов, либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения его покупной стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

К финансовым вложениям организации относятся: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр.

В составе финансовых вложений учитываются также вклады организации-товарища по договору простого товарищества.

К финансовым вложениям организации не относятся:

Драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

2. Данные аналитического и синтетического учета по счетам 58 "Финансовые вложения" и 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" соответствуют данным главной книги и баланса?

При проведении аудита необходимо сверить тождество данных аналитического учета финансовых вложений оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Данные аналитического учета финансовых вложений должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по всем счетам учета финансовых вложений. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

Аудиторская организация при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

Конечные сальдо по счетам синтетического учета финансовых вложений (58, 59) предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;

Соответствующие показатели бухгалтерской отчетности (ф. №№ 1,5) на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета финансовых вложений;

в случае проведенных корректировок начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности (например, изменения начального сальдо в результате переоценки финансовых вложений) результаты корректировок соответствующим образом раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности.

Если организация провела переоценку финансовых вложений и их балансовая стоимость на начало отчетного периода изменена, аудитору необходимо убедиться в правильности отражения в отчетности переоцененной (восстановительной) стоимости финансовых вложений.

3. Порядок проведения инвентаризации финансовых вложений и оформления ее результатов, соответствует положениям нормативных актов?

Для подтверждения достоверности данных бухгалтерской отчетности и бухгалтерского учета аудитор проверяет правильность проведения инвентаризации финансовых вложений.

В ходе проверки он устанавливает:

Соблюдает ли организация требования п. 2 ст. 12 Федерального закона "О бухгалтерском учете" об обязательном проведении инвентаризации;

Установлены ли сроки проведения инвентаризации финансовых вложений в приказе об учетной политике, и соблюдаются ли эти сроки;

Правильность оформления инвентаризационных документов (использует ли организация унифицированные формы инвентаризационных описей, обеспечены ли полнота и точность внесения в описи данных о фактическом наличии ценных бумаг при хранении их в кассе организации и т.д.).

Если сертификаты финансовых вложений хранятся в офисе клиента, то их инвентаризация проводится одновременно с инвентаризацией денежных средств.

При хранении ценных бумаг не в офисе клиента, а в других организациях (банк, депозитарий, специальные хранилища) аудитору необходимо получить от третьих лиц письменное подтверждение наименования, количества, стоимости и других реквизитов сертификатов финансовых вложений, сверить суммы, числящиеся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными этих организаций. Таким подтверждением может быть выписка из депозитария, ответ на запрос. Запрос направляется от имени клиента соответствующим третьим лицам с просьбой направить ответ в адрес аудитора. Аудитору необходимо получить и сохранить в файле рабочих документов копии запроса и убедиться в том, что запрос направлен клиентом. Полученное письменное подтверждение следует сопоставить с данными клиента.

В инвентаризационных описях должны быть указаны эмитенты, название ценной бумаги, ее серия, номер, номинальная и фактическая стоимость, сроки погашения и общая сумма.

4. В бухгалтерской отчетности раскрывается необходимая информация о финансовых вложениях, предусмотренная нормативными актами?

Существенная информация о финансовых вложениях подлежит раскрытию в пояснительной записке и/или формах бухгалтерской отчетности. Аудиторам необходимо установить полноту раскрытия информации о финансовых вложениях в бухгалтерской отчетности.

Согласно ПБУ 19/02, в бухгалтерской отчетности финансовые вложения должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные.

Информация, подлежащая раскрытию, приведена в п. 42 ПБУ 19/02.

О правильности учета активов в качестве финансовых вложений;

О соответствии данных аналитического учета финансовых вложений, оборотам и остаткам по счетам синтетического учета: 58, 59;

О соответствии данных бухгалтерского учета финансовых вложений, соответствующим данным бухгалтерской отчетности;

О правильности проведения инвентаризации финансовых вложений и оформления ее результатов;

О правильности раскрытия информации о финансовых вложениях в бухгалтерской отчетности.

2.3Проверка операций по поступлению финансовых вложений

Согласно п. 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости. Данное ПБУ предусматривает различные способы определения первоначальной стоимости финансовых вложений в зависимости от порядка их приобретения или поступления в организацию.

Выполняя процедуру проверки операций по поступлению финансовых вложений, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

1. Финансовые вложения в акции акционерных обществ, уставные (складочные) капиталы других организаций и т.п. подтверждены документально?

Первичными документами, на основании которых учитываются финансовые вложения, являются: сертификаты акций, облигаций, векселя и другие ценные бумаги; акты приемки-передачи материальных ценностей; выписки из реестра акционеров; договоры купли-продажи; платежные документы; инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков строгой отчетности и другие документы.

