В бухгалтерском учете основные средства стоимостью не более 40 000 рублей можно учитывать в составе материально-производственных запасов. С 1 января 2016 года лимит стоимости основных средств в налоговом учете с 40 000 увеличился до 100 000 рублей. Основные средства, введенные в эксплуатацию с 1 января 2016 года, учитываются с учетом нового лимита в 100 000 рублей (Федеральный закон от 8 июня 2015 г. № 150-ФЗ).

Единицей учета основных средств является ин­вентарный объект:

• отдельный предмет (например, сейф);
• единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на едином фундаменте и имеют общее управление (например, компьютер, в состав которого входят системный блок, монитор, клавиатура, мышь).

На объекты основных средств вы должны начис­лять амортизацию. Как нужно действовать, смот­рите счет 02 «Амортизация основных средств».

Приобретение и введение в эксплуатацию основных средств

Если ваша организация приобрела основные средства, то вы должны учесть их на балансе по пер­воначальной стоимости. Первоначальная стоимость – это сумма фактиче­ских затрат на приобретение объекта основных средств.

Оприходование объекта основных средств отра­зите по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»:

ДЕБЕТ 08  КРЕДИТ 60 (75-1, 76, 98-2, …)
– оприходован объект основных средств.

ДЕБЕТ 01  КРЕДИТ 08

Покупка основных средств

Если ваша организация приобрела основные средства за плату (по договору купли-продажи или поставки), их первоначальную стоимость определите как сумму всех затрат, связанных с этой покупкой.

Такими затратами, например, могут быть:

• суммы, уплаченные продавцу в соответствии с договором;
• суммы, уплаченные за доставку и монтаж;
• суммы, уплаченные за информационные и кон­сультационные услуги, связанные с приобрете­нием этого объекта основных средств;
• таможенные пошлины и сборы;
• невозмещаемые налоги, государственная пош­лина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
• проценты по кредитам и займам, полученным для приобретения объекта основных средств, если он является инвестиционным активом;
• иные затраты, непосредственно связанные с при­обретением объекта основных средств.

Затраты по приобретению основных средств сна­чала вы должны учесть по дебету счета 08 «Вложе­ния во внеоборотные активы» (без налога на добав­ленную стоимость):

ДЕБЕТ 08  КРЕДИТ 60 (76, …)
– учтены затраты, непосредственно связанные с приоб­ретением объекта основных средств (без НДС);

затем на основании счетов-фактур отразить сумму налога на добавленную стоимость:

ДЕБЕТ 19  КРЕДИТ 60 (76, …)
– учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением объекта основных средств.

После того как объект основных средств будет введен в эксплуатацию, сделайте проводку по дебе­ту счета 01:

ДЕБЕТ 01  КРЕДИТ 08
– введен в эксплуатацию объект основных средств.

Затем отразите вычет по налогу на добавленную стоимость:

– произведен налоговый вычет.

Бывают ситуации, когда объект недвижимости нуждается в госрегистрации, но уже эксплуатируется.

До 2011 года такие объекты можно было учитывать двумя способами: на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» или на отдельном субсчете, открытом к счету 01 «Основные средства».

Начиная с 2011 года временно эксплуатируемые объекты недвижимости следует учитывать в составе основных средств (с выделением на отдельном субсчете).

Факт подачи документов на госрегистрацию не имеет значения (п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом от 13 октября 2003 г. № 91н).

Амортизацию по таким основным средствам нужно начислять в обычном порядке: с 1-го числа месяца следующего за месяцем принятия объекта недвижимости к учету (письмо ФНС РФ от 29 августа 2011 г. № ЗН-4-11/13999@).

Факт подачи документов на государственную регистрацию права собственности для начисления амортизации значения не имеет.

АО «Актив» приобрело по договору купли-продажи здание склада. Согласно договору, стоимость склада – 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.). За госрегистрацию здания было заплачено 15 000 руб.

ДЕБЕТ 60  КРЕДИТ 51
– 1 180 000 руб. – оплачен счет продавца;

ДЕБЕТ 08  КРЕДИТ 60
– 1 000 000 руб. – оприходовано здание на балансе организа­ции (без НДС);

ДЕБЕТ 19  КРЕДИТ 60
– 180 000 руб. – учтена сумма НДС согласно счету-фактуре продавца;

ДЕБЕТ 01 субсчет «Основные средства, которые подлежат госрегистрации»  КРЕДИТ 08
– 1 000 000 руб. – здание учтено на отдель­ном субсчете;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»  КРЕДИТ 19
– 180 000 руб. – произведен налоговый вычет.

После как здание будет готово к вводу в эксплуатацию бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 01  КРЕДИТ 01 субсчет «Основные средства, которые подлежат госрегистрации»
– 1 000 000 руб. – здание зачислено в состав основных средств.

Так как теперь госрегистрация проходит после принятия к учету объекта недвижимости, то учитывать затраты по уплате госпошлины в ее первоначальной стоимости нельзя.

Сумму затрат на оплату госпошлины необходимо учесть в составе текущих расходов:

ДЕБЕТ 76  КРЕДИТ 51
– 15 000 руб. – перечислены деньги для оплаты госрегистрации права собственности на здание;

ДЕБЕТ 26  КРЕДИТ 68 субсчет «Госпошлина»
– 15 000 руб. – учтена сумма госпошлины за регистрацию права собствеености на здание.

Если вы используете объекты недвижимого иму­щества, которые отражены у вас на сче­те 08 (вовремя не переведена в состав основных средств), для производства продукции, оказания услуг или для управленческих нужд, то на такие объекты надо на­числять налог на имущество (Определение ВАС РФ от 25 марта 2013 г. № ВАС-3043/13).

Напомним, что в соответствии с пунктом 6 ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Рассмотрим, как фирме отризить у себя в учете приобретение персонального компьютера.

АО «Актив» приобрело по договору купли-продажи пер­сональный компьютер. В счете была обозначена стоимость со­ставных частей компьютера:

• системный блок – 33 040 руб. (в том числе НДС – 5040 руб.);
• монитор – 13 570 руб. (в том числе НДС – 2070 руб.);
• клавиатура – 1180 руб. (в том числе НДС – 180 руб.);
• мышь – 590 руб. (в том числе НДС – 90 руб.).

Итого: стоимость компьютера – 48 380 руб. (в том числе НДС – 7380 руб.).

Составные части компьютера (системный блок, монитор, клавиатура, мышь) могут функционировать только в составе единого комплекса, поэтому бухгалтер «Актива» принял их к учету как единый инвентарный объект и сделал проводки:

ДЕБЕТ 60  КРЕДИТ 51
– 48 380 руб. – оплачен счет продавца;

ДЕБЕТ 08  КРЕДИТ 60
– 41 000 руб. (48 380 – 7380) – оприходован компьютер на ба­лансе организации (по стоимости составных частей без уче­та НДС);

ДЕБЕТ 19  КРЕДИТ 60
– 7380 руб. – учтена сумма НДС согласно счету-фактуре про­давца.

Доставку компьютера (236 руб., в том числе НДС – 36 руб.) «Актив» дополнительно оплатил наличными из кассы через подотчетное лицо:

ДЕБЕТ 71  КРЕДИТ 50
– 236 руб. – выданы из кассы деньги подотчетному лицу для оплаты доставки компьютера; v

ДЕБЕТ 08  КРЕДИТ 71
– 200 руб. (236 – 36) – плата за доставку учтена в балансовой стоимости компьютера (на основании авансового отчета подотчетного лица);

ДЕБЕТ 19  КРЕДИТ 71
– 36 руб. – учтен НДС по расходам на доставку (на основании счета-фактуры транспортной организации).

Когда компьютер ввели в эксплуатацию, бухгалтер «Ак­тива» сделал проводки:

ДЕБЕТ 01  КРЕДИТ 08
– 41 200 руб. (41 000 + 200) – компьютер зачислен в состав ос­новных средств организации;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»  КРЕДИТ 19
– 7416 руб. (7380 + 36) – произведен налоговый вычет.

В обмен на товары «Актив» получает от ООО «Пассив» ноутбук.

ДЕБЕТ 45  КРЕДИТ 41
–  35 000 руб. – списана себестоимость товаров, отгруженных по товарообменному договору;

ДЕБЕТ 08  КРЕДИТ 60
– 43 000 руб. – оприходован ноутбук, полученный по товаро-обменному договору.

После этого бухгалтер «Актива» должен отразить выруч­ку от продажи товара и списать его себестоимость. Порядок отражения этих операций смотрите в типовых ситуациях «Как отразить выручку по товарообменному (бартерному) до­говору» к счету 90 «Продажи».

Если рыночную цену переданного имущества ус­тановить невозможно, тогда стоимость полученных основных средств определите исходя из цен, по ко­торым организация приобретает аналогичные ос­новные средства.

Основные средства необходимо постоянно под­держивать в рабочем состоянии, что требует опреде­ленных затрат.

Расходы на обслуживание (технический осмотр, уход и т. п.) и все виды ремонтов (текущий, сред­ний, капитальный) основных средств включают в себестоимость продукции:

ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 29, 44, …)  КРЕДИТ 10 (60, 69, 70, …)
– отражены затраты на обслуживание и ремонт основ­ных средств.

Расходы на все виды ремонта учитывают при налого­обложении прибыли в размере фактических затрат. Эти расходы вклю­чают в себестоимость продукции в том отчетном периоде, в котором они возникли (ст. 260 НК РФ).

АО «Актив» произвело текущий ремонт станка. Расходы на ремонт составили:

• заработная плата рабочих – 1000 руб.;
• взносы в ПФР, ФСС, ФФОМС и страхование от несча­стных случаев на производстве и профзаболеваний, на­численные с зарплаты рабочих, – 302 руб.;
• стоимость покупных деталей – 1416 руб., в том числе НДС – 216 руб.

Бухгалтер «Актива» сделал проводки:

ДЕБЕТ 20  КРЕДИТ 70
– 1000 руб. – списана на себестоимость заработная плата ра­бочих, проводивших ремонт;

ДЕБЕТ 20  КРЕДИТ 69-1, 69-2, 69-3
– 302 руб. – списаны на себестоимость взносы в ПФР, ФСС, ФФОМС и взносы по «травме»;

ДЕБЕТ 71  КРЕДИТ 50
– 1416 руб. – выданы из кассы деньги подотчетному лицу для оплаты деталей;

ДЕБЕТ 10  КРЕДИТ 71
– 1200 руб. (1416 – 216) – оприходованы детали, купленные для ремонта станка;

ДЕБЕТ 19  КРЕДИТ 71
– 216 руб. – учтен НДС;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»  КРЕДИТ 19
– 216 руб. – принят НДС к вычету;

ДЕБЕТ 20  КРЕДИТ 10
– 1200 руб. – списаны на себестоимость детали, использован­ные при ремонте станка.

Всего на себестоимость ремонта было списано 2502 руб. (1000 + 302 + 1200). Эта сумма полностью может быть учтена при налогообложении прибыли.

Первоначальная стоимость отремонтированных основных средств изменению не подлежит.

Если вы решили провести переоценку основных средств, то в последующем вам надо будет делать это каждый год.

Переоценка производится путем индексации или прямого пересчета по документально подтвер­жденным рыночным ценам.

При этом могут быть использованы (п. 43 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств):

1. данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей;
2. сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций;
3. сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе;
4. оценка бюро технической инвентаризации;
5. экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.

Однако для целей обложения налогом на имуще­ство результаты переоценки учитываются.

Результаты переоценки учитываются либо на счете 83 «Добавочный капитал», либо относятся на финансовые результаты.

