Участниками консолидированной группы налогоплательщиков могут являться. Консолидированная группа налогоплательщиков (КГН)

В статье ниже мы ознакомимся с таким явлением, как консолидированная группа налогоплательщиков. Понятие и цели создания такого объединения опишем, а также узнаем, насколько это выгодно для предпринимателей.

Понятие консолидированной группы

Наверное, только глупый бизнесмен не стремится минимизировать свои обязательства перед государством легальным путем, находя различные лазейки в действующем законодательстве.

Несколько лет назад был введен такой термин, как консолидированная группа налогоплательщиков. Пример подобного объединения можно наблюдать на таких крупнейших холдингах, как "Роснефть" и "Газпром". Почему они? Потому что это удобно, выгодно и вполне законно.

Итак, консолидированная группа налогоплательщиков - это весьма специфическое объединение, которое характерно добровольными договоренностями плательщиков налога на прибыль. Весьма интересным такой синдикат является потому, что деятельности могут распределять обязательства как по предметной направленности, так и скооперировать их в единое целое, тем самым воссоздав единый филиал. Ярким примером последнего является консолидированная группа налогоплательщиков "Роснефть".

Также не стоит забывать о том, что при подобных объединениях немалую роль играет императивная форма управления и ее реализация в целом. А это также влечет за собой юридическую субъективность правовых процессов в виде зоны ответственности того или иного участника такой организации, как консолидированная группа налогоплательщиков. Плюсы и минусы всегда присутствуют, поэтому нельзя однозначно сказать, что подобные объединения - это всегда хорошо, поскольку имеется масса подводных камней, которые мы и постараемся вывести наружу.

Классификация консолидированных групп

За несколько лет реализации данного проекта самое время более предметно подходить к рассмотрению его как такового. Поэтому можем смело заявлять, что консолидируемая группа налогоплательщиков в качестве финансового института имеет некие разновидности, которым присущи те или иные особенности.

Различать их между собой можно как по классификации налоговых обязательств, так и по отраслям деятельности, и даже типологии скооперированных плательщиков. Однако, как показывает практика, наиболее приближенной к нашей реальности будет распределение групп согласно разновидностям обязательств перед бюджетом. Несомненно, наиболее значимыми и популярными среди консолидированных объединений являются и прибыль.

На втором месте среди сгруппированных плательщиков государственных обязательств можно выделить организации с комплексной структурой управления (консолидированная группа налогоплательщиков "Газпром"), в которых головной офис принимает на себя ответственность за выплату обязательств подчиненных филиалов в частичной или полной мере. Чаще всего в данном случае под группировку попадает именно налог на прибыль, поскольку он является наиболее весомым среди прочих выплат.

Консолидированная группа налогоплательщиков - что это такое в целевом сегменте?

Если уж учредители предприятий и приняли решение объединиться, то в таком случае, как говорится, все радости и горести они обязаны делить поровну. Так, например, базой для уплаты налога на прибыль будет выступать обычная арифметическая сумма всех доходов участников группы за вычетом скооперированных их расходов. При этом если в итоговом счете база окажется суммой отрицательной, то принято считать, что объединение в этом отчетном периоде сработало с убытком. Иными словами, если какое-то из группы предприятий будет занимать значительную долю своими оборотными фондами, и при этом не иметь прибыли, то сей факт может сыграть решающую роль при вычислении базы налогообложения.

Поэтому следует уяснить, что консолидированная группа налогоплательщиков - это прямая дорога к оптимизации путей начисления и выплаты собственных обязательств перед государственной казной.

Еще одним дополнительным и весьма приятным бонусом в перечне целей для объединения является тот факт, что любой из участников скооперированной организации не подает обособленных декларативных данных в фискальные органы, если не имеет прочих доходов, не включенных в консолидацию. К данной категории можно причислить прибыль по прочим ставкам, а также иную выручку, возникающую в результате удержания или перечисления непосредственного налога на прибыль.