Проверка первичных документов по учету финансовых вложений особенно важна, поскольку эти документы определяют особый порядок перехода права собственности по ценным бумагам.

В документах, на основании которых финансовые вложения принимаются к учету, должны быть указаны цель приобретения и срок, в течение которого предполагается использовать этот объект.

Аудит первичных документов означает не только проверку их фактического наличия, но и проверку их по форме и существу. Так, например, ценная бумага – это документ строго установленной формы, её обязательные реквизиты должны соответствовать требованиям законодательства для определенных видов ценных бумаг. Согласно ст. 144 ГК РФ несоответствие или отсутствие обязательных реквизитов ценной бумаги влечет её ничтожность.

Ценные бумаги организации могут храниться как в ее офисах, так и в депозитариях, у финансовых агентов организации и т.д.

По форме фиксации прав выделяют документарные и бездокументарные ценные бумаги. Документарная форма ценных бумаг – это форма, при которой владелец устанавливается на основании предъявления оформленного надлежащим образом сертификата ценной бумаги, а в случае его депонирования – на основании записи по счету "Депо". Эмиссионная ценная бумага, выпущенная в бездокументарной форме, существует в виде записей на лицевых счетах у держателя реестра или на счетах "Депо" у депозитария. Запись содержит все необходимые реквизиты ценных бумаг (эмитент, сумма, держатель, процент и т.п.). Купля-продажа ценной бумаги, ее дарение, передача отражается записями на лицевых счетах у держателя реестра и счетах "Депо" у депозитария.

2. Первоначальная оценка финансовых вложений соответствует положениям нормативных актов?

На основании п. 11 ПБУ 19/02, если затраты на приобретение ценных бумаг несущественны (кроме сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу) по сравнению с их стоимостью, уплаченной по договору, то такие затраты организация вправе признать прочими расходами в том периоде, в котором были приняты к учету ценные бумаги. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%. В связи с этим аудитору необходимо проверить, имеет ли место отражение в приказе по учетной политике организации конкретный уровень существенности. Следовательно, если затраты составляют менее установленного в учетной политике уровня существенности от стоимости приобретенных финансовых вложений и установленный размер уровня существенности отражен в учетной политике, то организация может их сразу отнести на прочие расходы.

Таким образом, организация имеет право вести учет стоимости ценных бумаг двумя способами:

1) в первоначальную стоимость ценных бумаг включать все затраты, связанные с их приобретением;

2) в первоначальную стоимость ценных бумаг включать только суммы, уплачиваемые продавцу, а остальные затраты в случае их несущественности отражать в составе прочих расходов.

3. Последующая оценка финансовых вложений производится в соответствии с положениями нормативных актов?

Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться (п. 18 ПБУ 19/02). Аудитор должен проверить правильность классификации финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.

Как правило, к финансовым вложениям, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, относятся финансовые вложения в котируемые ценные бумаги.

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации. Она отражается по кредиту (дебету) счета 91 "Прочие доходы и расходы" (в составе прочих доходов или расходов) в корреспонденции со счетом 58 "Финансовые вложения".

К финансовым вложениям, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, относятся вложения в уставные капиталы, по договору простого товарищества, в отдельные виды ценных бумаг и др. Их отражают в бухгалтерском учете и отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости (п. 21 ПБУ 19/02).

Если по долговым ценным бумагам не определяется текущая рыночная стоимость, то коммерческой организации разрешается разницу между их первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относить на финансовые результаты (в составе операционных доходов или расходов) (п. 22 ПБУ 19/02).

В этом случае аудитор проверяет правильность произведенных расчетов и достоверность оценки ценных бумаг на отчетную дату.

В бухгалтерской отчетности по долговым ценным бумагам, по которым не определялась текущая рыночная стоимость, согласно п. 42 ПБУ 19/02 подлежит раскрытию с учетом требования существенности:

Разница между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения, начисляемая в соответствии с п. 22 ПБУ 19/02;

Данные об их оценке по дисконтированной стоимости, о величине дисконтированной стоимости и примененных способах дисконтирования (раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках).

4. Учет операций по приобретению финансовых вложений за плату соответствует положениям нормативных актов? Учет вкладов по договору простого товарищества соответствует положениям нормативных актов? Учет операций по получению финансовых вложений в виде вклада в уставный капитал соответствует положениям нормативных актов? Учет операций по безвозмездному получению финансовых вложений соответствует положениям нормативных актов? Учет операций по приобретению финансовых вложений в порядке обмена соответствует положениям нормативных актов?