Обратите внимание

В налоговом учете стоимость основных средств формируется без учета переоцен­ки. Амортизация начисляется в том же порядке и в тех же суммах, что и до переоценки основных средств (ст. 257 НК РФ).

Выбытие основных средств

Если ваша организация продала, ликвидировала или передала другому предприятию объект основ­ных средств, вы должны списать его стоимость с ба­ланса организации.

Как известно, на балансе основные средства числятся по остаточной стоимости, которая определяется так:

При списании с баланса объекта основных средств сначала спишите сумму начисленной амортизации.

Для этого сделайте проводку:

ДЕБЕТ 02  КРЕДИТ 01
– списана сумма начисленной амортизации объекта основных средств.

Таким образом, на дебете счета 01 будет сформирована остаточная стоимость выбывающего объекта основных средств. Эту сумму вы должны отнести в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»:

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 01
– списана остаточная стоимость основного средства.

Для учета выбытия объектов основных средств вы можете открыть к счету 01 отдельный субсчет «Выбытие основных средств».

Если ваша организация решила использовать субсчет «Выбытие основных средств», при списании с баланса объекта основных средств вы должны сделать проводки:

ДЕБЕТ 01 субсчет «Выбытие основных средств» КРЕДИТ 01
– списана первоначальная стоимость объекта основных средств;

– списана остаточная стоимость объекта основных средств.

Если выбывает объект основных средств, стои­мость которого в результате переоценки была уве­личена, то сумму его дооценки, числящуюся на сче­те 83 «Добавочный капитал», включите в состав нераспределенной прибыли:

ДЕБЕТ 83  КРЕДИТ 84
– сумма дооценки выбывшего объекта основных средств включена в состав нераспределенной прибыли.

Если имущество стоимостью не более 40 000 рублей вы учитываете в составе основных средств, то амортизацию по нему начисляют в обычном порядке.

В феврале АО «Актив» приобрело пневмомотор стоимо­стью 17 700 руб. (в том числе НДС – 2700 руб.). Срок его полезного использования – 3 года. В соответствии с учетной политикой АО «Актив» имущество стоимостью свыше 10 000 руб. учитывает в составе основных средств. Пневмомо­тор введен в эксплуатацию в феврале.

Бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:

в феврале

ДЕБЕТ 08  КРЕДИТ 60
– 15 000 руб. (17 700 – 2700) – отражена задолженность перед поставщиком;

ДЕБЕТ 19  КРЕДИТ 60
– 2700 руб. – учтен НДС;

ДЕБЕТ 01  КРЕДИТ 08
– 15 000 руб. – пневмомотор введен в эксплуатацию;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»  КРЕДИТ 19
– 2700 руб. – принят к вычету НДС;

в марте

ДЕБЕТ 26  КРЕДИТ 02
– 417 руб. (15 000 руб. : 3 года: 12 мес.) – начислена аморти­зация.

Продажа основных средств

Если ваша организация решила продать объект основных средств, сделайте проводки:

ДЕБЕТ 62 (76)  КРЕДИТ 91-1
– отражены доход от продажи основных средств и задол­женность покупателя;

ДЕБЕТ 51 (50, …)  КРЕДИТ 62 (76)
– поступили денежные средства от покупателя;

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС;

ДЕБЕТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»  КРЕДИТ 01
– списана первоначальная стоимость основных средств;

ДЕБЕТ 02  КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– списана сумма начисленной амортизации;

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– списана остаточная стоимость основных средств;

– списаны расходы, связанные с продажей объекта ос­новных средств (например, расходы на демонтаж обо­рудования, разборку здания и т. п.).

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– списана остаточная стоимость ликвидируемого объек­та основных средств;

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 23 (20, 25, …)
– списаны расходы, связанные с ликвидацией объекта основных средств (например, расходы на демонтаж оборудования, разборку здания и т. п.);

ДЕБЕТ 10  КРЕДИТ 91-1
– оприходованы материалы, лом, полученные при ликвидации объекта основных средств.

Расходы на ликвидацию основных средств уменьшают на­логооблагаемую прибыль фирмы (п. 1 ст. 265 НК РФ).

В конце месяца вы должны определить финансо­вый результат от ликвидации объекта основных средств (как правило, убыток):

ДЕБЕТ 99  КРЕДИТ 91-9
– отражен убыток от ликвидации объекта основных средств.

НК РФ. Сравним характеристику объекта, который признается основным средством в бухгалтерском и налоговом учете в таблице.

Параметры	В бухгалтерском учете	В налоговом учете
Определение ОС	Объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование	Имущество используется в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией
Срок полезного использования ОС	Объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев	Имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев
Возможность последующей перепродажи	Организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта	Такого условия нет в НК РФ. Однако его выполнение фактически обеспечивается предыдущим условием (срок полезного использования превышает 12 месяцев)
Наличие права собственности на объект	Такого требования нет в ПБУ 6/01, однако в п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» есть требование приоритета содержания перед формой. То есть объект может отражаться в составе ОС даже в том случае, когда юридического права собственности на него у организации нет, если он фактически находится под ее контролем (см. п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухучету при Минфине РФ, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997). Такой подход соответствует и МСФО	Имущество принадлежит налогоплательщику по праву собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ)
Назначение объекта	Объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем	Имущество используется для извлечения дохода
Стоимость объекта	Стоимость объекта превышает лимит, установленный организацией (величина лимита не более 40 000 ₽)	Имущество первоначальной стоимостью более 100 000 ₽

Если объект перестает соответствовать условиям принятия ОС к учету, он подлежит списанию с учета в качестве ОС (п. 29 , п. 75, 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ ). Рассмотрим отдельные ситуации признания и прекращения признания ОС.

Покупка

Актив становится основным средством в бухучете, когда он готов к использованию. При этом фактическое его использование, в отличие от налогового учета, необязательно. Значит, при покупке практически любого объекта можно и нужно сразу же отражать его на счете 01 или 03. Но если объект требует доработки и без доделок использовать его нельзя, то в составе ОС он не отражается, пока не будет готов к использованию.

Однако в ПБУ нет однозначного ответа на следующий вопрос. Если актив в принципе может быть использован организацией, но для его использования в запланированных целях требуется осуществление дополнительных затрат, нужно ли отражать его в составе основных средств? Например, организация купила нежилое помещение, которое теоретически может использовать и сразу, но она сначала делает в этом помещении ремонт (чтобы привести его к состоянию, отвечающему ее нуждам) и лишь потом начинает использовать.

Дополнительно отметим, что факт получения разрешений на эксплуатацию объекта (кроме объекта капитального строительства), его регистрации и совершения иных аналогичных действий не влияет на принятие ОС к учету. Иными словами, например, для принятия к учету автомобиля в составе ОС его регистрация в органах ГИБДД не требуется.

Анализ арбитражной практики по покупке ОС

Исходя из изложенного, повторим вывод, который обозначили выше: объект, который в принципе может быть использован организацией (пусть и не таким образом, как она планирует), нужно включать в состав ОС после доработки и формирования полной первоначальной стоимости.

В связи с тем что факт регистрации объекта, например в ГИБДД, не влияет на принятие ОС к учету, показательно постановление Арбитражного суда Центрального округа от 19.03.2015 по делу № А64-1394/2013. В судебном акте суд пришел к выводу о необходимости включения в состав ОС объектов, для использования которых необходимо было получение разрешения на эксплуатацию. Суд указал, что положениями п. 4 получение разрешения уполномоченного органа на эксплуатацию объекта основных средств для принятия его к учету в качестве такового не предусмотрено. Приобретенные Обществом активы могли использоваться Обществом и без разрешения Ростехнадзора, при этом их эксплуатация приносила бы экономическую выгоду, хотя и являлась бы незаконной. Это решение Верховный Суд РФ отказался пересматривать (Определение Верховного Суда РФ от 10.07.2015 № 310-КГ15-7101).

Принятие объекта к учету при строительстве

Общие требования при принятии к учету объектов, которые не приобретаются в «готовом» виде, а строятся, в целом аналогичны.

В то же время при капитальном строительстве есть существенная особенность, установленная ст. Градостроительного кодекса РФ. Дело в том, что документом, подтверждающим создание объекта недвижимого имущества, является разрешение на ввод его в эксплуатацию. Следовательно, до момента получения такого разрешения объект, построенный организацией (или для нее), использовать нельзя, он не пригоден к эксплуатации.

Более того, даже после получения разрешения на ввод в эксплуатацию объекта объект может требовать доделок, доработок. В этом случае он продолжает числиться в составе вложений во внеоборотные активы до завершения всех работ по приведению в состояние, пригодное к использованию, и формирования первоначальной стоимости.

Такой вывод сделан, например, в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 16.11.2016 по делу № А40-26076/2016.

А вот государственная регистрация права собственности (или иного права) на недвижимость не имеет значения в данном случае, поскольку подобного условия не устанавливает (см. п. 2 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений гл. 30 НК РФ, приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ ). В налоговом учете данное обстоятельство также значения не имеет (п. 4 ст. НК РФ).

Вычет «входного» НДС

Отдельно нужно упомянуть порядок применения вычета НДС в отношении основных средств. Напомним, что одним из условий применения вычета является принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет.

В отношении НДС, предъявленного при осуществлении строительства, проблем нет — этот НДС принимается к вычету сразу по мере его предъявления и отражения принятых работ в учете (на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»). На это прямо указывают п. 6 ст. и п. 5 ст. НК РФ.

Нет проблем и при приобретении оборудования, требующего монтажа: вычеты можно применять в момент отражения имущества на счете 07 «Оборудование к установке» (абз. 3 п. 1 ст. НК РФ, письма Минфина России , ФНС России ).

А вот в отношении «обычного» приобретения ОС вопросы есть. Долгое время Минфин России разъяснял, что условием вычета «входного» НДС является принятие соответствующего объекта на учет в качестве ОС (письма , ). Однако в последних разъяснениях финансовое ведомство поменяло точку зрения и разрешает применять вычет уже после отражения имущества в составе вложений во внеоборотные активы (см. письма Минфина России , ).

Такая позиция соответствует сложившейся арбитражной практике (постановления Президиума ВАС РФ по делу № А40-69118/05-87-620, Арбитражного суда Поволжского округа от 30.11.2015 по делу № А55-1984/2015, Арбитражного суда Уральского округа от 15.06.2015 по делу № А76-24834/2014 и др.).

Таким образом, сейчас, полагаем, можно безопасно принимать НДС к учету уже при отражении имущества на счете 08.

Продажа

Иногда организация решает, что имущество, которое она использовала, ей больше не нужно и можно его продать. Как поступать в таких случаях? В налоговом учете вопросов не возникает. С момента прекращения использования ОС в деятельности, направленной на получение дохода, амортизацию больше нельзя признавать в расходах. А вопрос отражения в балансе для целей налогообложения не стоит.

В бухгалтерском учете не всё так просто. Российские стандарты бухучета, в отличие от МСФО (см. «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность», введен в действие на территории РФ Приказом Минфина России ), не требуют реклассификации актива, который организация решила продать, и вообще не предусматривают четкого регулирования этой ситуации. Так как же действовать бухгалтеру?

В то же время отметим, что для банков, по мнению Минфина России, имущество, отраженное на счетах 619 «Недвижимость, временно неиспользуемая в основной деятельности» и 620 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи», не признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций, так как не относится к основным средствам (письмо Минфина России ).

Однако для некредитных организаций подобные правила есть только в проекте Федерального стандарта «Основные средства» , и применять эти правила пока нельзя.