Поэтому упрощенная система подачи налоговой отчетности - довольно весомая причина для того, чтобы объединиться в консолидированную группу. Уровень допущения ошибок при составлении деклараций в таком случае снизится во столько раз, сколько субъектов хозяйствования скооперированы в определенной организации. Согласитесь, куда проще показать в отчетности результаты деятельности филиалов, нежели обособленных структур с полноценной административной ответственностью.

Условия для создания

Дело в том, что консолидируемая группа налогоплательщиков может быть создана на довольно обособленных условиях, заключающихся в повышенных требованиях к субъектам хозяйственной деятельности. Поэтому сейчас можно отметить тот факт, что как таковых скооперированных организаций не так уж и много, несмотря на различные пожелания предпринимателей. Согласно действующему законодательству, а именно ст. 25 Налогового кодекса Российской Федерации, основные ограничения по созданию консолидированных групп заключаются в следующем:

• Если в составе скооперированной группировки присутствует такая головная фирма - ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков, которая владеет внушительной долей уставного капитала прочих участников (на данный момент минимальный порог доли составляет 90% от общей массы фонда).
• Общая сумма уплаченных в государственную казну различных акцизов и сборов, а также налога на добавленную стоимость должна составлять не менее 10 млрд. российских рублей, при этом в данную совокупность не включаются различные обязательства, перечисленные в фонд фискальных органов за различные сделки экспортно-импортного характера.
• Общая сумма полученной совокупной организацией выручки не должна быть меньше, чем 100 млрд. российских рублей.
• Как оборотные, так и необоротные активы должны быть в общей сумме оценены более чем на 300 млрд. российских рублей.

Вдобавок ко всему прочему, объединиться в консолидированную группу могут только лишь те налогоплательщики, которые не освобождены от уплаты налога на прибыль, не осуществляют свою деятельность в особых экономических зонах, а также выплачивают свои обязательства перед государством на общепринятых основаниях, безо всяких особых режимов и упрощений.

Процедура создания

Поскольку консолидированная группа налогоплательщиков - это полностью контролируемое государством объединение, то и порядок ее создания регулируется действующим законодательством, а именно - ст. 25 НК РФ. Как правило, при утвержденном перечне участников организации заключается договор о ее создании, при этом срок действия он должен иметь не менее чем два календарных года.

Из членов группы выбирается ответственный субъект предпринимательской деятельности, за которым закрепляются все действующие права и обязанности по выплате начисленной общей суммой налогов и сборов, при этом данное лицо обладает теми же полномочиями, какими и принято наделять самого стандартного плательщика налога на прибыль. Составленный документ регистрируется в том фискальном органе, который находится по месту регистрации выделенного предприятия.

Поскольку создавать консолидированную группу налогоплательщиков принято с начала нового отчетного года, то об ознакомлении с документами следует позаботиться заранее: согласно действующему законодательству подать их в соответствующие налоговые организации необходимо до 30 октября предшествующего периода. Сам же правильно оформленный договор допускается предоставлять до 1 января, то есть до даты, с которой объединение планирует начать свою совместную деятельность.

Обязательства участников перед государством

Как было отмечено ранее, налогообложение консолидированной группы налогоплательщиков осуществляется посредством взаимодействия ответственного участника с фискальными органами по месту юридической регистрации. При этом должный резерв, предназначенный для перечисления средств в государственный бюджет, выплачивается членами объединения выбранному субъекту хозяйствования в соответствии с установленной заранее периодичностью. При этом, согласно действующему законодательству, а именно - ст.251 и ст.270 Налогового кодекса Российской Федерации, полученные ответственным участником финансовые поступления не считаются доходом от предусмотренной уставом деятельности.

Саму же базу прибыли для исчисления налогообложения вправе определять выделенный субъект хозяйствования для прочих участников группы. Расчет этот делается исходя из среднесписочных данных количества работников и суммарной стоимости основных фондов при учете амортизационных начислений.