При проведении аудита, прежде всего, необходимо проверить правильность формирования первоначальной стоимости поступивших финансовых вложений.

Первоначальная стоимость ценных бумаг, приобретенных за плату, включает в себя согласно п. 9 ПБУ 19/02 сумму фактических затрат организации на их приобретение (за исключением НДС и иных возмещаемых налогов). Перечень фактических затрат является открытым и предусматривает возможность включения иных аналогичных затрат, за исключением общехозяйственных и иных расходов, которые непосредственно не связаны с приобретением активов в качестве финансовых вложений.

Если финансовые вложения приобретены за счет заемных средств, то следует руководствоваться п. 11 ПБУ 10/99 и пп. 14 и 15 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию". Таким образом, проценты, начисленные организацией по предоставленным ей заемным средствам до момента принятия финансовых вложений к бухгалтерскому учету, включаются в первоначальную стоимость этих вложений.

Финансовые вложения, внесенные в счет вклада в уставный (складочный) капитал другой организацией, должны быть приняты к учету в оценке, согласованной учредителями.

При получении организацией ценных бумаг безвозмездно их оценивают по рыночной цене на дату приобретения. Необходимо отметить, что коммерческие организации могут дарить друг другу имущество стоимостью не более пяти минимальных размеров оплаты труда (п. 4 ст. 575 ГК РФ). Если хотя бы одним из участников договора дарения будет некоммерческая организация или физическое лицо, то стоимость подарка ничем не ограничивается.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада организации-товарища по договору простого товарищества, признается их денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, приобретенных по договорам, которые предусматривают исполнение обязательств неденежными средствами, определяется в соответствии с п. 14 ПБУ 19/02 исходя из стоимости переданных или подлежащих передаче ею активов. В случае невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость финансовых вложений определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные финансовые вложения.

Следующим этапом аудита является проверка правильности отражений операций по поступлению финансовых вложений, в бухгалтерском и налоговом учете (приобретение за плату, вклад по договору простого товарищества, вклад в уставный капитал, поступление безвозмездно, мена).

Аудиторам необходимо убедиться в том, что:

В бухгалтерском учете и отчетности отражены все приобретенные организацией ценные бумаги и выданные займы;

В бухгалтерском учете и отчетности отражены все факты поступления финансовых вложений;

Все операции по движению финансовых вложений своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете;

Наличие финансовых вложений подтверждено необходимыми первичными документами и результатами проведенной в установленном порядке инвентаризации;

Отраженные в бухгалтерском балансе ценные бумаги принадлежат организации на правах собственности, получены в результате осуществления договоров, соответствующих требованиям права, и организация имеет все необходимые свидетельства, подтверждающие законность получения ценных бумаг;

Все записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены оправдательными и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов;

Операции с финансовыми вложениями санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке;

Рублевая оценка ценных бумаг в иностранной валюте проведена в соответствии с требованиями действующего законодательства;

В зависимости от способа приобретения ценных бумаг их фактическая стоимость сформирована согласно требованиям нормативных документов;

Стоимость ценных бумаг для включения в бухгалтерскую отчетность рассчитана правильно и в соответствии с требованиями нормативных актов (c учетом снижения рыночной стоимости);

Выручка от продажи ценных бумаг отражена в бухгалтерском учете в оценке, совпадающей с содержащейся в первичных документах;

В первичных документах, регистрах бухгалтерского учета, при переносе данных в бухгалтерскую отчетность соблюдена арифметическая точность показателей;

В бухгалтерской отчетности отражен финансовый результат, определенный на основании фактических данных;

Доходы и расходы, связанные с реализацией и погашением финансовых вложений, правильно классифицированы в отчете о прибылях и убытках;

Информация о финансовых вложениях раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

5. Проверка на обесценение финансовых вложений и порядок создания резерва под их обесценение производятся в соответствии с положениями нормативных актов?

При аудите правильности создания резерва необходимо убедиться в обоснованности создания резерва под обесценивание финансовых вложений, поскольку данный резерв может быть создан только в отношении тех финансовых вложений, которые учитываются по первоначальной стоимости, так как их текущая рыночная стоимость не определяется. Если имеет место устойчивое снижение стоимости финансовых вложений (п. 37 ПБУ 19/02) вследствие появления у эмитента признаков банкротства, существенного снижения процентов или дивидендов и прочих факторов, то организация должна создать резерв под обесценивание финансовых вложений.