Добавим, что ранее в письмах Минфина России и от 01.07.2016 № 03-05-05-01/38445 было указано на необходимость включения в число объектов налогообложения имущества, отраженного на счетах 619 и 620.

Однако в более ранних письмах, посвященных порядку исчисления налога на имущество организаций, Минфин России указывал на необходимость учитывать актив в составе ОС до момента его фактического выбытия из организации, например, при передаче при продаже (письмо ).

Арбитражная практика по рассматриваемому вопросу также неоднозначна (см. анализ арбитражки ниже).

Исходя из этого представляется наиболее безопасным для организации следующий вариант учета. В бухучете выбытие основного средства отражается только в момент, когда оно физически перестает находиться под контролем организации, то есть в момент передачи покупателю. До этого актив продолжает отражаться в составе ОС, даже если принято решение о его продаже, он выведен из эксплуатации и т.п. При этом для обеспечения пользователей бухгалтерской отчетности качественной информацией ОС, которые соответствуют признакам внеоборотных активов, предназначенных для продажи (как они определены ), можно выделить отдельной строкой в составе ОС и/или описать отдельно в пояснениях к отчетности.

При этом, возможно, с учетом последних разъяснений Минфин России поменяет свою позицию. Это покажет время.

Отметим еще один нюанс. В отношении недвижимости, переход права собственности на которую подлежит госрегистрации, момент списания с бухучета может не совпадать с моментом признания доходов и расходов от выбытия объекта ОС. Это связано с тем, что доходы и расходы признаются только в момент государственной регистрации перехода права собственности (п. 12, 16 «Доходы организации», п. 16, 19 «Расходы организации»). В этом случае Минфин России всё же допускает реклассификацию ОС и рекомендует отражать стоимость выбывшего объекта ОС до момента признания доходов и расходов от его выбытия на счете 45 «Товары отгруженные» (письма Минфина России , ).

Анализ арбитражной практики при продаже ОС

В постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 22.03.2016 по делу № А72-11149/2015 суд признал неправомерным перевод ОС в состав товаров, так как в этом качестве отражаются лишь те активы, которые изначально приобретены для перепродажи.

В постановлении ФАС Поволжского округа от 13.11.2012 № А49-2601/2012 суд указал, что установленный законодательством порядок учета основных средств не предусматривает возможности перевода актива, учтенного в бухгалтерском учете организации в качестве основного средства, в товары.

Аналогичная точка зрения высказана в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 12.07.2012 по делу № А45-13737/2011,

В то же время в постановлении ФАС Уральского округа от 10.09.2013 № Ф09-8482/13 по делу № А60-46602/2012 суд пришел к выводу о правомерности перевода основных средств в состав товаров, так как имущество перестало соответствовать признакам основного средства, предусмотренным п. 4 .

Проверьте себя

Решите мультзадачи и проверьте, насколько хорошо вы разбираетесь в сложных случаях признания основных средств.

Основные средства предприятию необходимы для обеспечения производственных процессов и получения прибыли. Но их нужно не только правильно применять, но и учитывать должным образом. Как в 2019 году в бухучете отражаются ОС?

В бухучете экономического субъекта основными средствами именуются имущественные объекты, используемые организацией как средства труда дольше одного года.

Объекты могут использоваться непосредственно в производстве, предназначаться для сдачи в арендное пользование. Средства постепенно изнашиваются, ремонтируются, выбывают.

Любое состояние данных активов должно быть отображено в бухгалтерии. Как на 2019 год основные средства отображаются в бухучете?

Общие сведения

В 2019 году для целей учета, налогового и бухгалтерского, лимитный предел касательно стоимости по основным средствам равнялся сорока тысячам рублей.

В 2019 году, с первого января, этот параметр поднят до ста тысяч рублей для целей налогового учета.

То есть все активы, обретенные и внедренные в эксплуатационное использование как ОС после 1.01.2016 при цене меньше ста тысяч рублей в налоговом учете признаются материалами.

В бухучете основанием для признания объектов ОС по-прежнему является лимитная сумма в сорок тысяч рублей.

В целом изменения 2019 года затронули лишь налоговый учет по ОС, приобретенным в 2019 году, но включенным в эксплуатацию уже после 1.01.2016 либо купленных и учтенных после указанной даты.

Необходимые термины

Что такое основные средства в бухгалтерском учете? Определение «основных средств» понимает под таковыми средства труда, непосредственно участвующие в процессах производства, но сохраняющие при этом свои первоначальные свойства.

Данные активы предназначены для основных нужд предприятия. Срок их применения должен составлять не меньше одного года.

В любых обстоятельствах по мере изнашивания стоимостные характеристики основных средств уменьшаются.При этом убывшая стоимость включается в себестоимость готовой продукции посредством амортизации.

Стоимость ОС за минусом исчисленной амортизации признается чистыми основными средствами либо по-иному остаточной стоимостью.

В бухучете ОС учитываются по стоимости первоначального вида. По мере применения средств они отображаются в балансе по стоимости остаточной.

Первоначальная стоимость это сумма, какую предприятие реально потратило на получение, строительство либо самоизготовление за и иных компенсируемых налоговых сумм.

Если установить стоимость объекта не представляется возможным, например, при безвозмездной передаче, то за основу принимается рыночная цена аналогичного имущества.

В состав первоначальной стоимости включаются затраты на доставку имущества до места применения и приведение оного в рабочее состояние.

После принятия ОС к бухучету поменять начальную стоимость допустимо только в отдельных случаях, предусмотренных законодательством.

Изменения возможны при достройке объектов, переоборудовании, модернизации, реконструкции или переоценке.

Переоценка может проводиться предприятием ежегодно, но не чаще. При этом оцениваться могут как отдельные объекты, так и группы схожих по видам основных средств.

Распределение на виды

Для упрощения учета основных средств различествует их состав и структурность. Отличия определяются при помощи специально созданной классификации.

Так наличествуют такие виды основных средств как:

• здания;
• сооружения, применяемые в производстве;
• дороги для внутрихозяйственного назначения;
• устройства передаточного типа;
• машины и оборудование;
• транспорт;
• инструменты;
• производственные принадлежности и сопутствующий инвентарь;
• хозинвентарь;
• скот;
• насаждения, если они многолетнего характера;
• иные основные средства.

В состав ОС вносят также:

• капитальные инвестиции в улучшение ОС;
• земли и объекты природопользования.

Для того чтобы признать имущество основным средством требуется соответствие его таким обстоятельствам:

Законные основания

Для бухгалтерского учета по объектам, причисленным к основным средствам, главную правовую базу образуют Положение по бухучету «Учет ОС» ПБУ 6/01, ратифицированное и «Методические указания по бухучету ОС», принятые .

Для налогового учета имеет значение ч.2, .

Кроме того в оформлении учета ОС используются «Методические указания по инвентаризации имущества …» и «Указания по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету ОС».

Для достоверной группировки и классификации ОС нужно следовать положениям «Общероссийского классификатора основных фондов» (ОКОФ), принятого , или «Классификации основных средств …», ратифицированной .

Особенности ведения бухучета

К бухучету ОС принимают по их начальной стоимости. Таковой считается действительная денежная сумма, затраченная на приобретение.

Как правило, стоимость первоначального типа образуется на основании суммы, уплаченной по договору непосредственному продавцу.

После обретения объекта в собственность и образования первоначальной стоимости по нему предприятие вправе начать амортизирование имущества.

Учет при приобретении выполняется при применении счета 08. Исключение составляет приобретение объектов, нуждающихся в монтаже. В такой ситуации дополнительно задействованным оказывается счет 07.

Помимо суммы, уплаченной за основное средство, в его стоимость входят и иные траты. Оные увеличивают цену ОС и отображаются в дебете счета 08.

Так к дополнительным затратам причисляют:

• траты на доставку объекта;
• таможенные сборы и при покупке средств импортного производства;
• затраты на посредников, консультантов и информационные услуги;
• иные траты, касающиеся приобретения ОС.

Общая сумма затрат засчитывается на счете 08. Далее она переносится на счет 01. Так создается первоначальная стоимость объекта.

Проводки при приеме ОС к бухучету выглядят так:

Проводки при выбытии основных средств

Допускаются два варианта выбытия объектов, причисленных к основным средствам:

Основанием для оформления выбытия выступает акт о списании либо акт приема-передачи. Обязательно производится надлежащая отметка в инвентарной карточке объекта.

Если имущество выбывает из-за физического либо морального износа, то объект списывают по стоимости остаточной в иные расходы.

При этом употребляются такие проводки:

Когда ОС выбывают при продаже, то выбытие оформляется по счету 91 «Прочие доходы и расходы». В дебете данного счета накапливаются все траты относительно продажи, в кредите учитываются прибыль в виде вырученных от продажи средств.

Когда ОС похищено, то остаточную стоимость незастрахованного объекта подобает списывать на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Если пропавшее ОС застраховано, то осуществляются записи:

Безвозмездная передача

При безвозмездной передаче ОС иному субъекту делаются такие проводки:

Следует учитывать, что согласно , сделки дарения, как и безвозмездная передача имущества на сумму, превосходящую 5 МРОТ, меж коммерческими организациями запрещаются.

Отражение арендованных ОС

Аренда основных средств может осуществляться как текущая аренда либо как финансовая аренда (). Отображение операций по ОС при этом различно.

Если объекты передаются в текущую аренду, то право собственности не передается, а значит, арендодатель не снимает ОС со своего . Арендатор учитывает полученные объекты на забалансовом счету 001, на дебете данного счета.

Амортизацию по объекту начисляет арендодатель, выполняя такую запись:

Дт91 Кт02

Арендные платежи учитываются обеими сторонами сделки и включаются:

Расходы, возникшие у арендатора, на текущий ремонт отражаются как производственные издержки записью Дт20, 26, 44 Кт10, 70, 69…

Если основное средство передается в лизинг, то лизингодателем осуществляются такие проводки:

Лизингополучатель ведет учет полученного объекта по разному, в зависимости от того, у кого на балансе учтено имущество.

Если ОС числится в балансе лизингополучателя:

Получение предмета лизинга	Дт08 Кт76
Выделение НДС	Дт19 Кт76 субсчет «Лизинговые обязательства»
Учет расходов на получение объекта без учета НДС	Дт08 Кт10, 60, 69, 70
Введение в эксплуатацию	Дт01 субсчет «Арендованное имущество» Кт08
Начисление амортизации	Дт20, 25, 26, 44 Кт02
Начисление задолженности по оплате лизинга	Дт20, 23, 25, 26, 44 Кт60
Отображение НДС относительно затрат по лизинговым платежам	Дт19 Кт60
Осуществление оплаты	Дт60 Кт51
Принятие НДС к вычету	Дт68 Кт19

Когда лизинговый объект засчитывается в балансе лизингодателя, то лизингополучатель отображает ОС на забалансовом счете 001.

Проводки при разукомплектации

Разукомплектация основного средства предполагает уменьшение его стоимости. Объект может быть разобран на отдельные части, то есть разукомплектован.

Проще всего в данном случае сначала полностью списать ОС с учета, используя проводки как при выбытии объекта.

Затем все составляющие объекты, образовавшиеся в результате разукомплектации, принимаются к учету на основании рыночных цен аналогичных объектов.

Иногда основное средство разукомплектовывается частично. Например, при демонтаже части объекта либо при снятии отдельных деталей не в ущерб состоянию основного средства. При этом сам объект с учета не списывается.

Расходы на частичную ликвидацию учитывают в прочих расходах предприятия. Здесь же отображается стоимость снятых деталей при уменьшении первоначальной стоимости ОС.

