Принцип непрерывности деятельности организации
Принцип непрерывности деятельности субъекта бухгалтерского учета является ключевой концепцией современной бухгалтерской теории и практики во всем мире. О том, как нормативно определяется этот принцип в ПБУ, а также как его понимание меняет восприятие отчетности рассказывает М.Л. Пятов, д.э.н., проф. (Санкт-Петербургский государственный университет).
Идея принципа непрерывности
У термина "принцип бухгалтерского учета" есть синонимы: постулаты, требования, допущения, концептуальные основы. Каждый из них передает какой-либо оттенок смысла понятия "принцип учета". Из перечисленных вариантов термин "допущение" более точно подходит к определению принципа непрерывности деятельности. Идея его состоит в том, что при формировании методологии бухгалтерского учета и составления отчетности мы не принимаем во внимание конечности существования предприятии, мы допускаем, что оно всегда (или, во всяком случае, в ближайшем обозримом будущем) будет нормально функционировать, то есть не закроется и существенно не свернет свою деятельность. Это именно допущение, так как совершенно очевидно, что любое предприятие, любое юридическое лицо рано или поздно будет закрыто. Это данность, однако, мы исходим из обратного.
Нормативно этот принцип определяется следующим образом: "организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности)" (п. 6 ПБУ 1/98). Сегодня этот принцип закреплен и в международных стандартах финансовой отчетности, которыми устанавливается, что "финансовая отчетность обычно составляется на основе допущения, что компания действует и будет действовать в обозримом будущем. Таким образом, предполагается, что компания не собирается и не нуждается в ликвидации или существенном сокращении масштабов своей деятельности" (Международные стандарты финансовой отчетности Русское издание - М.: "АСКЕРИ",1998 г., с. 36).
И хотя в современную российскую практику этот принцип вошел как позаимствованный из международных стандартов, в основе которых лежит традиция англо-американской школы учета, истоки данного принципа в теории статического баланса Э. Шмаленбаха. Основная идея здесь в противовес статической концепции заключается в том, что, так как мы при составлении баланса не предполагаем возможности закрытия предприятия, его активы не должны переоцениваться. Однако на сегодняшний день очевидно, что оценка активов по справедливой стоимости и дисконтированная оценка обязательств не противоречат принципу непрерывности.
У этого принципа несколько более широкое значение, чем лишь утверждение об отсутствии необходимости переоценивать активы.
Анализ бухгалтерской информации
Оценка финансового результата
Прежде всего, принцип непрерывности напрямую определяет учетную концепцию финансового результата деятельности предприятия. Нельзя определить прибыль, полученную собственниками за весь период существования деятельности компании, если она будет существовать постоянно. Прибыль можно исчислить только за условно ограниченный отрезок времени - отчетный период. Отсюда принцип непрерывности тесно связан с принципом соответствия. Мы соотносим расходы и полученные благодаря ним доходы как относящиеся к конкретному отчетному периоду. Именно за этот период и исчисляется финансовый результат (прибыль или убыток). Это еще раз подчеркивает высокую степень условности показателя оценки рентабельности как соотношения прибыли с итогом актива баланса. Так как временная составляющая актива шире отчетного периода, за который исчислена прибыль. Исходя из этого, актив и величина прибыли могут рассматриваться как несопоставимые величины. К одному и тому же отчетному периоду относятся декапитализированные расходы и прибыль (убыток), отраженные в отчете о прибылях и убытках, но не в балансе. Это подчеркивает противоречие метода анализа рентабельности по балансу не только принципу соответствия, но и принципу непрерывности деятельности предприятия.
Обязательства предприятия
Принятие во внимание принципа непрерывности меняет наше восприятие отраженных в отчетности обязательств предприятия. С позиций оценки платежеспособности, обязательства компании рассматриваются с чисто юридической точки зрения как суммы, причитающиеся к получению или платежу в конкретный момент времени. С точки же зрения анализа структуры источников финансирования деятельности компании и эффективности их использования, обязательства рассматриваются как предоставленный (дебиторская задолженность) и полученный (кредиторская задолженность) предприятием кредит.
Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности любого предприятия в динамике позволяет увидеть, что всегда существует определенный минимум дебиторской и кредиторской задолженности, постоянно присутствующий в балансе. С юридической точки зрения, выделение суммы постоянно имеющихся у предприятия долгов не имеет никакого смысла, т. к. с правовых позиций любая задолженность - эта сумма, которая в установленный срок должна быть выплачена организацией своему контрагенту. Однако с экономической точки зрения, наличие у предприятия постоянного минимума кредиторской задолженности означает, что оно на постоянной основе пользуется предоставляемым контрагентами кредитом.