Для того чтобы признать, что вложения обесцениваются, необходимо одновременное наличие следующих условий:

6. Порядок формирования и учета доходов по финансовым вложениям соответствует положениям нормативных актов?

Доходы, получаемые организацией по финансовым вложениям, признаются прочими доходами в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации" и отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Доходы от финансовых вложений организация может получить либо в виде процентов, дивидендов, доходов от ценных бумаг либо в виде поступлений от продажи финансовых вложений. В бухгалтерском учете доходы по финансовым вложениям отражаются по принципу начисления в составе прочих доходов, а в налоговом учете – по дате получения в составе внереализационных доходов.

Процедуры проверки доходов от ценных бумаг проводятся путем пересчета причитающихся доходов и проверки полноты их отражения в бухгалтерском учете. Доходы могут быть пересчитаны на основании опубликованной финансовой отчетности эмитентов ценных бумаг, проспектов эмиссии и другой внешней информации об объявленных дивидендах, выплаченных купонах и иных подобных доходах по ценным бумагам, находящимся в собственности клиента.

Если источником получения доходов являются дивиденды, то организация, выплачивающая их (российская организация), признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений п. 2 ст. 275 НК РФ. При этом налоговый агент обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет сумму налога на доходы, а налогоплательщику – получателю дохода перечисляется сумма дивидендов за минусом удержанного налога. Следовательно, аудитору необходимо удостовериться, что доходы не облагались налогом на прибыль дважды – у источника выплаты доходов и у налогоплательщика.

Доходы от продажи финансовых вложений проверяются на основании анализа условий договоров (контрактов) на их продажу и проверки полноты и своевременности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности.

Расходы, связанные с обслуживанием финансовых вложений организации (расходы по оплате услуг банка, депозитария), должны быть учтены в составе прочих расходов организации (п. 36 ПБУ 19/02) и отражены по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счетов расчета с конкретной организацией.

Проводя данные процедуры, аудитор кроме подтверждения правомерности учета финансовых вложений в качестве активов проверяет одновременно полноту и своевременность отражения в отчетности (отчете о прибылях и убытках, отчете о движении денежных средств) доходов по финансовым вложениям – процентов к получению, доходов от продажи ценных бумаг. Таким образом, проверяя соответствующие статьи отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежных средств, достаточно сделать ссылку на перекрестные процедуры, проведенные при проверке финансовых вложений.

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

Правильности формирования первоначальной стоимости поступивших финансовых вложений;

Правильности последующей оценки финансовых вложений;

Правильности отражения в бухгалтерском учете разницы между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений;

Правильности учета операций по поступлению финансовых вложений;

Правильности создания резерва под обесценивание финансовых вложений;

Правильности формирования и учета доходов по финансовым вложениям.

2.4Проверка операций по выбытию финансовых вложений

В соответствии с ПБУ 19/02, выбытие финансовых вложений в бухгалтерском учете организации признается на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету. Выбытие финансовых вложений может иметь место в случае погашения ценной бумаги, ее продажи, уступки (по договору цессии), передачи по договору мены или дарения (безвозмездно), передачи в уставный капитал или совместную деятельность.

Выполняя процедуру проверки операций по выбытию финансовых вложений, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

1. Порядок ведения бухгалтерского и налогового учета операций выбытия финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, соответствует положениям нормативных актов?

2. Порядок ведения бухгалтерского и налогового учета операций выбытия финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, соответствует положениям нормативных актов?

Аудитору следует проверить, правильно ли списана стоимость выбывших в течение проверяемого периода финансовых вложений. Если финансовые вложения учитывались по первоначальной стоимости, то при их выбытии стоимость может быть списана одним из трех способов, предусмотренных учетной политикой:

1) по первоначальной стоимости единицы бухгалтерского учета;

2) по средней первоначальной стоимости;

3) по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (ФИФО).

При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, на дату выбытия она принимается на уровне, установленном при последней переоценке (п. 30 ПБУ 19/02).

При исчислении налога на прибыль выбывающие финансовые вложения оцениваются по стоимости приобретения, включающей расходы на их приобретение. Поэтому наряду с оценкой финансовых вложений в бухгалтерском учете организации должны вести учет их налоговой стоимости.

При выбытии акций других организаций, полученных при увеличении уставного капитала акционерного общества, рассчитывается первоначально оплаченная стоимость акции, скорректированная с учетом изменения количества акций в результате увеличения уставного капитала.

Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами установлены ст. 280 НК РФ.