При возможности применения деталей в будущем, осуществляется их оприходование по рыночной стоимости.

После проведенной разукомплектации пересчитывается амортизация по ОС, и сумма ее уменьшается пропорционально стоимости деталей или доле их в первоначальной стоимости объекта.

Можно отобразить частичную разукомплектацию пропорционально площади ликвидируемой части в ее общей сумме по всему объекту в целом.

При этом выполняются такие проводки:

Возникающие нюансы

По ПБУ 6/01 единица бухучета ОС это инвентарный объект. Причем таковым признается объект со всеми комплектующими частями, отдельный предмет или комплекс предметов, предназначенных для выполнения определенной задачи.

Если составляющие объекта обладают разным сроком полезного действия, то учитывать их нужно по отдельности.

ОС, пребывающее в собственности нескольких предприятий, отображается в учете каждого субъекта пропорционально доле в совместной собственности.

Документальное оформление налогового учета

Для налогового учета ОС применяются данные из учетной документации первичного характера, а также из регистров бухучета. Допускается дополнение регистров бухучета добавочными реквизитами для создания регистров налогового учета.

Но можно и отдельно создавать регистры по налоговому учету. Налоговые органы не вправе учреждать обязательные формы для ведения налогового учета.

Как правило, подтверждением сведений становятся:

• первичная учетная документация;
• расчет налоговой базы;
• аналитические регистры налогового учета.

В аналитических регистрах систематизируется и накапливается информация относительно принятой к учету первичной документации и аналитических данных.

1. Хозяйствующий субъект может сам разработать формат регистров для налогового учета и ратифицировать его в .

Регистрам для налогового учета должно располагать такой информацией по ОС как:

• первоначальная стоимость;
• изменения стоимости;
• сроки полезного использования;
• способы начисления и суммы амортизации;
• цена реализации;
• дата приобретения и выбытия;
• расходы предприятия.

Все эти данные в полной мере отображаются при помощи унифицированных форм первичной учетной документации (№ ОС 1-).

Совершенствование учета в бюджетных организациях

Понятие «бюджетного учета» применимо только к определенным госорганизациям ().

Таковые должны использовать в бюджетном учете помимо обычного Единого плана счетов еще и план счетов бюджетного учета.

Прочие государственные учреждения используют Единый план счетов и планы счетов, принятые .

Для учета ОС бюджетными организациями употребляется синтетический счет 010100000 «Основные средства». Надлежит отметить, что основные средства не признаются собственностью госучреждения.

Организация реализовывает оперативное управление этими объектами. Учет основных средств муниципальных учреждений регламентирован весьма строго.

Все движения ОС должны оформляться первичной документацией и отображаться в учете бухгалтерскими проводками.

Забалансовый учет

Арендованные основные средства учитываются вне баланса, то есть осуществляется забалансовый учет ОС. Для этого используется забалансовый счет 001. Объекты учитываются по стоимости, указанной в .

Но при этом возможны вариации:

По завершении арендного периода накопленные в дебете счета 001 средства списываются на кредит счета 001. Все проводки забалансового учета ОС односторонние.

Поступление отображается в дебете, выбытие или списание в кредите. Финансовое состояние деятельности субъекта не зависит от итогов забалансовых счетов.

Деятельность любого предприятия предполагает применение основных средств. При этом неизбежен износ средств, порой необходимо их списание, возможны ликвидация или передача объектов.

Важно своевременно и правильно отобразить всякую операцию по основным средствам. Это избавит от ошибок в бухгалтерском, да и в налоговом, учете.

В этой статье начинаем новую и важную тему: основные средства. Разберемся с определением ОС, узнаем как ведется учет при поступлении основных средств, какие при этом составляются проводки и на основании каких первичных документов.

Учет основных средств на предприятии регулирует Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01.

В ПБУ 6/01 дается следующее определение основных средств .

Основные средства - это орудия труда со сроком полезного использования свыше 1 года, не предназначенное для перепродажи и способное приносить организации экономическую выгоду.

Под сроком полезного использования понимается время, в течении которого объект способен приносить экономическую выгоду предприятию.

Что относится к основным средствам

Что такое основные средства понятно. Если поступивший на предприятие объект предназначен для длительного использования, продавать мы его не собираемся и планируем с его помощью получить прибыль, то это ОС. Теперь разберемся, что к ним относится.

К основным средствам относятся:

• здания и сооружения;
• рабочие и силовые машины и оборудование;
• измерительные и регулирующие приборы и устройства;
• вычислительная техника;
• транспортные средства;
• инструмент;
• производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности;
• рабочий, продуктивный и племенной скот;
• многолетние насаждения;
• внутрихозяйственные дороги;
• капитальные вложения в арендованные объекты основных средств;
• земельные участки.

• форма ОС-6 - для одного объекта основных средств,
• форма ОС-6а - для группы объектов основных средств,
• форма ОС-6б - инвентарная книга учета объектов основных средств.

При списании основного средства заполняется :

• форма ОС-4 – для одного объекта;
• форма ОС-4а для автотранспорта;
• форма ОС-4б для группы объектов.

Для учета ОС существует счет 01 «Основные средства». Все объекты поступают на сч. 01 через сч. 08. Счет 08 - промежуточный между сч. 60 «Расчеты с поставщиками» и 01 «Основные средства».

Проводки по учету поступления основных средств будут выглядеть следующим образом:

Д08 К60 , Д01 К08 - основное средство поступило на предприятие от поставщика.

Еще раз повторюсь, проводки по учету основных средств при поступлении можно делать только после составления соответствующих первичных документов, указанных выше!

Если основное средство стоимостью менее 40000 руб.

Если поступает основное средство стоимостью меньше 40000 рублей, то можно не использовать сч 01, а приходовать основное средство в качестве . Это значительно упрощает учет.

Возьмем, например, принтер, его стоимость существенно меньше 40000 рублей, нет смысла приходовать его на сч. 01, начислять по нему , хранить его на этом счете. Мы просто сразу списываем его в составе МПЗ (в дебет сч. 10 «Материалы»). Для удобства можно завести на сч. 10 отдельный субсчет для этой цели и назвать его, например, 10.2 «ОС до 40000».

При поступлении основных средств до 40000 рублей составляется следующая проводка: Д10 К60 . Затем сразу стоимость поступившего ОС списываем в расходы Д91/2 К10 .

Учет поступления основных средств (покупка, дарение, внесение, создание)

Теперь поговорим о том, как ОС поступают на предприятие. Существует несколько способов:

1. Учет поступления основных средств при покупке

   Учитывать ОС будем по первоначальной стоимости, которая будет складываться из всех фактических затрат по приобретению и монтажу, за минусом . При этом в бухгалтерском учете составляем следующие проводки.
   Проводки при приобретении основных средств за плату:

   Дебет	Кредит	Название операции
   08	60	Учтена стоимость купленного ОС (без учета НДС)
   08	60 (76)	Учтены затраты по транспортировке и монтажу ОС
   19	60 (76)	Выделен НДС по ОС
   01	08	Ввод в эксплуатацию ОС

2. Учет поступления основных средств при дарении

   При безвозмездном получении объект учитывается, исходя из текущей рыночной цены на дату принятия. Причем эта рыночная стоимость должна быть подтверждена соответствующими документами, которые прикладываются к акту приема-передачи.

   Хочу отметить, что существует ограничение: подарки между коммерческими организациями допустимы только в пределах 5 МРОТ.

   Проводки при поступлении основных средств в результате безвозмездного получения:

   Д08 К98/2 – принят безвозмездно полученный объект к учету.

   Д01 К08 – объект введен в эксплуатацию.

   Ежемесячная амортизация будет списывать с 98-го счета в прочие доходы с помощью проводки Д98/2 К91 .

3. Учет поступления основных средств при внесении в уставной капитал

   При внесении основного средства в учредители совместно согласовывают стоимость, по которой будет приниматься объект к учету, и прописывают её в учредительных документах. Надо отметить, что если стоимость превышает 200 МРОТ, то требуется независимая оценка.

   Проводки в бухучете при поступлении ОС в виде вклада в уставный капитал:

1. Учет поступления основных средств при строительстве

При строительстве объект учитывается по стоимости, которая складывается из всех затрат, связанных с покупкой материалов для постройки, транспортировкой и подрядными работами.

Проводки в бухгалтерском учете при строительстве ОС:

Дебет	Кредит	Название операции
08	60 (76)	Учтена стоимость работы подрядчиков
08	10	Учтены материалы, переданные подрядчику, для строительства ОС
08	60 (76, 23, 25, 26)	Учтены прочие затраты, связанные со строительством ОС
19	60 (76, 23, 25, 26)	Выделен НДС по всем затратам, связанными со строительством ОС
01	08	Ввод в эксплуатацию ОС

Что делать после того, как приняли объект ОС к учету? Начиная со следующего месяца (с 1-го числа) нужно начислять амортизацию. Что это такое и как ее начислять, разберемся далее.

Видео-урок “Учет основных средств. Амортизация. Налог на имущество”

Глава 4

Учет основных средств

Основные средства – это внеоборотные активы, отвечающие определенным критериям и обладающие материально-вещественной структурой . Основные средства представляют собой часть имущества, используемого в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Не относятся к основным средствам и учитываются в составе средств в обороте предметы со сроком полезного использования менее 12 месяцев независимо от их стоимости.

К основным средствам в организации относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты. В составе основных средств учитываются также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно доле в общей собственности.

4.1. Порядок принятия к учету основных средств и их классификация

ПБУ 6/01 «Учет основных средств» содержит критерии выделения основных средств из множества внеоборотных активов. В соответствии с данным документом актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Способность приносить экономические выгоды определяется длительностью использования основного средства в хозяйственной деятельности организации. Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ) в натуральном выражении, ожидаемого к получению в результате использования основных средств.

Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. «г» указанных критериев, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Для организации учета основных средств применяется единая типовая классификация основных средств , в соответствии с которой основные средства группируются по следующим признакам: видам, принадлежности, назначению, использованию.

По видам основные средства объединяются в следующие группы:

1) здания и сооружения;

2) рабочие и силовые машины;

3) оборудование;

4) транспортные средства;

5) передаточные устройства;

6) вычислительная техника;

7) производственный и хозяйственный инвентарь;

8) скот рабочий, продуктивный и племенной;

9) насаждения многолетние;

10) капитальные затраты по улучшению земель (без сооружений);

11) прочие основные средства.

По принадлежности основные средства подразделяют:

1) на собственные, принадлежащие организации по праву собственности (в том числе сданные в аренду без права выкупа);

2) на находящиеся в оперативном управлении и хозяйственном ведении;

3) на полученные в аренду без права выкупа.

По назначению основные средства организации подразделяются:

1) на производственные – основные средства, использование которых направлено на систематическое получение прибыли как основной цели деятельности, т. е. непосредственно или косвенно участвующие в процессе производства;

2) на непроизводственные – не используемые при осуществлении обычных видов деятельности, т. е. основные средства, используемые в сфере бытового обслуживания, ЖКХ, общественном питании и т. п.

По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся:

1) в эксплуатации;

2) в запасе (резерве);

3) в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации;

4) на консервации.

Эта группировка обеспечивает исчисление сумм амортизации.

В соответствии с ПБУ 6/01единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект , под которым признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы.

В свою очередь, комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, но не самостоятельно.

При установлении единицы бухгалтерского учета также следует учитывать положение ПБУ 6/01, согласно которому в случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть должна учитываться как самостоятельный инвентарный объект.