Когда дело доходит до непосредственной выплаты налогов и пошлин, то избранный субъект предпринимательской деятельности должен соблюдать следующие принципы:

• перечисление денежных средств на стадии аванса осуществляется исходя из местонахождения ответственного участника, а это значит, что они никак не распределяются между членами группы;
• при наличии фактической базы для налогообложения прибыли средства перечисляются в казну фискальных органов по местонахождению каждого из членов кооперации с расчетом доли всех участников в фонде кооперации, о чем и говорит понятие консолидированной группы налогоплательщиков как таковое.

Если же обязательства были выплачены не в полной мере, то взыскание недостающих средств осуществляется, в первую очередь, из свободных средств с избранного члена объединения, после - с прочих участников, ну и, в последнюю очередь, в соответствующем порядке за счет имеющегося имущества.

в консолидированных группах

Когда речь идет об обычной камеральной проверке, то она ничем не отличается от проводимых на прочих предприятиях. За основу берутся поданные отчетные декларации и прочие уточняющие документы. Однако в том случае, если для полноты исследуемой информации не хватает каких-либо актов о подтверждении тех или иных хозяйственных операций, то предоставляет их ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков в ответ на запрос фискальных органов. Отвечает на любые вопросы и оказывает различного рода уточнения только лишь избранный член объединения.

Что касается выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков, то она регулируется действующим законодательством - ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации. В данном нормативно-правовом акте можно выделить следующие ключевые аспекты:

• процедура проводится на абсолютно любой территории, принадлежащей одному из членов объединения;
• инициировать выездную налоговую проверку может лишь тот фискальный орган, который расположен по местонахождению ответственного участника организации, при этом проверяться могут все без исключения входящие в группу субъекты хозяйствования;
• не запрещается проводить параллельные идентичные процедуры относительно прочих участников, направленные на те налоги, которые не входят в состав объединения;
• результаты проверки предоставляются избранному члену организации, при этом он же имеет полное право в установленный законодательно срок выдвинуть различного рода возражения.

Консолидированная группа налогоплательщиков: плюсы и минусы

Как мы уже обсуждали выше, консолидация налогоплательщиков - это не всегда хорошо, но, тем не менее, давайте выделим положительные стороны данного явления:

1. Предпринимателю выгоден тот факт, что при объединении в группы исключается любой контроль со стороны государства относительно как такового.
2. Да и в общем желание применить его на практике у субъектов хозяйствования пропадает потому, что в фискальные органы подается скооперированная налоговая отчетность нескольких предприятий.
3. Отсюда вытекает еще одна положительная особенность - сокращается время на проведения различного рода процедур административного характера.
4. Государству тоже хорошо - таким образом можно сократить затраты, направленные на контроль установления рыночных цен на продукцию.

Но мы должны понимать, что одни преимущества - это утопия, поэтому имеется также ряд негативных сторон:

1. Если у предприятия нет практики по созданию консолидированной группы, то это довольно сложная комплексная процедура, и существует достаточно высокий риск сделать что-либо неправильно.
2. Подобные организации могут функционировать гораздо дольше, чем этого хотелось. И если что-то пойдет не так, то не стоит забывать: согласно действующему законодательству, консолидированные группы налогоплательщиков в России могут действовать не менее двух лет.
3. Расторгнуть договор об объединении (если не истек срок действия) можно лишь по решению суда, при этом должны иметься существенные причины.

Кому можно осуществить консолидацию

Итак, как уже было выше сказано, консолидированная группа налогоплательщиков - это довольно сложная структура, которую не так-то просто создать, и сделать это может далеко не каждый субъект хозяйственной деятельности. Ранее мы также перечислили ряд финансовых условий, которым должны соответствовать предприятия для того, чтобы объединиться в организацию для упрощения собственной деятельности в отношении налогообложения.

Помимо всего прочего, стоит также отметить, что создавать консолидированные группы и участвовать в них могут лишь те предприятия, которые на данный момент не претерпевают реорганизационных существенных изменений, и не находятся в стадии полной или частичной ликвидации. Также на субъекты хозяйствования не должны быть возбуждены уголовные дела любого характера, а уровень их чистого дохода по отдельности не должен быть меньше заявленного в отчетности размера уставного капитала.