Аудитор должен убедиться в последовательности применения учетной политики в отношении способа списания по каждому виду финансовых вложений (в течение отчетного года может быть применен только один способ списания). Необходимо также изучить положения учетной политики, где указан выбранный организацией способ оценки, и путем пересчета проверить его соблюдение при отражении операций по выбытию вложений.

Итоговым этапом аудита хозяйственных операций, связанных с учетом финансовых вложений, являются обобщение результатов аудита, анализ ошибок, выявленных в ходе аудита.

Ошибки, обнаруженные в процессе аудита по данной процедуре, могут оказывать влияние:

На правильность оценки финансовых вложений;

На правильность определения финансовых результатов;

На правильность исчисления и уплаты налога на прибыль.

Как следствие, все это влияет на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Необходимо проанализировать обнаруженные ошибки и нарушения в соответствии с требованиями федерального стандарта аудиторской деятельности "Существенность в аудите". Существенность ошибок оценивается количественно и качественно. Для количественной оценки аудитор сравнивает обнаруженные ошибки с уровнем существенности, установленным на стадии планирования. При качественной оценке аудитор руководствуется собственным практическим опытом и знаниями.

При анализе ошибок, выявленных в ходе аудита, необходимо определить степень их влияния на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Перечень проверенных документов, выявленные ошибки и нарушения, а также мнение аудитора по результатам проверки, фиксируются в рабочих документах .

3 Этапы проведения аудита финансовых вложений 3.1Ознакомительный этап

Основной задачей аудита финансовых вложений является подтверждение в финансовой отчетности информации о финансовых вложениях. Аудитору необходимо изучить весь комплект предоставленной бухгалтерской отчетности и установить, что:

Данные об остатках на счетах финансовых вложений на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным по строкам 140 «Долгосрочные финансовые вложения» и 250 «Краткосрочные финансовые вложения» бухгалтерского баланса (форма № 1).

Данные о приобретении ценных бумаг и иных финансовых вложений соответствуют данным, указанным по строке 300 отчета о движении денежных средств (форма № 4). Кроме того, данные по строке 250 отчета о движении денежных средств (форма № 4) должны соответствовать данным о поступлении денежных средств от погашения займов, предоставленных другим организациям.

Данные в разделе VI «Финансовые вложения», указанные в приложении к бухгалтерскому балансу (форма № 5), соответствуют данным аналитического учета по счетам 58 «Финансовые вложения».

Суммы дивидендов, полученных в течение отчетного периода, соответствуют данным отчета о прибылях и убытках (форма № 2).

Финансовые результаты в результате выбытия финансовых вложений в течение отчетного периода соответствуют данным отчета о прибылях и убытках (форма № 2).

Кроме того, на данном этапе аудита финансовых вложений анализируется информация о составе финансовых вложений на основании данных первичных документов и учетных регистров, подтверждаются права собственности на них, изучается система внутреннего контроля финансовых вложений и организация хранения ценных бумаг, оценивается экономическая целесообразность финансовых вложений.

На основании регистров бухгалтерского учета по счету 58 «Финансовые вложения» и первичных документов производится проверка правильности отнесения отдельных видов активов к финансовым вложениям, наличие права собственности на них (табл. 3.1).

Таблица 3.1

Подтверждение наличия финансовых вложений первичными документами

Вид финансового вложения	Документы
Первичные документы, подтверждающие наличие финансовых вложений
Вложения в государственные и муниципальные ценные бумаги	Выписки из счета «ДЕПО» банка или дилера (ГКО), выписка из счета депозитария или субдепозитария (ОФЗ-ПК)
Вложения в ценные бумаги других организаций, в том числе в долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя)	Договоры на приобретение ценных бумаг, акт приема-передачи ценной бумаги (для документарных ценных бумаг), бланки ценной бумаги, сертификаты ценной бумаги, выписки из реестра акционеров, выписки банка и платежные поручения о перечислении вкладов в денежной форме (при безналичных расчетах) или расходный кассовый ордер и квитанция к приходному кассовому ордеру (при наличных расчетах), накладные на передачу имущества (активов) в оплату за ценные бумаги
Документы, подлежащие проверке
Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ)	Учредительные договоры, договоры о совместной деятельности, акт приема-передачи вклада в совместную деятельность
Займы, предоставленные другим организациям	Договоры займа
Депозитные вклады в кредитных организациях	Депозитные договоры, выписки из депозитного счета, депозитный (сберегательный) сертификат
Дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования	Договоры, акт уступки права требования, прочие документы (при приобретении права требования по ценным бумагам)
Вклады организации-товарища по договору простого товарищества	Договоры простого товарищества, авизо об оприходовании имущества товарищем, ведущим общие дела, выписки банка и платежные поручения о перечислении вкладов в денежной форме (при безналичных расчетах) или расходный кассовый ордер и квитанция к приходному кассовому ордеру (при наличных расчетах), накладные на передачу имущества (активов) в оплату за ценные бумаги

Аудитору необходимо провести проверку на соответствие вышеуказанных договоров, подтверждающих финансовые вложения, требованиям нормативных правовых актов, регулирующих операции с ценными бумагами.