По отдельным классификационным группам основных средств инвентарным объектом считается:

По зданиям – каждое отдельно стоящее здание с его внутренними устройствами (система отопления, водогазопровод, канализация, вентиляционные устройства) и надворные постройки (сарай, забор и др.);

По сооружениям – каждое обособленное сооружение с устройствами, составляющими с ним органическое целое (мост вместе с опорами, фермами, подъездами и подходами к нему);

По силовым машинам и оборудованию – каждая силовая машина с фундаментом и приспособлениями к ней и принадлежностями, приборами и индивидуальным ограждением;

По рабочим машинам и производственному оборудованию – каждый станок или аппарат, включая входящие в его состав приспособления, принадлежности и приборы, ограждение, а также фундамент, на котором смонтирован инвентарный объект;

По транспортным средствам – каждый объект транспортных средств с включением относящихся к нему приспособлений и принадлежностей (автомобиль грузовой, включая запасные колеса с камерой и покрышкой и комплект инструмента);

По передаточным устройствам – каждое самостоятельное устройство, не являющееся составной частью здания или сооружения;

По инструментам и инвентарю – каждый предмет, который имеет самостоятельное значение и не является составной частью какого-либо инвентарного объекта (машины, станка, аппарата и. д.).

Капитальные вложения в земельные участки, на коренное улучшение земель, в объекты природопользования учитываются как отдельные инвентарные объекты по видам объектов капитальных вложений.

Для организации учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому инвентарному объекту, независимо от того, находится ли он в эксплуатации, в запасе или на консервации, при принятии его к бухгалтерскому учету должен присваиваться соответствующий инвентарный номер. Номер, как правило, состоит из восьми знаков: первые три знака обозначают субсчет, четвертый – группу и последние четыре знака – порядковый номер предмета в группе. По тем субсчетам, по которым не выделены группы, четвертый знак обозначается нулем.

В случаях, когда инвентарный объект имеет несколько частей, имеющих разный срок полезного использования и учитывающихся как отдельные инвентарные объекты, каждой части присваивается отдельный инвентарный номер. Если по объекту, состоящему из нескольких частей, установлен общий для объекта срок полезного использования, указанные части объекта числятся за одним инвентарным номером.

Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним на весь период его нахождения в данной организации и может быть обозначен путем прикрепления металлического жетона, нанесен краской или иным способом.

4.2. Оценка основных средств и их документальное отражение в учете

Объекты основных средств, поступающие в организацию, при принятии их к бухгалтерскому учету должны получить соответствующую оценку в денежном выражении. Различают три вида оценки основных средств: первоначальную, восстановительную и остаточную.

В бухгалтерском учете основные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости . Первоначальной стоимостью объекта основных средств, приобретенного за плату, признается сумма фактически произведенных организацией затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

Суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

Регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

Таможенные пошлины;

Невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

Начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта;

Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Первоначальной стоимостью для объектов основных средств считается:

Для зданий и сооружений при подрядном способе их строительства – сметная стоимость объекта, при строительстве хозяйственным способом – фактическая себестоимость их возведения;

Для оборудования – величина затрат на приобретение, включая расходы на доставку, монтаж, установку и т. п.;

Для объектов основных средств, поступивших безвозмездно, – их стоимость по данным бухгалтерского учета передающей стороны, с добавлением в необходимых случаях затрат на доставку и установку объекта;

Для основных средств, бывших в эксплуатации и приобретенных за плату, – фактические затраты на приобретение, доставку и установку.

Первоначальная стоимость основных средств при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством этих основных средств. Учет и формирование затрат на производство основных средств осуществляются организацией в порядке, установленном для учета затрат соответствующих видов продукции, изготавливаемых этой организацией.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету. При определении текущей рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения оценщиков.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Первоначальная стоимость основных средств, отражаемая в бухгалтерском учете, также называется балансовой стоимостью.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к учету, не подлежит изменению, кроме случаев, оговоренных в законодательстве. Изменение первоначальной стоимости допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов. Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал организации.

Восстановительная стоимость – стоимость, используемая при реализации механизма переоценки основных средств. В соответствии с п. 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации. Переоценка осуществляется организацией самостоятельно или путем привлечения экспертов.

Целью переоценки, особенно в период инфляции, является приведение балансовой стоимости основных средств в соответствие с действующими ценами и условиями воспроизводства. С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или производимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически осуществлять переоценку основных средств и определять восстановительную стоимость.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) переоценке не подлежат.

При определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть использованы:

Данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;

Оценка бюро технической инвентаризации;

Экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости основных средств;

Сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций.

Решение организации о проведении переоценки по состоянию на начало отчетного года должно быть оформлено соответствующим распорядительным документом (приказом), обязательным для всех служб организации, которые будут задействованы в переоценке. Такой документ должен включать перечень входящих в группу однородных основных средств.

Периодичность переоценки необходимо закрепить в приказе об учетной политике организации. Бухгалтерские проводки по переоценке, проведенной в отчетном году, оформляются 31 декабря отчетного года. Однако при составлении годового баланса за отчетный год их не учитывают. Результаты переоценки учитывают во входящем сальдо на начало года в балансе за I квартал следующего года.

Увеличение стоимости объектов основных средств, оборудования к установке и капитального строительства при переоценке отражается по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 83 «Добавочный капитал». Если в предыдущие годы в организации переоцениваемый объект был уценен и результат уценки был списан как операционный расход, то сумма дооценки, равная сумме уценки, зачисляется как прочий доход на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток) и должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации. Эта сумма уценки относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм его дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной на счет 83 «Добавочный капитал» в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток) и также должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации. При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации: дебет счета 83, кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Увеличение суммы амортизации при переоценке основных средств отражается по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» и дебету счета 83, а уменьшение износа – по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 83.

Остаточная стоимость – это стоимость, по которой объект отражается в бухгалтерском балансе. Она исчисляется как разность между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации по объекту (или группе объектов) основных средств на определенную дату.

Движение основных средств связано с хозяйственными операциями по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств. Учет основных средств организуют так, чтобы можно было установить наличие основных средств по каждой классификационной группе и отдельно по каждому объекту, местам нахождения и источникам их приобретения, что обеспечивается аналитическим учетом основных средств на карточках , открываемых для каждого инвентарного объекта, и синтетическим учетом в целом по счету 01 «Основные средства». Все операции по движению основных средств оформляются типовыми формами первичной учетной документации.

Поступающие основные средства принимает специальная комиссия, назначаемая руководителем организации. Независимо от способа приобретения все поступающие в организацию объекты основных средств должны быть своевременно оприходованы и документально оформлены. Комиссией составляется акт о приеме-передаче объектов основных средств (ф. № ОС-1). Данный акт используется как при приобретении объектов основных средств со стороны, так и изготовленных (сооруженных) в организации.

В акте содержится краткая информация, характеризующая данный объект и его соответствие техническим условиям. Акт составляется на каждый объект отдельно или на несколько однотипных объектов, если они имеют одинаковую стоимость и были приняты в эксплуатацию в одном календарном месяце. После положительного заключения комиссии, основанного на сопоставлении и проверке сопроводительных и расчетных документов, акт утверждается руководителем организации. Затем документ с прилагаемой технической документацией по принятому объекту представляется в бухгалтерию. На основе этих документов в бухгалтерии составляются инвентарные карточки учета основных средств.

Приобретение объекта основных средств представителем организации непосредственно на предприятии поставщика, на базе снабжения или на транспортном терминале осуществляется на основании доверенности. Если при приемке объектов основных средств обнаруживаются какие-либо несоответствия, неисправности или выявляется недостача, составляется коммерческий акт, на основании которого предъявляется иск поставщику либо транспортной организации (в зависимости от того, по чьей вине он произошел).

Прием-сдачу основных средств из капитального ремонта, реконструкции и модернизации проводит также специальная комиссия. При этом оформляют акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов (ф. № ОС-3).

После оприходования основных средств необходимо обеспечить контроль за их сохранностью, внутрихозяйственным перемещением и использованием. Такой контроль обеспечивается путем закрепления инвентарных объектов основных средств (с присвоением им инвентарных номеров) за хозяйственными подразделениями и материально ответственными лицами, а также осуществлением комплекса мероприятий, называемых инвентарным учетом. При этом составляется инвентарный список основных средств по месту их нахождения, эксплуатации (ф. № ОС-9 и № ОС-13).

Для осуществления пообъектного аналитического учета в бухгалтерии организации на каждый объект основных средств заводится индивидуальная инвентарная карточка типовой формы № ОС-6 (для зданий, сооружений, машин, оборудования, транспортных средств, инвентаря производственного и хозяйственного). Заполняются инвентарные карточки на основе первичных документов – актов, технических паспортов и прочей документации. Затем инвентарные карточки целесообразно зарегистрировать в специальных описях, записи в которых производятся по классификационным группам основных средств в соответствии с требованиями бухгалтерской отчетности.

Зарегистрированные в описи карточки помещают в картотеку основных средств. В картотеке их группируют по отраслевым классификационным группам, а внутри групп – по местам нахождения, эксплуатации и по видам. Карточки недействующих и законсервированных объектов основных средств группируют отдельно.

Организациям, имеющим небольшое количество основных средств, разрешается вести их пообъектный учет в инвентарной книге. Записи в книге производятся в разрезе классификационных групп (видов) основных средств, по местам их нахождения и прочим реквизитам.

Инвентарные карточки на поступившие, выбывшие и перемещенные внутри организации основные средства после соответствующих записей до конца месяца не раскладываются, а хранятся отдельно. Это необходимо потому, что на основе некоторых из них ежемесячно составляется расчет амортизации основных средств. Кроме того, по окончании месяца карточки с записями за данный месяц группируются по классификационным видам основных средств, суммируются обороты по поступлению и выбытию средств по каждому виду и записываются в карточку движения основных средств.

Для определения непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности его восстановления, а также для оформления документации на списание указанных объектов в организации (если наличие основных средств является существенным) приказом руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия. В ее состав входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер), заместитель руководителя, главный инженер, лица, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств, и т. п. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители соответствующих инспекций.

Решение комиссии о списании объекта основных средств оформляется актом о списании объектов основных средств (ф. № ОС-4), актом о списании автотранспортных средств (ф. № ОС-4А), актом о списании производственного и хозяйственного инвентаря (ф. № МБ-8).

В данных актах отражается первоначальная стоимость объекта, сумма износа на момент выбытия, указываются выводы и решения комиссии по вопросам, входящим в ее компетенцию, и т. п. Акты утверждаются руководителем организации. На основании оформленного акта на списание основных средств в инвентарной карточке (инвентарной книге) делается отметка о выбытии объекта. Соответствующие записи производятся в документе, открываемом по месту его нахождения.

Продажа, безвозмездная передача объектов основных средств, осуществляемая по договору дарения, и передача организацией основных средств в собственность другого юридического или физического лица, совершаемая по договору мены, оформляется актом о приеме-передаче объекта основных средств (ф. № ОС-1).

4.3. Аналитический и синтетический учет основных средств

Аналитический учет основных средств в организации ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. Основным регистром аналитического учета основных средств являются инвентарные карточки. На лицевой стороне инвентарных карточек указывают: номер объекта; год выпуска (постройки); дату и номер акта о приемке; местонахождение; первоначальную стоимость; норму амортизационных отчислений; сумму начисленной амортизации; внутреннее перемещение; причину выбытия.

На оборотной стороне инвентарных карточек указывают сведения о дате и затратах по достройке, дооборудованию, реконструкции и модернизации объекта, выполненных ремонтных работах, а также краткую индивидуальную характеристику объекта.