Абсолютно аналогична ситуация с дебиторами юридического лица. Сумма постоянно присутствующего в активе баланса минимума дебиторской задолженности фактически показывает объем денежных средств фирмы, использующихся в обороте ее контрагентов, т. е. приносящих прибыль не предприятию, а его партнерам.
Сказанное легко пояснить житейским примером. Представьте, что у Вас есть сосед по лестничной клетке, который приходит к Вам с просьбой одолжить ему 1 000 рублей "до получки". Вы даете деньги. В день получки сосед возвращает Вам долг, но в тот же день вечером вновь просит одолжить ему "до получки" 1 000 рублей. И так продолжается постоянно. В этом случае формально, сосед возвращает Вам деньги, погашая свои обязательства, но фактически на постоянной основе пользуется вашими деньгами, вашими оборотными средствами. То же самое происходит с дебиторами юридического лица. Сумма постоянно присутствующего в активе баланса минимума дебиторской задолженности фактически показывает объем денежных средств фирмы, использующихся в обороте ее контрагентов, т. е. приносящих прибыль не предприятию, а его партнерам.
Рассматриваемые показатели можно определить как устойчивые обязательства, подразделяющиеся соответственно на устойчивые пассивы и устойчивые активы.
Устойчивые обязательства - это минимальный объем кредита, получаемого предприятием от своих контрагентов и/или предоставляемого предприятием своим контрагентам, постоянство существования которого обусловливается допущением непрерывности деятельности предприятия.
Устойчивые пассивы - это минимальный объем кредита, постоянно (исходя из допущения непрерывности деятельности предприятия) получаемого хозяйствующим субъектом от своих контрагентов. Устойчивые пассивы могут быть оценены как минимальная сумма кредиторской задолженности согласно данным бухгалтерского учета за определенный временной интервал. В этом случае:
Устойчивые активы - это минимальный объем кредита, постоянно (исходя из допущения непрерывности деятельности предприятия) предоставляемого хозяйствующим субъектом своим контрагентам. Устойчивые активы могут быть оценены как минимальная сумма дебиторской задолженности контрагентов предприятия за определенный временной интервал. В этом случае
Наличие устойчивых обязательств как элемента картины финансового положения предприятия может быть проиллюстрировано следующим образом - см. рис. 1 (Место устойчивых обязательств в картине финансового положения предприятия, представляемой в бухгалтерском балансе).
Рис. 1
Анализ значения показателей устойчивых активов и устойчивых пассивов для оценки финансового состояния хозяйствующих субъектов фактически является элементом реализации теории экономического равновесия. В обязательственной трактовке равновесное состояние экономики характеризуется равенством величин полученного и предоставленного хозяйствующим субъектом кредита.
При этом устойчивые обязательства показывают постоянный объем кредита, предоставляемого хозяйствующим субъектом своим контрагентам, и кредита, получаемого от контрагентов. Равновесное экономическое состояние предприятия предполагает равенство устойчивых активов и устойчивых пассивов. Существующее в реальной экономической практике неравенство этих величин обусловливает финансовый результат от соотношения их в динамике.
Таким образом, управление обязательствами организации должно предполагать действия, направленные на минимизацию размера устойчивых активов и максимизацию величины устойчивых пассивов.
С экономической точки зрения, кредиторская задолженность - это деньги контрагентов на момент составления отчетности, вложенные в бизнес предприятия. Дебиторская задолженность - это, наоборот, средства, изъятые из оборота предприятия и используемые его контрагентами для получения прибыли. При этом если допустить, что фирма в ближайшем обозримом будущем будет нормально функционировать, то есть если исходить из принципа непрерывности, то устойчивые активы - постоянно присутствующую сумму дебиторской задолженности - следует не рассматривать как актив или приравнять к убытку, а устойчивые пассивы - постоянно существующую сумму долгов перед кредиторами - рассматривать как аналог собственных источников средств фирмы - капитала и резервов.
Такой подход делает результаты анализа финансового левериджа существенно более оптимистичными, так как объем собственных источников средств (а точнее тех источников средств, которые мы относим к таковым) значительно возрастает.
При этом подход к анализу платежеспособности компании становится более консервативным, так как устойчивые активы перестают восприниматься как обеспечение текущих долгов.
Принцип непрерывности и аудит
Принцип непрерывности деятельности предприятия является также неотъемлемой составляющей теории и практики аудита.