Необходимо также проверить, выполняются ли одновременно следующие три условия, при которых финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету (данное требование закреплено в ПБУ 19/02):

Наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или иных активов, вытекающее из этого права;

Переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями;

Способность приносить организации экономические выгоды (доход).

Проверка состояния синтетического и аналитического учета финансовых вложений заключается в следующем:

1. Необходимо установить, обеспечена ли информация по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений и организациям, в которые осуществлены эти вложения (эмитентам ценных бумаг, другим организациям, участником которых является организация, организациям-заемщикам и т.п.).

Например, по принятым к бухгалтерскому учету государственным ценным бумагам и ценным бумагам других организаций в аналитическом учете должна быть сформирована как минимум следующая информация: наименование эмитента и название ценной бумаги, номер, серия и т.д., номинальная цена, цена покупки, расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, общее количество, дата покупки, дата продажи или иного выбытия, место хранения.

Организация может формировать в аналитическом учете дополнительную информацию о финансовых вложениях организации, в том числе в разрезе их групп (видов).

До принятия ПБУ 19/02 организации обязаны были вести книгу учета ценных бумаг, в которой содержалась информация, обеспечивающая аналитический учет.

После принятия ПБУ 19/02 необходимость ведения книги учета ценных бумаг отпала, и на сегодняшний день положение о ее ведении носит лишь рекомендательный характер.

2. Необходимо выяснить, как организован бухгалтерский учет
на счете 58 «Финансовые вложения», какие используются субсчета, соответствует ли система открытых субсчетов к счету 58 «Финансовые вложения» действующему Плану счетов или рабочему плану счетов организации, закрепленному в приказе об учетной политике.

3.2Основной этап

На данном этапе аудита финансовых вложений производятся подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета финансовых вложений, проверка своевременного и полного отражения в бухгалтерском учете операций с финансовыми вложениями при соблюдении требований законодательства Российской Федерации, подтверждение достоверности начисления, поступления и отражения в учете доходов по операциям с финансовыми вложениями.

Подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета финансовых вложений заключается в следующем. Аудитор устанавливает:

Определен ли круг лиц, ответственных за сохранность ценных бумаг и обеспеченность неразглашения коммерческой тайны;

Созданы ли условия, обеспечивающие сохранность финансовых вложений и информации о них;

Произведена ли классификация финансовых вложений на соответствующие группы;

Формируются ли резервы под обесценение ценных бумаг.

В соответствии с требованиями ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Поэтому аудитору необходимо выяснить, складывается ли стоимость финансовых вложений из следующих составляющих:

Сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу;

Сумм, уплачиваемых организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов. Если организации оказаны информационные и консультационные услуги, связанные с принятием решения о приобретении финансовых вложений, и организация не принимает решения о таком приобретении, стоимость указанных услуг относится на финансовые результаты коммерческой организации (в составе прочих расходов) или на увеличение расходов некоммерческой организации того отчетного периода, когда было принято решение не приобретать финансовые вложения;

Вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений;

Иных затрат, непосредственно связанных с приобретением активов в качестве финансовых вложений.

Если организация взяла кредит на приобретение ценных бумаг и начислила проценты по заемным средствам до момента перехода права собственности на ценные бумаги, то проценты в бухгалтерском учете должны быть включены в первоначальную стоимость финансовых вложений.

В случае несущественности величины затрат на приобретение ценных бумаг по сравнению с суммой, указанной в договоре, ПБУ 19/02 предоставляет возможность признавать такие затраты в составе прочих расходов в том отчетном периоде, в котором были приняты к бухгалтерскому учету указанные ценные бумаги.

При этом критерий существенности в ПБУ 19/02 не установлен, что дает возможность самостоятельно определить его размер и состав расходов, которые могут быть списаны единовременно. Предельная величина расходов и, если нужно, состав таких расходов должны быть зафиксированы в приказе по учетной политике.

В случае изменения первоначальной стоимости финансовых вложений необходимо учитывать, что стоимость может меняться только в случаях, установленных законодательством и ПБУ 19/02. Финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально.