Инвентарные карточки могут использоваться для группового учета однотипных предметов, имеющих одинаковую техническую характеристику, одинаковую стоимость, одинаковое производственно-хозяйственное назначение и поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце.

Учет объектов основных средств по месту нахождения осуществляют лица, ответственные за сохранность этих средств.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации предназначен балансовый счет 01 «Основные средства». Синтетический счет 01 «Основные средства» является активным инвентарным счетом и предназначен для обобщения данных о наличии и движении основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении, залоге. Кроме того, для организации синтетического учета основных средств применяют счета:

02 «Амортизация основных средств» (пассивный счет);

08 «Вложения во внеоборотные активы» (активный счет);

91 «Прочие доходы и расходы» (активно-пассивный счет).

По дебету счета 01 «Основные средства» отражают остаток основных средств на отчетную дату и поступившие основные средства, по кредиту – выбытие основных средств по первоначальной (восстановительной) стоимости.

Поступление основных средств записывается по дебету данного счета в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Среди возможных ситуаций выбытия основных средств выделяют следующие:

Вклад в уставный капитал других организаций;

Продажа;

Безвозмездная передача, дарение;

Хищение;

Стихийные бедствия;

Списание вследствие морального и физического износа.

Решение о списании (выбытии) основных средств принимает, как мы уже отметили выше (если наличие основных средств является существенным), специально созданная комиссия.

В компетенцию комиссии входит:

Осмотр объекта, подлежащего списанию, с использованием необходимой технической документации, а также данных бухгалтерского учета, установление непригодности объекта к восстановлению и дальнейшему использованию;

Установление причин списания объекта (физический и моральный износ, реконструкция, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия, длительное неиспользование объекта для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг для управленческих нужд);

Определение лиц, по вине которых произошло преждевременное выбытие объекта основных средств из эксплуатации, внесение предложений о привлечении этих лиц к ответственности;

Выявление возможности использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта и оценка исходя из цен возможного использования, контроль за изъятием из списываемых основных средств цветных и драгоценных металлов, определение веса и сдача на соответствующий склад;

Составление акта о списании объектов основных средств (ф. № ОС-4), акта о списании автотранспортных средств (ф. № ОС-4а) (с приложением актов об авариях и указанием причин, вызвавших аварию, если они имели место).

Операции по безвозмездной передаче основных средств отражаются в учете в обычном порядке, причем данная операция облагается налогом на добавленную стоимость. Плательщиком налога является передающая сторона. Налогооблагаемой базой является рыночная стоимость передаваемого основного средства, но она должна быть не ниже балансовой (остаточной) стоимости. Начисленный налог включается в состав прочих расходов предприятия. Убыток от безвозмездной передачи не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Продажа основных средств формирует прочие доходы (расходы) организации. Выбытие основных средств в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» во всех случаях отражается на сопоставляющем счете 91 «Прочие доходы и расходы». При этом к счету 01 «Основные средства» открывается субсчет «Выбытие основных средств». По дебету этого субсчета отражают первоначальную стоимость выбывающего объекта основных средств, а по кредиту – сумму начисленной амортизации. По завершении процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы».

При списании основных средств без применения отдельного субсчета 01 «Выбытие основных средств» дебетуется счет 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции с кредитом счета 01 «Основные средства» и далее с кредита счета 01 остаточная стоимость объекта основных средств списывается в дебет счета 91-2 (табл. 4.1).

Регистром синтетического учета основных средств служит журнал-ордер № 13, записи в котором производят на основании первичных учетных документов.

Таблица 4.1 Типовая корреспонденция счетов по учету основных средств

4.4. Учет начисления амортизации основных средств

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Амортизация – исчисленный в денежном выражении износ основных средств в процессе их применения, производственного использования.

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» амортизационные отчисления включаются в состав расходов по обычным видам деятельности.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Кроме того, амортизация не начисляется по:

Объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.);

Объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т. п.);

Продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.

По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете 010 «Износ основных средств».

Амортизация начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия основного средства к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета. Окончанием начисления амортизации следует считать первое число месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или его списания с бухгалтерского учета.

Начисление амортизации приостанавливается в случае:

Передачи по договору в безвозмездное пользование;

Нахождения объекта на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации;

Перевода объекта основных средств по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев;

Проведения ремонта продолжительностью свыше 12 месяцев.

В соответствии с п. 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации» амортизация признается в качестве расхода исходя из:

– величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов;

– срока полезного использования;

– принятых организацией способов начисления амортизации.

Согласно ст. 258 НК РФ срок полезного использования основных средств определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Срок полезного использования основного средства организация определяет исходя из следующих факторов:

Ожидаемого срока использования объекта в соответствии с предполагаемой производительностью;

Ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния внешней среды, системы проведения ремонта;

Планируемого объема производства продукции или работ в результате практического применения этого объекта;

Ограничений, вытекающих из нормативных правовых актов.

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

В зависимости от срока полезного использования основные средства подразделяются на 10 амортизационных групп:

1-я группа – средства со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

2-я группа – от 2 до 3 лет включительно;

3-я группа – от 3 до 5 лет включительно;

4-я группа – от 5 до 7 лет включительно;

5-я группа – от 7 до 10 лет включительно;

6-я группа – от10 до 15 лет включительно;

7-я группа – от 15 до 20 лет включительно;

8-я группа – от 20 до 25 лет включительно;

9-я группа – от 25 до 30 лет включительно;

10-я группа – средства со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

Линейным способом;

Способом уменьшаемого остатка;

Способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

Способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Сущность линейного способа состоит в том, что годовая сумма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Пример 4.1

Приобретен объект стоимостью 120 000 руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений – 20 %. Годовая сумма амортизационных отчислений составит:

120 000 ? 20 % / 100 % = 24 000 (руб.)

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством Российской Федерации. Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти.

Пример 4.2

Приобретен объект основных средств стоимостью 300 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. В учетной политике установлен коэффициент ускорения 2. Норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования, составляет 20 % (100 % / 5 лет), и увеличенная на коэффициент 2, составит 40 %.

в 1-й год: 300 000 ? 40 % = 120 000 (руб.);

во 2-й год: (300 000–120 000) ? 40 % = 72 000 (руб.);

в 3-й год: (180 000-72 000) ? 40 % = 43 200 (руб.);

в 4-й год: (108 000-43 200) ? 40 % = 25 920 (руб.);

в 5-й год: (64 800-25 920) ? 40 % = 15 552 (руб.).

Таким образом, по истечении срока полезного использования объекта при применении данного метода амортизации остается несписанный остаток в сумме 23 300 руб. Эту стоимость можно также списать последовательно в будущих периодах при условии дальнейшего использования объекта основных средств. Применение данного метода позволяет организации в первые годы эксплуатации основного средства списывать на затраты бо льшую часть амортизационных отчислений, тем самым обеспечивая более быструю окупаемость капитальных вложений. Что касается несписанного остатка стоимости объекта, то это объективно вполне оправданно; при списании основного средства в результате окончания срока его использования практически любой объект будет иметь какую-либо минимальную стоимость, выражающуюся в стоимости остающихся запасных частей, узлов, деталей и прочих составляющих, которые могут иметь вторичное применение.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе – число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока службы объекта.

Пример 4.3

Приобретен объект основных средств стоимостью 200 000 руб. Срок полезного использования установлен 6 лет. Сумма чисел лет срока службы составляет 21 (1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6).

Начисленные суммы амортизации по годам составят:

в 1-й год: 200 000 ? 6 / 21 = 57 140 (руб.);

во 2-й год: 200 000 ? 5 / 21 = 47 620 (руб.);

в 3-й год: 200 000 ? 4 / 21 = 38 100 (руб.);

в 4-й год: 200 000 ? 3 / 21 = 28 570 (руб.);

в 5-й год: 200 000 ? 2 / 21 = 19 050 (руб.);

в 6-й год: 200 000 ? 1 / 21 = 9 520 (руб.).

Итого сумма амортизации – 200 000 руб.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Пример 4.4

Приобретен грузовой автомобиль грузоподъемностью более 2 т с предполагаемым пробегом до 400 000 км стоимостью 100 000 руб. В отчетном периоде пробег должен составить 10 000 км. Годовая сумма амортизационных отчислений составит:

10 000 ? 100 000 / 400 000 = 2500 (руб.).

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1 / 12 исчисленной годовой суммы. В случае принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету в течение отчетного года годовой суммой амортизации считается сумма, определенная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, до отчетной даты годовой бухгалтерской отчетности.

Начисление амортизации оформляют специальной разработочной таблицей – «Расчет амортизации основных средств» – или машинограммой аналогичного содержания. Эти регистры служат основанием для отражения амортизации и износа основных средств на соответствующих счетах бухгалтерского учета.

Если в учетной политике предусмотрены две нормы амортизации (для целей бухгалтерского и налогового учета), то, естественно, выполняются два вида расчетов.

Для целей налогообложения начисление амортизации имеет существенные особенности. Основное отличие состоит в том, что амортизация может начисляться двумя методами:

Линейным;

Нелинейным (аналогично методу уменьшаемого остатка с некоторыми особенностями, указанными в ст. 259 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ).

Линейный метод должен применяться при начислении амортизации по зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, входящим в восьмую-десятую амортизационные группы основных средств. По остальным основным средствам можно применять любой из двух вышеуказанных методов.

Кроме того, в налоговом учете при начислении амортизации применяют специальные коэффициенты:

В отношении основных средств, работающих в условиях агрессивной внешней среды и (или) повышенной сменности (кроме основных средств 1, 2 и 3 амортизационных групп), к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент ускорения, но не выше 2. Под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации;

Для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное основное средство должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды, вправе применять специальный коэффициент ускорения, но не выше 3. Данное положение также не распространяется на основные средства, относящиеся к первым трем амортизационным группам, в случае если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом;

В отношении основных средств, используемых для научно-технической деятельности, разрешено применять к основной норме амортизации коэффициент, равный 3;

По легковым автомобилям и микроавтобусам первоначальной стоимостью свыше соответственно 600 000 и 800 000 руб. коэффициент ускорения равен 0,5. При этом в целях налогообложения прибыли организация может учесть амортизационные расходы по автомобилю как в периоде его эксплуатации, так и в периоде его временного простоя при условии, что деятельность, в которой используется автомобиль, организацией не приостанавливается, а приостановка эксплуатации автомобиля вызвана объективными причинами (ремонт, сезонное производство, отсутствие заказов и т. п.).

Допускается также начисление амортизации по пониженным нормам по решению руководителя организации, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.

Особенность начисления амортизации для целей налогообложения состоит также и в том, что первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств должна определяться без учета результатов переоценки основных средств, проводимой после 1 января 2002 г.

В соответствии с Федеральным законом от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ с 1 января 2006 г. организациям предоставлено право применять так называемую налоговую льготу – списывать часть стоимости основных средств в виде амортизационной премии. Амортизационная премия составляет 10 % стоимости основного средства и может единовременно включаться в состав косвенных расходов для налогообложения по основным средствам, которые начали амортизироваться не раньше 1 января 2006 г.

Амортизационную премию нельзя применять к стоимости основных средств, полученных безвозмездно. Также амортизационная премия не применяется:

К основным средствам, полученным в качестве вклада в уставный капитал;

К имуществу, переданному в лизинг.

Указанная льгота является правом, а не обязанностью налогоплательщика, поэтому налогоплательщик сам решает, применять амортизационную премию или нет.