Составляя аудиторское заключение, аудитор должен выразить свое мнение о соответствии финансового положения предприятия требованию непрерывности деятельности, которое в данном случае означает, что предприятие в течение ближайшего финансового года будет нормально функционировать и не только не прекратит своего существования, но и существенно не сократит объемы своей деятельности.
Выражение аудитором своего мнения о соблюдении принципа непрерывности относительно реального положения дел в компании вселяет в пользователей отчетности уверенность в надежности финансового положения предприятия и возможности сотрудничества с ним на долгосрочной основе.
Итоги
Принцип непрерывности деятельности субъекта бухгалтерского учета является ключевой концепцией современной бухгалтерской теории и практики во всем мире. Более того, мнение о его выполнении лежит в основе аудиторского подтверждения бухгалтерской отчетности. Формируя подходы к оценке имущественного потенциала ведущих учет предприятий, оно формирует идею исчисления финансовых результатов их деятельности. Непрерывность деятельности является не просто бухгалтерским методологическим принципом, но идеей, определяющей восприятие деятельности компании в современной экономике как направленной на продолжение и развитие, а не заранее ограниченной определенными временными рамками.
Такое восприятие меняет наш взгляд на картину финансового положения компании, в которой дебиторская и кредиторская задолженность трактуются как предоставленный и полученный предприятием кредит, значимая часть которого предоставляется и получается на постоянной основе, что неотъемлемо присуще деятельности любого предприятия.
Концепция непрерывности, таким образом, соотносится с принципом имущественной обособленности предприятия, в соответствии с которым смена собственника не прекращает деятельность фирмы.
Термин / Понятие:
Непрерывность деятельности
Ключевые слова: Непрерывность деятельности
Непрерывность деятельности - означает, что предприятие (организация) будет непрерывно осуществлять свою деятельность, т.е. продолжит ее в предполагаемом будущем. Этот принцип предполагает постоянство оценки активов, пассивов и хозяйственных операций.
Постоянство правил бухгалтерского учета. Правила оценки активов и пассивов должны применяться последовательно из года в год, т.е. коммерческий банк должен постоянно руководствоваться одними и теми же правилами бухгалтерского учета, кроме случаев существенных перемен в правовом механизме или в своей деятельности. Этот принцип позволяет сделать финансовые результаты сопоставимыми по методике исчисления.
Осторожность. Активы и пассивны должны быть оценены и отражены в отчетах разумно с достаточной степенью осторожности, чтобы не переносить уже существующие, потенциально угрожающие финансовому положению риски, на следующие периоды. Этот принцип позволяет более объективно отражать доходы, расходы, а следовательно и прибыль.
Наращивание доходов и расходов.В отчетности должны отражаться доходы и расходы, относящиеся исключительно к отчетному периоду по мере их осуществления в нем, независимо от времени поступления платежей или средств по ним. Вследствие этого, доходы и расходы, наращенные, но неполученные или невыплаченные до конца отчетного периода, или расчет по которым переносится на будущие периоды, должны учитываться в отчетности того периода, в котором они выявлены.
Раздельное отражение активов и пассивов. Статьи активов и пассивов должны быть оценены отдельно и отражаются в развернутом виде. Это дает возможность правильно отражать в учете доходы, расходы и соответственно выводить финансовый результат. В международном учете только расчетные (текущие) счета могут оказаться активными по остатку, если существует право их сальдирования. Другие счета являются исключительно пассивными или активными в зависимости от их назначения (например, остатки кредиторской и дебиторской задолженности должны отражаться отдельно); их остатки не должны сальдироваться.
Незыблемость входящего баланса. Остатки на начало текущего отчетного периода должны соответствовать остаткам на конец предшествующего периода, поэтому все изменения в собственных средствах банка производятся за счет прибылей и убытков отчетного периода.
Приоритет содержания над формой В бухгалтерском учете отражается достоверная экономическая сущность операций скорее, чем ее юридическая форма.
Существенность. В финансовых отчетах должна отражаться вся существенная информация, полезная для принятия решений руководителями предприятия или инвесторами. Информация является существенной, если ее отсутствие или искаженное представление может повлиять на экономические решения пользователей отчетности, на величину доходов, расходов и прибыли
Открытость. Финансовые отчеты должны быть достаточно ясными и подробными, чтобы избежать двусмысленности, правдоподобно отражать операции коммерческого банка и их влияние на его финансовое положение с необходимыми пояснениями в записках (например: правила оценки активов и пассивов, анализ отдельных статей отчетов, анализ активов и пассивов по срокам погашения, анализ движения собственных средств, анализ валютных позиций, выделение и анализ операций, проведенных с крупными акционерами или его дочерними и совместными предприятиями.