Аудитор должен проверить, что организации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений) произвели в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января пересчет в рубли выраженной в иностранной валюте стоимости долгосрочных ценных бумаг (за исключением акций). Образовавшиеся при пересчете суммы увеличения или уменьшения стоимости указанных ценных бумаг относятся на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) или на увеличение доходов или расходов у некоммерческой организации в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.

При проведении аудиторской проверки финансовых вложений следует подтвердить соответствие метода оценки себестоимости ценных бумаг, применяемого при их списании (выбытии), методу, зафиксированному в учетной политике организации.

В случае если в учетной политике организации предусмотрено создание резерва под обесценение финансовых вложений, необходимо проверить правильность его формирования и использования.

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены у организации в результате проведения аудита финансовых вложений:

Не ведется аналитический учет финансовых вложений;

Отсутствуют документы, подтверждающие фактические финансовые вложения, или они оформлены с нарушением установленных требований;

Неправильно формируется первоначальная стоимость финансовых вложений;

Существуют активы в составе финансовых вложений, не являющихся таковыми;

Несвоевременно отражаются доходы по операциям с ценными бумагами, в том числе отражается доход по его фактическому получению, а не по начисленному согласно условиям заключенных договоров;

Нарушается порядок проведения инвентаризации.

3.3Заключительный этап

По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки .

Заключение

Понятие финансового вложения и его составляющих многогранно, поскольку сами экономические отношения, которые выражаются ими, очень сложны, плюс они постоянно видоизменяются и развиваются, что находит свое выражение во все новых формах существования и специфике учета финансовых вложений.

В силу специфичности объекта учета бухгалтерский учет операций, связанных с финансовыми вложениями мало и поверхностно описан в современной российской экономической литературе. Поэтому существует довольно большой риск того, что бухгалтер неправильно отразит в учете подобные операции и подготовит неверную отчетность.

Существуют наиболее типичные ошибки и нарушения, возникающие в учете финансовых вложений, которые обычно выявляются в процессе аудита финансовых вложений. К ним можно отнести отсутствие документов, которые подтверждают финансовые вложения или оформление документов с нарушениями и отступлениями от установленных законодательством требований. Часто возникают ошибки в корреспонденции счетов при отражении финансовых вложений в учете; в исчислении налога на доходы физических лиц и прибыль по операциям с ценными бумагами. Данные регистров бухгалтерского учета и показателей отчетности не всегда тождественны, а также часто неверно оценивают приобретенных и выбывших ценных бумаг и неверно отражают их в отчетности. Несвоевременное проведение инвентаризаций финансовых вложений или неверное отражение их результатов также является довольно часто встречаемым нарушением.

По окончании аудита финансовых вложений обобщение результатов проверки осуществляется в рабочих документах аудитора, которые могут быть представлены также и в табличной форме. В этой таблице указываются выявленные нарушения, какой нормативный документ нарушен и возможны рекомендации аудитора .

Список использованной литературы

1. Гражданский Кодекс Российской Федерации;

2. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденное приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н;

4. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н;

5. Бычкова С.М. Практический аудит: Пособие / С.М. Бычкова, Т.Ю. Фомина. – М.: ЭКСМО, 2009. – 176 с.

6. Суглобов А.Е. Бухгалтерский учет и аудит: учебное пособие / А.Е. Суглобов, Б.Т. Жарылгасова. – М.: КНОРУС, 2007. – 496 с.

7. Кеворкова Ж.А. Учет финансовых вложений // Аудитор. – 2004. - №3.

8. Аудит Контроль // http://auditcontrol.ru/16/

9. Методика аудита финансовых вложений // http://www.termika.ru

10. Управление финансами // http://finm.biz

Проверялась вся финансовая отчетность или отчет аудитора, в котором отмечаются недостатки в учете по конкретному участку учета и пути их исправления. Например, проводя аудит финансовых вложений могут быть следующие недочеты в учете предприятия: - потеря первичных документов, удостоверяющих факт финансовых вложений; - в договоре на предоставление займов или финансовых вложений в деятельность...

Достоверности финансовых результатов и отчетности в целом. Предложена классификация ошибок по восьми классификационным признакам в табл. 2. Таблица 2 Классификация ошибок, выявляемых при аудите учета финансовых результатов № п/п Классификационный Признак нарушения Группы нарушений, соответствующие выделенным классификационным признакам 1. По типу ошибки 1. Технические ошибки (описки, ...