Данный Закон устанавливает также правила списания расходов на модернизацию – 10 % расходов списываются сразу, оставшиеся 90 % включаются в первоначальную стоимость основных средств и списываются через амортизационные отчисления. С 1 января 2007 г. также в виде амортизационной премии можно списывать в себестоимость продукции (работ, услуг) 10 % стоимости затрат на реконструкцию основных средств.

Если амортизация не начислена полностью, но основное средство ликвидируется по каким-либо причинам, то суммы НДС по таким основным средствам, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению на взаиморасчеты с бюджетом. При этом суммы налога, подлежащие восстановлению, исчисляются исходя из остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств, предназначен счет 02 «Амортизация основных средств».

Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или расходов на продажу (в зависимости от того, где и в каких целях эксплуатируется данный объект).

Аналитический учет по счету 02 ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом построение аналитического учета призвано обеспечить возможность сбора данных о начисленной амортизации основных средств, что необходимо для составления бухгалтерской отчетности и, в конечном итоге, управления организацией.

4.5. Учет восстановления основных средств

Восстановление основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. При этом если восстановление объекта превышает срок 12 месяцев, то начисление амортизационных отчислений приостанавливается.

Восстановление основных средств необходимо для их поддержания в рабочем состоянии. Своевременно произведенный ремонт обеспечивает ритмичность работы организации, сокращает простои, увеличивает срок службы основных средств.

Ремонт объектов основных средств может осуществляться собственными силами предприятия – хозяйственным способом либо путем обращения к услугам сторонних организаций – подрядным способом. Независимо от выбранного способа по объекту, подлежащему ремонту, предварительно составляется ведомость дефектов. В ней указываются виды и характер предполагаемых работ, устанавливаются вероятные сроки их выполнения, необходимые для замены материалы, детали и т. п., производится расчет сметной стоимости ремонта.

Ремонт основных средств следует проводить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемого организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других факторов. Системой планово-предупредительного ремонта предусматриваются три вида ремонта: текущий, средний и капитальный.

К текущему и среднему ремонту основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

К капитальному ремонту относится ремонт:

– оборудования и транспортных средств – полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата;

– зданий и сооружений, при котором производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на наиболее прочные и экономичные.

Затраты по модернизации и реконструкции основных средств (включая затраты по модернизации основных средств, осуществляемые во время капитального ремонта) учитываются как капитальные вложения. Эти затраты относятся на увеличение первоначальной стоимости основных средств и на добавочный капитал в том случае, если в результате этих работ происходит улучшение технических характеристик основных средств (срок полезного использования, мощность, качество и т. п.), в остальных случаях эти затраты возмещаются за счет собственных источников.

Для производственных организаций к счету 23 «Вспомогательные производства», предназначенному для учета ремонта основных средств, предусмотрены следующие субсчета:

23-1 «Ремонтные мастерские»;

23-2 «Ремонт зданий и сооружений».

Затраты, производимые на ремонт основных средств, отражаются в соответствующих первичных документах по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы и других расходов. Затраты по ремонту организации могут относить сразу на счета издержек производства и обращения или создавать ремонтный фонд для накапливания средств на проведение ремонтных работ, особенно на предприятиях с сезонным характером производства.

При текущем ремонте расходы оформляются бухгалтерскими записями:

Дт счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.,

Кт счетов 10 «Материалы», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

При капитальном ремонте заключается договор на его проведение. Выписывается наряд-заказ, и объект сдается подрядчику. В бухгалтерском учете делают записи:

Дт счета 23 «Вспомогательные производства», субсчет 1 «Ремонтные мастерские» или 2 «Ремонт зданий и сооружений»;

Дт счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кт счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

После окончания ремонта оформляется и предъявляется счет-фактура, платежное требование. Сумма НДС предъявляется к возмещению из бюджета на основании счета-фактуры. При этом она записывается по дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость», и кредиту счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

В целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт основных средств (в том числе арендованных) в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резерв расходов на ремонт – ремонтный фонд.

Порядок создания резерва должен быть отражен в учетной политике организации. Для принятия решения об образовании резерва расходов на ремонт основных средств используются документы, подтверждающие правильность определения ежемесячных отчислений, как, например, дефектные ведомости (обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ); данные о первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объектов основных средств; сметы на проведение ремонтов; нормативы и данные о сроках проведения ремонтов; итоговый расчет отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств.

Сумма резерва ежемесячно включается в себестоимость в размере норматива, установленного организацией самостоятельно. Норматив разрабатывается сроком на пять лет в твердой фиксированной сумме или в процентах к первоначальной стоимости основных средств. Правильность и соответствие сумм образованного резерва и его использования условиям работы организации периодически (а на конец года обязательно) проверяются по данным смет, расчетов и при необходимости корректируются. Работы по сдаче-приемке оформляются актом.

Для учета наличия и движения сумм резерва используется счет 96 «Резервы предстоящих расходов» по статье «Резерв предстоящих затрат по ремонту основных средств». Счет 96 пассивный, сальдо по данной статье отражает сумму неиспользованного резерва на указанные работы, т. е. по целевому назначению. Оборот по дебету – использование резерва на оплату работ и услуг, связанных с осуществлением ремонтных работ; оборот по кредиту – суммы ежемесячно создаваемого резерва за счет включения их в себестоимость, затраты организации.

Создание ремонтного фонда оформляется бухгалтерской записью:

Дт счета 20 «Основное производство» (25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.),

Кт счета 96, субсчет 3 «Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание».

После завершения ремонтных работ и приемки отремонтированных объектов по акту производится запись:

Дт счета 96, субсчет 3 «Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание»,

Кт счета 23, субсчета 2 «Ремонт зданий и сооружений».

При инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются. В случае, когда окончание ремонтных работ по объектам основных средств с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода.

Если ремонт основных средств в течение года производится неравномерно и организацией не создается ремонтный фонд, возможен вариант отражения расходов в учете с использованием счета 97 «Расходы будущих периодов». В этом случае учетной политикой организации должно быть предусмотрено, что расходы на ремонт сначала списываются на расходы будущих периодов, а затем в течение срока, определенного руководством организации, эти расходы равными долями списывают на себестоимость изготавливаемой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг. В таком случае отнесение затрат на ремонт будет более равномерным, что позволит избежать скачков себестоимости.

При отражении операций, связанных с модернизацией и реконструкцией (достройка, дооборудование) основных средств (затраты на которые согласно законодательству увеличивают первоначальную стоимость объекта), в бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Аналитический учет операций по ремонту основных средств ведется в лицевом счете (производственном отчете) и в ведомости учета затрат по капитальным вложениям и ремонту. В лицевых счетах по статье «Содержание основных средств» выделяют отдельной строкой «Ремонт основных средств» по каждому объекту учета. Ежемесячно подсчитывают суммы затрат за месяц и нарастающим итогом с начала года.

4.6. Инвентаризация основных средств

Инвентаризация – это прием ревизии, используемый для проверки соответствия фактического наличия средств в натуре данным бухгалтерского учета, а также для выяснения сохранности собственности в организации. При этом фактическое наличие ценностей записывается в инвентаризационные описи, на основании которых и данных бухгалтерского учета составляют сличительные ведомости, где выводятся недостачи и излишки ценностей. В процессе инвентаризации проверяется также реальность числящихся на балансе объектов основных средств.

Проведение инвентаризации основных средств и отражение ее результатов в учете осуществляются согласно Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Инвентаризация основных средств является обязательной в следующих случаях:

При реорганизации предприятия (слияние, разделение, присоединение, выделение, преобразование) – на дату составления бухгалтерского баланса;

При выдаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

При смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

После стихийных бедствий (немедленно после их окончания);

При выявлении факторов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

В других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Инвентаризацию основных средств, кроме скота, проводят не менее одного раза в год и не ранее 1 октября отчетного года. Здания, сооружения и другие неподвижные объекты разрешено инвентаризовать не реже одного раза в год, библиотечные фонды – не менее одного раза в 5 лет по состоянию на 1 декабря. Животных должны инвентаризовать ежеквартально (на 1 апреля, 1 июля, 31 декабря отчетного года).

Количество и сроки инвентаризаций определяются в организации руководителем, кроме случаев, когда ее проведение является обязательным, и фиксируются в учетной политике.

Для проведения инвентаризации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой включают главных специалистов, бухгалтера и других, но не менее трех человек. Инвентаризацию проводят в присутствии материально ответственного лица. За правильность и своевременность проведения инвентаризации несут ответственность руководитель организации и главный бухгалтер.

Перед проведением инвентаризации уточняется правильность оформления первичной учетной документации по наличию и движению основных средств (инвентарные карточки или книги, акты о приеме-передаче объекта и т. д.). При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета и технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.

Материально ответственные лица в письменной форме должны подтвердить, что все приходные и расходные документы на основные средства сданы в бухгалтерию, принятые объекты оприходованы, а выбывшие списаны в расход.

Фактическое наличие и техническое состояние объектов устанавливаются членами инвентаризационной комиссии совместно с материально ответственными лицами путем непосредственного осмотра по месту нахождения.

При проведении инвентаризации по основным средствам применяются следующие формы инвентаризационных описей:

Инвентаризационная опись основных средств (ф. № ИНВ-1);

Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств (ф. № ИНВ-18) – применяется для отражения результатов инвентаризации основных средств и нематериальных активов, по которым выявлены отклонения от данных бухгалтерского учета;

Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (ф. № ИНВ-10) – применяется при инвентаризации незаконченных ремонтов зданий, сооружений, машин, оборудования и других объектов основных средств.

Все документы составляются в двух экземплярах и подписываются членами комиссии отдельно по каждому месту нахождения объектов и лицом, ответственным за сохранность объекта. Один экземпляр передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица. Неучтенные основные средства, а также основные средства, по которым выявлена недостача, записываются в сличительную ведомость результатов инвентаризации основных средств (ф. № ИНВ-18).

Стоимость неучтенных объектов ставится на учет в экспертной оценке, ориентируясь на современную оценку их воспроизводства. Такие объекты в указанной оценке с отражением суммы износа (исходя из фактического состояния этих объектов) оформляются отдельным актом.

На основные средства, не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода объектов в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты в негодность.

Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне организации, инвентаризируются по документам, подтверждающим их действительное местонахождение.

Если обнаружены излишки основных средств, то составляется проводка:

Дт счета 01 «Основные средства»,

Кт счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Недостача или порча основных средств отражается по:

Дт счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,

Кт счета 01 «Основные средства».

Одновременно списывается амортизация недостающего объекта основных средств:

Дт счета 02,

Кт счета 94.

При невозможности отнесения недостающих основных средств на конкретных виновных лиц эти средства списываются по остаточной стоимости бухгалтерской проводкой:

Дт счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кт счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Инвентаризация завершается составлением протокола. В нем указываются сведения о выявленных недостачах или излишках, в том числе о причинах их возникновения с указанием виновных лиц и мер, которые следует к ним применить. Протокол утверждает руководитель организации.

4.7. Учет объектов основных средств при аренде и лизинге

Доходные вложения в материальные ценности определяются как имущество, предоставляемое за плату во временное владение и пользование (включая предоставленное по договору финансовой аренды и по договору проката).

Предоставление арендодателем (наймодателем) арендатору имущества, которое не теряет своих натуральных свойств в процессе его использования, за плату во временное владение и пользование или во временное пользование оформляется договором аренды (имущественного найма). Отдельными видами договора аренды являются договоры: проката, аренды транспортных средств (с экипажем, без экипажа), аренды здания или сооружения, финансовой аренды (лизинга). Договором аренды может быть предусмотрен переход арендованного имущества в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.