При этом необходимо также акцентировать внимание на том, что все вышеперечисленные условия обязаны соблюдаться на протяжении всего периода существования консолидированной группы налогоплательщиков. В противном случае договор будет расторгнут по инициативе фискальных органов согласно решению суда.

Кто не сможет осуществить консолидацию

Итак, мы выяснили, что консолидированной группой налогоплательщиков признается то объединение субъектов хозяйствования, каждый член которого соответствует заявленным требованиям.

Помимо всего прочего, действующее законодательство Российской Федерации выделяет и ряд представителей предпринимательства, которым никогда не стать подобной организацией. Таковыми являются:

• субъекты хозяйствования, которые зарегистрированы и осуществляют свою основную деятельность на территории особых экономических зон;
• предприятия, к деятельности которых применены обособленные налоговые режимы;
• те представители бизнеса, которые уже входят в иную консолидированную группу налогоплательщиков;
• организации, которые не имеют перед государством обязательств по уплате налога на прибыль;
• те юридические лица, прибыль которых облагается нулевой ставкой, иными словами - медицинские и образовательные учреждения;
• субъекты хозяйствования, занимающиеся игорным бизнесом;
• предприятия, занимающиеся клиринговой деятельностью.

Помимо этого, действующее законодательство предусматривает особые условия для объединения в консолидированные группы налогоплательщиков субъекты хозяйствования, которые можно отнести к финансовым учреждениям, страховым компаниям, участникам рынка ценных бумаг, а также пенсионным фондам негосударственного характера. Такие предприниматели могут создавать собственные организации, но при этом участники должны быть задействованы в одной отрасли.

Налогоплательщиками в широком смысле признаются все организации и физические лица, на которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по уплате каких-либо обязательных платежей. Однако более правильно называть налогоплательщиками только тех лиц, которые обязаны уплачивать собственно налоги, все же остальные являются плательщиками сборов. Среди последних по признакам обязательного платежа, в отношении которого установлена соответствующая их обязанность, можно выделить еще плательщиков страховых взносов.

Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций, например, представительства, налогоплательщиками или плательщиками стразовых взносов не являются, однако должны исполнять обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения (ст. 19 НК РФ).

В ст. 13 Федерального закона от 30 ноября 1995 г. № 190-ФЗ "О финансово-промышленных группах"1 определено, что в случаях и в порядке, установленных законодательством о налогах, договором о создании финансово-промышленной группы, участники финансово-промышленной группы, занятые в сфере производства товаров и услуг, могут быть признаны консолидированной группой налогоплательщиков. Однако в действующем законодательстве о налогах и сборах соответствующие положения пока отсутствуют.

Законодательство о налогах и сборах для целей налогообложения выделяет еще взаимозависимых лиц. Ими признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

Одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 %. При этом доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность третьих организаций определяется как произведение долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

Одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

Лица состоят в соответствии с семейным законодательством в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лиц взаимозависимыми и по иным основаниям (ст. 20 НК РФ).

Иностранные компании, осуществляющие деятельность в России, обязаны уплачивать налоги и сборы через свои постоянные представительства, которые имеют особый налоговый статус. Под ними понимаются филиалы, бюро, конторы, агентства и любые другие постоянные места регулярного осуществления деятельности.

Следует отметить, что состав налогоплательщиков и плательщиков сборов неоднороден, среди них выделяется несколько обособленных групп с различающимися налоговыми статусами. Сгруппировать их можно по различным основаниям.

В первую очередь среди налогоплательщиков выделяются физические лица и организации. Состав налогов, которые они обязаны уплачивать, не совпадает. Так, плательщиками подоходного налога являются только физические лица. Обязанности по уплате так называемых корпоративных налогов, к числу которых, прежде всего, относятся: налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, налог на имущество предприятий несут исключительно юридические лица. Кроме того, существенное различие между налогоплательщиками этих категорий заключается в том, что физические лица в отличие от организаций не обязаны вести бухгалтерский учет.