На эти трудности, сегодня практически все субъекты экономических отношений, ведущие бухгалтерский учет непосредственно сталкиваются с учётом операций с ценными бумагами. На данный момент отсутствует единое положение, регулирующее все аспекты бухгалтерского учета финансовых вложений, и при их бухгалтерском и налоговом учете приходится опирать на очень большое количество нормативных актов, которые...

... ". Расходы, связанные с предоставлением займов, оплатой услуг банков, депозитариев и с осуществлением других подобных операций, относятся к операционным расходам организации. 2.2 Учет финансовых вложений в облигации Облигация – это долговая ценная бумага, по которой эмитент обязуется возместить владельцу облигации её номинальную стоимость в установленный срок с уплатой фиксированного...

К финансовым вложениям относятся: ценные бумаги, вклады в уставный капитал других организаций, предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, вклады организации товарища по договору простого товарищества.

Активы принимаются к учету в качестве финансовых вложений при одновременном выполнении следующих условий:

Наличие документов, подтверждающих права предприятия на финансовые вложении

Переход к предприятию финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями

Способность приносить предприятию выгоды в будущем в форме процентов, дивидендов или прироста их стоимости.

Необходимо организовать аналитический учет финансовых вложений. Финансовые вложении учитываются на отдельном счете 58 «Финансовые вложения». Для составления финансовой отчетности финансовые вложения делятся на: долгосрочные (более 12 месяцев) и краткосрочные (менее 12 месяцев).

Проверка финансовых вложений аудируемого лица осуществляется сплошным способом. Аудитору следует проверить в какой форме представлены финансовые вложения. Если они представлены в документарной форме в виде акций, облигаций, векселей и иных ценных бумаг, то аудитору следует произвести их инвентаризацию. При этом следует проверить наличие соответствующих записей, подтверждающих право собственности аудируемой организации.

Если финансовые вложения представлены в бездокументарной форме, то аудитору следует проверить наличие документов, подтверждающих их существование (договоров, выписок из реестров акционеров).

В целом при аудите финансовых вложений аудитору следует рассмотреть наличие соответствующих источников финансирования. В организациях, не являющихся специализированными финансовыми институтами (банками, страховыми компаниями, инвестиционными фондами,) долгосрочные финансовые вложения осуществляются, как правило, за счет средств собственного капитала, а краткосрочные финансовые вложения, как правило, - за счет временно свободных денежных средств. В специализированных финансовых институтах порядок финансирования финансовых вложений может регулироваться нормативными и внутренними документами. В ходе аудита аудитору следует проверить отражение в бухгалтерском учете движения финансовых вложений:

а) на начальную дату - должно соответствовать данным бухгалтерского учета за предыдущий период, подтвержденными предыдущим аудитом

б) при приобретении финансовых вложений – аудитору следует проверить наличие соответствующих договоров и иных документов, подтверждающих факт приобретения, наличие экспертной оценки, подтверждающей биржевую стоимость акций, облигаций и их ликвидность

в) при реализации или погашении финансовых вложений – аудитору следует проверить наличие соответствующих документов (договора купли-продажи, акта приема-передачи и др.)

Полнота оплаты приобретенных или погашенных финансовых вложений, рентабельность реализации или погашения (сумма, вырученная от реализации, должна быть не ниже суммы, израсходованной на приобретение этих финансовых вложений). Если финансовые вложения реализованы или погашены с убытком, аудитору следует выяснить причины этого. Они могут быть как объективные, например необходимость срочной продажи для поступления дополнительных денежных средств, так и субъективные, связанные с ошибками при оформлении соответствующих договоров, неправильного ведения учета, неправильной оценки финансовых вложений.

г) аудитору следует проверить наличие соответствующего остатка финансовых вложений на конец аудируемого периода, его соответствие данным бухгалтерского учета и данным инвентаризации.

Данные об остатках на счетах финансовых вложений на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, должны соответствовать данным, указанным по строке 140 «Долгосрочные финансовые вложения» бухгалтерского баланса.

Данные о приобретении ценных бумаг и иных финансовых вложений должны соответствовать данным, указанным по строке 300 отчета о движении денежных средств (форма №4). По строке 250 отчета о движении денежных средств данные должны соответствовать данным о поступлении денежных средств от погашения займов, предоставленным другим организациям.

Данные в разделе 6 «Финансовые вложения», указанные в приложении к бухгалтерскому балансу (форма №5), должны соответствовать данным аналитического учета по счетам 58 «Финансовые вложения».

Суммы дивидендов, полученных в течение отчетного периода, должны соответствовать данным отчета о прибылях и убытках. Финансовые результаты в результате выбытия финансовых вложений в течение отчетного периода должны соответствовать данным отчета о прибылях и убытках.