Согласно п. 1 ст. 609 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ) независимо от срока договор аренды должен быть заключен в письменной форме, если хотя бы одной из сторон является юридическое лицо. В договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды, его стоимость, срок аренды, размер, порядок, условия и сроки внесения арендной платы, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответствующем условиям договора и назначению имущества, другие условия аренды.

Аренда как объект учета бывает текущей и долгосрочной. Текущая аренда регулируется договором аренды, заключаемым арендодателем с арендатором. Срок такой аренды не может быть более года. Процедура заключения договора аренды, его содержание и имущественные права сторон нормативно закреплены гл. 34 ГК РФ. При отсутствии указания в договоре срока аренды считается, что такой договор заключен на неопределенный срок. В подобной ситуации каждая из сторон исходя из своих интересов вправе в любое время отказаться от договора при одном условии: инициатор расторжения договора должен поставить об этом в известность другого участника не позднее чем за один месяц, а при аренде недвижимого имущества – за три месяца.

Договор аренды здания, заключенный на срок не менее одного года, подлежит государственной регистрации в соответствии со ст. 651 ГК РФ.

Объект основных средств, полученный по договору текущей аренды, арендатором учитывается на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Имущество, передаваемое в текущую аренду, должно отражаться в бухгалтерском учете арендодателя обособленно. Организация-арендодатель открывает на соответствующих счетах учета имущества отдельные субсчета для учета имущества, передаваемого в аренду. В бухгалтерском учете отражается запись:

Дт счета 01, субсчет 2 «Основные средства, переданные в аренду»,

Кт счета 01, субсчет 1 «Основные средства, находящиеся в эксплуатации».

Договором аренды может быть предусмотрено предварительное внесение арендной платы в счет будущих доходов. Если предоставление имущества в аренду не является предметом деятельности организации, то суммы арендной платы, поступившие в счет будущих доходов, отражаются в учете арендодателя на счет 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Доходы, полученные в счет будущих периодов».

Если организация приобретает имущество, специально предназначенное для сдачи в аренду, его приходуют по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В условиях финансовой аренды (лизинга) объектом договора является новое имущество с четко определенными объемом передаваемых прав собственности и сроком пользования, порядком учета, содержания и ремонта, а также расчетов (графика платежей) и др.

Регулирование лизинговых сделок осуществляется на основе ГК РФ (ст. 650–670) и Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

Объектом лизинга могут быть организации и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое относится к основным средствам и используется в предпринимательской деятельности.

Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору лизинга, может учитываться как на балансе лизингополучателя, так и лизингодателя. Это имущество включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться по договору лизинга (п. 7 ст. 258 НК РФ).

Лизингополучателем признается юридическое лицо или гражданин, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, получающий имущество в пользование по договору лизинга за определенную плату. Не могут быть предметом лизинга земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое по законодательству запрещено для свободного обращения или для которого установлен отдельный порядок обращения.

Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то у лизингополучателя поступившее лизинговое имущество учитывается на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Начисленные лизингодателю лизинговые платежи отражаются по дебету счетов учета издержек производства и обращения и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам». При погашении задолженности дебетуют счет 76 и кредитуют счета учета денежных средств. При возврате лизингового имущества лизингодателю его стоимость списывают со счета 001.

Если по условиям договора финансовой аренды лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, затраты, связанные с получением лизингового имущества, учтенные на счете учета капитальных вложений при принятии указанного имущества к бухгалтерскому учету, списываются на дебет счета учета основных средств на отдельный субсчет «Арендованное имущество». Начисленные лизингодателю платежи отражают по дебету счета 76, субсчет «Арендные обязательства», и кредиту счета 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Продавцом лизингового имущества является организация-изготовитель или другое юридическое лицо, или гражданин, продающий имущество, представляющее собой объект лизинга.

На рынке лизинговых услуг в качестве лизингодателя выступают: финансовые лизинговые компании; брокерские лизинговые фирмы; банковские организации; страховые пенсионные фонды; филиалы промышленных корпораций и банков, занимающиеся лизинговым обслуживанием; специализированные (сервисные) лизинговые компании, ориентирующие свою деятельность на узкий сегмент рынка, поставляющие оборудование определенного типа.

Затраты, связанные с осуществлением капитальных вложений по приобретению лизингового имущества, отражаются у лизингодателя на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств». Лизинговое имущество приходуется так же, как и в случаях с арендой по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» с кредита счета 08. Передача лизингового имущества лизингополучателю отражается записями в аналитическом учете по счету 03.

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество поставляется его продавцом непосредственно лизингополучателю, минуя лизингодателя, то указанные выше записи осуществляют в бухгалтерском учете транзитом на основании первичного учетного документа лизингополучателя.

При возврате лизингового имущества лизингодателю (если по условиям договора лизинговое имущество учитывалось на балансе лизингополучателя и при условии внесения всей суммы предусмотренных договором финансовой аренды лизинговых платежей) отражение такого имущества в бухгалтерском учете лизингополучателя производится в общеустановленном порядке списания на счете учета основных средств в корреспонденции: кредит счета учета основных средств, субсчет «Арендованное имущество», – в размере первоначальной стоимости и дебет счета учета амортизации, субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг», – на сумму начисленной амортизации.

При выкупе лизингового имущества (если по условиям договора финансовой аренды лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя) его стоимость на дату перехода права собственности списывается лизингополучателем с забалансового счета. Одновременно лизингополучатель делает запись на указанную стоимость по дебету счета учета основных средств в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации основных средств.

К основной норме амортизации по имуществу, которое является предметом договора лизинга, может применяться специальный коэффициент. При этом величина данного коэффициента не может превышать 3 (п. 7 ст. 259 НК РФ). Применение ускоренной амортизации является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Лизингополучатель может воспользоваться указанным правом, а может и не воспользоваться им и применять общий порядок амортизации. Решение о применении либо неприменении специального коэффициента амортизации в отношении предмета лизинга должно быть закреплено в утверждаемой приказом руководителя учетной политике организации. В противном случае нельзя считать, что организацией принято решение о его применении.

Возврат объектов основных средств после окончания срока аренды отражается в бухгалтерском учете:

Арендодателем – списанием со счета по учету арендованных основных средств на счет по учету основных средств;

Арендатором – списанием с забалансового счета.

Вопросы и задания

1. С какой целью ведется бухгалтерский учет основных средств?

2. В чем особенность имущества, выступающего как основные средства?

3. Какие виды имущества в учете относятся к основным средствам?

4. По каким признакам осуществляется классификация основных средств и с какой целью?

5. Назовите способы поступления в организацию основных средств.

6. В какой оценке принимаются к учету основные средства?

7. Что такое амортизация основных средств и как она отражается в учете?

8. К каким финансовым последствиям приводит использование различных методов начисления амортизации?

9. Какие расходы включаются в первоначальную стоимость основного средства?

10. Назовите первичные документы по поступлению и выбытию основных средств.

11. Назовите наиболее характерные операции по выбытию основных средств. Каков порядок их регистрации в учете?

12. Какие бывают виды ремонта и каков порядок отражения в учете затрат на их проведение?

13. Когда проводится инвентаризация основных средств и как оформляются ее результаты?

14. В каких случаях может изменяться стоимость основных средств?

15. Чем аренда отличается от лизинга?

16. Зачем нужна переоценка основных средств?

17. Как организуется учет результатов инвентаризации основных средств?

18. Как влияет на финансовый результат организации установленный в учетной политике стоимостной лимит основных средств?

19. В чем особенности проведения инвентаризации основных средств?

20. В чем особенности начисления амортизации для целей налогового учета?

Тесты

1. Фактическими затратами на приобретение оборудования, предназначенного для выпуска продукции, признаются:

a) суммы, уплаченные поставщику, включая НДС;

b) расходы на доставку оборудования;

c) заработная плата работников отдела материально-технического снабжения.

2. Классификация приобретения комплекта какого-либо имущества, например набора инструментов, как единого основного средства:

a) не допускается;

b) допускается только в случае, если все предметы комплекта имеют одинаковый срок полезного использования;

c) допускается с указанием перечня предметов, входящих в комплект, в инвентарной карточке учета основных средств.

3. Стоимость объекта основных средств, приобретенного за иностранную валюту, определяется путем пересчета его стоимости в иностранной валюте в рубли по официальному курсу Банка России на дату:

a) перехода права собственности к покупателю;

b) оплаты стоимости поставщику;

c) пересечения границы Российской Федерации;

d) ввода в эксплуатацию.

4. При безвозмездной передаче основных средств их стоимость облагается НДС:

a) в любом случае;

b) кроме случаев, перечисленных в гл. 25 НК РФ;

c) кроме случаев, перечисленных в ст. 39 и 149 НК РФ.

5. Определение непригодности объектов основных средств к дальнейшей эксплуатации является функцией:

a) главного бухгалтера;

b) главного инженера;

c) главного механика;

d) специально созданной комиссии.

6. Сумма амортизационных отчислений объектов основных средств способом уменьшаемого остатка определяется исходя:

a) из первоначальной или текущей стоимости (в случае проведения переоценки) объекта и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

b) из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования в соответствии с законодательством;

c) из первоначальной или текущей стоимости (в случае проведения переоценки) объекта и соотношения, в числителе которого – число лет, остающихся до конца срока полезного использования, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования.

7. Учет арендованных основных средств на счете 001 «Арендованные основные средства» должен быть организован по стоимости:

a) первоначальной, определенной собственником;

b) первоначальной или восстановительной, определенной собственником;

c) указанной в договоре аренды.

8. Организация имеет право переоценивать основные средства один раз в год:

b) на любую дату;

9. Расходы по модернизации и реконструкции объектов основных средств списывают:

a) на увеличение первоначальной стоимости объектов;

b) на общепроизводственные расходы;

c) на расходы основного производства;

d) на общехозяйственные расходы.

10. Амортизация по основным средствам для целей бухгалтерского учета начисляется по нормам, утвержденным:

a) специально созданной в организации комиссией;

c) главой 25 НК РФ.

11. Амортизация основных средств, сданных в аренду, отражается по кредиту счета 02 и дебету счета:

a) учета затрат по основным видам деятельности;

b) операционных расходов;

c) прочих расходов.

12. Прирост стоимости основных средств при их переоценке оформляется бухгалтерской записью:

a) Дт счета 01 «Основные средства», Кт счета 83 «Добавочный капитал»;

b) Дт счета 01 «Основные средства», Кт счета 98 «Доходы будущих периодов»;

c) Дт счета 01 «Основные средства», Кт счета 82 «Резервный капитал».

13. В случае если учетной политикой организации предусмотрено создание ремонтного фонда, ежемесячные отчисления в этот фонд отражаются по дебету счетов учета затрат и кредиту счета:

a) 82 «Резервный капитал»;

b) 96 «Резервы предстоящих расходов»;

c) 97 «Расходы предстоящих платежей».

14. По каким объектам основных средств амортизация не начисляется:

a) находящимся в цехе;

b) находящимся на текущем ремонте в течение двух недель;

c) находящимся на консервации более трех месяцев по решению руководителя?

15. Какую бухгалтерскую проводку следует признать правильной при отражении сумм оплаченных подотчетным лицом при приобретении основных средств в организации розничной торговли:

a) Дт счета 01, Кт счета 71;

b) Дт счета 08, Кт счета 71;

c) Дт счета 08, Кт счета 71 и одновременно Дт счета 19, Кт счета 71?