Консолидация. Коммерческий банк должен составлять сводную финансовую отчетность в целом по банку с учетом своих дочерних и совместных предприятий и организаций банка с исключением остатков по взаимным расчетам и вложениям.
При составлении финансовой отчетности на основе принципа непрерывности руководство должно оценить способность организации продолжать свою деятельность. Финансовая отчетность должна составляться исходя из принципа непрерывности деятельности, за исключением тех случаев, когда руководство намеревается или ликвидировать организацию, или существенно сократить объемы, или не имеет реальной возможности избежать этого.
Банки предоставляют кредиты на определенных условиях, в том числе исходя из заданного уровня финансового положения клиента. Нарушение таких условий может предоставить банку возможность немедленно отозвать финансирование. При таких обстоятельствах, если только клиент не имеет доступа к альтернативному источнику финансирования, финансовую отчетность не следует составлять исходя из принципа непрерывности.
В тех случаях, когда руководство осведомлено о существенной неопределенности дальнейших возможностей организации продолжать деятельность, т.е. когда реализация принципа непрерывности подвергается сомнению, информация о такой неопределенности должна раскрываться в отчетности.
Если финансовая отчетность составлена не исходя из принципа непрерывности, информация об этом должна быть раскрыта наряду с разъяснением оснований, используемых для составления финансовой отчетности, а также причин, объясняющих, почему деятельность организации не рассматривается как непрерывная.
При оценке приемлемости допущения о непрерывности деятельности руководство учитывает всю имеющуюся информацию о будущем в течение, как минимум, двенадцати месяцев с даты окончания отчетного периода.
ПРИМЕР – принцип непрерывности деятельности
Руководство, в целях выявления проблемных периодов в движении денежных средств, пересматривает свой бюджет. Анализируются имеющиеся возможности привлечения, а также возможности дополнительного привлечения кредитных ресурсов для обеспечения покрытия возможной нехватки денежных средств. Составлять отчетность на основе принципа непрерывности деятельности можно только в том случае, когда такой анализ дал положительный результат.
Если в предшествующих отчетных периодах деятельность организации была рентабельной, и это обеспечивало ей доступ к финансовым ресурсам, заключение о приемлемости принципа непрерывности деятельности может быть сделано и без проведения глубокого анализа.
В иных случаях, прежде чем сделать обоснованный вывод о приемлемости принципа непрерывности, руководству, возможно, потребуется расширить анализ факторов текущей и ожидаемой рентабельности, рассмотреть графики погашения задолженности в сравнении с наличием потенциальных источников дополнительного финансирования.
ПРИМЕР – факторы неопределенности в отношении допущения о непрерывности деятельности
Проблема
Руководство должно раскрыть все неопределенности, которые могут подвергнуть значительному сомнению возможности предприятия соблюдать принцип непрерывности деятельности.
Каким образом руководство должно раскрывать неопределенности, которые влияют на возможность предприятия продолжать соблюдать принцип непрерывности деятельности?
История вопроса
За последние четыре года предприятие несло убытки, и его текущие обязательства превышают общую стоимость его имущества.
Предприятие нарушало условия кредитного договора и вело переговоры с соответствующими финансовыми учреждениями о продлении ими поддержки деятельности предприятия.
Указанные факторы вызывают сомнения, что предприятие может продолжать соблюдать принцип непрерывности деятельности.
Решение
Руководство должно раскрыть подробности неопределенности, желательно в том же примечании, где описаны основы предоставления финансовой отчетности.
Примечание должно включать объяснение неопределенности, а также предлагаемых действий по выходу из ситуации. Руководство также должно раскрыть возможное влияние на финансовое положение или указать, что его невозможно оценить.
Кроме того, руководство должно указать, включает или нет финансовая отчетность какие-либо корректировки, которые могли возникнуть в результате воздействия этих неопределенностей.
В частности, если банковские кредиты были классифицированы как долгосрочные при допущении, что переговоры с банком завершатся пролонгацией кредитных услуг, то подробности данного факта должны быть раскрыты.
Оборотно-сальдовая ведомость
Отчётный период
Учётная политика
Двойная запись Проводка
Дебет = Кредит Актив = Пассив
Калькуляция Себестоимость
РСБУ УСБУ МСФО GAAP
Учёт затрат Финансовый учёт Судебная бухгалтерия
Учёт фондов Управленческий учёт Налоговый учёт
Бюджетный учёт Банковский учёт
Допущение (принцип) о непрерывности деятельности (англ. Going concern ) - одно из основных допущений бухгалтерского учёта и аудита , которое предполагает, что субъект будет продолжать осуществлять свою деятельность в обозримом будущем и не имеет намерения и потребности в ликвидации или прекращении деятельности. Согласно этому допущению активы и обязательства учитываются на том основании, что субъект сможет реализовать свои активы и выполнить обязательства в ходе обычной деятельности . Свидетельством нарушения принципа непрерывности может служить отказ банков в предоставлении организации кредитов, банкротство крупных дебиторов, отказ поставщиков в предоставлении отсрочки платежа и прочие явления .
В бухгалтерском учёте
Допущение о непрерывности деятельности организации с точки зрения бухгалтерского учёта несёт за собой такие следствия:
МСФО
МСФО (IFRS) 5 вводит учётные категории, которые имеют непосредственное отношение к принципу непрерывности. Стандарт предполагает использование «группы выбытия » - это группа чистых активов (активов и соответствующих им обязательств), выбытие которых будет осуществлено в ходе одной операции посредством продажи или каким-либо иным образом. Элементы группы выбытия должны отражаться в балансе отдельно от других активов и обязательств. Кроме того, если компания приобретает внеоборотный актив с целью его последующей продажи, она должна на дату приобретения квалифицировать его как актив предназначенный для продажи .
Таким образом, принцип непрерывности относится не только к организации, но распространяется и на отдельные ее активы или группы активов, а также направления и компоненты хозяйственной деятельности .
МСФО (IAS) 10 требует от организации раскрытия в отчёте о прибылях и убытках величины прибыли или убытка после налогообложения от прекращенной деятельности; величины чистых денежных потоков, относящихся к операционному, инвестиционному и финансовому направлениям прекращенной деятельности .
В аудите
Аудитор должен исходить из того, что предприятие будет существовать если не вечно, то хотя бы не менее двенадцати месяцев. Аудитор должен проверить эту гипотезу. Для этого аудитору необходимо выявить симптомы финансовых трудностей клиента .
Если в ходе проверки обнаружено, что имущественное и финансовое положение клиента таково, что существует серьёзная возможность того, что предприятие не сможет продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за окончанием отчетного года, то аудитор в аудиторском отчёте указывает, что отчётность клиента не была подготовлена исходя из допущения непрерывности деятельности организации . Если после получения положительного заключения клиент окажется неплатежеспособен, то у аудитора могут возникнуть серьёзные проблемы .
Примечания
Wikimedia Foundation . 2010 .
Смотреть что такое "Допущение о непрерывности деятельности" в других словарях:
допущение непрерывности деятельности - Понятие означает, что организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствует намерение ликвидации или существенного сокращения деятельности. Если же указанные намерения у организации имеются, она обязана объявлять… …
Допущение непрерывности деятельности в аудите - 2. Допущение непрерывности деятельности является основным принципом подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. В соответствии с принципом допущения непрерывности деятельности обычно предполагается, что аудируемое лицо будет продолжать… … Официальная терминология
ДОПУЩЕНИЕ НЕПРЕРЫВНОСТИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ - понятие означает, что организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствует намерение ликвидации или существенного сокращения деятельности. Если же указанные намерения у организации имеются, она обязана объявлять… …
Допущение непрерывности деятельности - Принцип бухгалтерского учета. Допущение означает предположение, что организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и,… … Словарь: бухгалтерский учет, налоги, хозяйственное право
допущение - 1. Предположение. 2. В бухгалтерском учете экономически развитых стран это общепризнанные основополагающие принципы, применение которых предполагается при ведении бухгалтерского учета. В российском бухгалтерском учете этот термин относится по… … Справочник технического переводчика
ДОПУЩЕНИЕ - 1. предположение; 2. в бухгалтерском учете экономически развитых стран это общепризнанные основополагающие принципы, применение которых предполагается при ведении бухгалтерского учета. В российском бухгалтерском учете этот термин относится по… … Большой бухгалтерский словарь
Аудит Виды аудита Внутренний аудит Внешний аудит Налоговый аудит Экологический аудит Социальный аудит Пожарный … Википедия
Going concern - Допущение о непрерывности деятельности компании … Краткий толковый словарь по полиграфии
У этого термина существуют и другие значения, см. Журналирование. Аудит Виды аудита Внутренний аудит Внешний аудит Налоговый … Википедия
Аудит Виды аудита Внутренний аудит Внешний аудит Налоговый аудит Экологический аудит Социальный ауд … Википедия