Все налогоплательщики-организации в первую очередь подразделяются на коммерческие и некоммерческие. В отличие от коммерческих организаций - хозяйственных товариществ, обществ, производственных кооперативов и унитарных предприятий, согласно ст. 50 ГК РФ, преследующих извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности, некоммерческие организации такой цели не имеют и полученную прибыль не распределяют. К некоммерческим организациям относятся потребительские кооперативы, учреждения, общественные и религиозные организации (объединения), ассоциации и союзы, осуществляющие предпринимательскую деятельность лишь постольку,

поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы. С учетом этого для них предусматривается более льготный налоговый режим.

Среди налогоплательщиков-организаций выделяются также пользующиеся существенными налоговыми льготами малые предприятия. Под ними, согласно ст. 3 Федерального закона от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации"1, понимаются коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия Российской Федерации, ее субъектов, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25 %, доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не превышает 25 %, в которых средняя численность работников за отчетный период не превышает следующих предельных уровней: в промышленности- 100 человек; в строительстве - 100 человек; на транспорте - 100 человек; в сельском хозяйстве - 60 человек; в научно-технической сфере - 60 человек; в оптовой торговле - 50 человек; в розничной торговле и бытовом обслуживании населения - 30 человек; в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности - 50 человек. Малые предприятия, осуществляющие несколько видов деятельности (многопрофильные), относятся к таковым по критериям того вида деятельности, доля которого является наибольшей в годовом объеме оборота или годовом объеме прибыли.

Специальный налоговый статус имеют уже упоминавшиеся субъекты малого предпринимательства, которые обладают особыми признаками. К ним относятся индивидуальные предприниматели и организации с предельной численностью работающих до 15 человек. Специальные налоговые статусы имеют и налогоплательщики, зарегистрированные в налоговых органах ЗАТО, а также являющиеся участниками ОЭЗ, инвесторами или операторами СРП.

Обязанность по уплате отдельных налогов, например, акцизов, налога на реализацию горюче-смазочных материалов, налога на игорный бизнес возникает при осуществлении индивидуальными предпринимателями и организациями определенных видов деятельности. По этому основанию можно выделить среди налогоплательщиков производителей подакцизной продукции, реализаторов горюче-смазочных материалов, игорные заведения.

Во многом определяющее значение для налогоплательщика имеет принадлежность его к резидентам или нерезидентам. В отношении резидентов у Российской Федерации как налогооблагающего субъекта имеется полная налоговая юрисдикция. Это означает, что обязанность по уплате налогов может быть распространена ею на все доходы, полученные налогоплательщиками-резидентами, как в Российской Федерации, так и за ее пределами. В соответствии с законодательством о налогах и сборах резидентами Российской Федерации признаются:

Физические лица, включая граждан, иностранных граждан и лиц без гражданства, имеющие постоянное местожительство, т.е. прожившие в общей сложности на ее территории не менее 183 дней в календарном году (ст. 1 Закона РФ от 7 декабря 1991 г. "О подоходном налоге с физических лиц");

Организации, являющиеся юридическими лицами по российскому законодательству, включая кредитные, страховые организации, а также созданные территории Российской Федерации предприятия с иностранными инвестициями, международные объединения и организации (п.п. "а" п. 1 ст. 1 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. "О налоге на прибыль предприятий и организаций");

Филиалы и другие обособленные подразделения организаций, являющихся юридическими лицами по российскому законодательству (п.п. "б" п. 1 ст. 1 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

К нерезидентам по действующему законодательству о налогах и сборах относятся:

Физические лица, не имеющие постоянного местожительства на территории Российской Федерации;

Компании, фирмы, любые другие организации, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, а также иностранные юридические лица- члены объединений (ассоциаций, консорциумов и других групп компаний), не являющихся юридическими лицами.

В отношении нерезидентов у Российской Федерации как налогооблагающего субъекта имеется ограниченная налоговая юрисдикция. Следовательно, по общему правилу требования по уплате налогов могут быть предъявлены Российской Федераций к нерезидентам лишь в части доходов, полученных из источников, находящихся на ее территории. Налогообложение же доходов, полученных нерезидентами из других источников, выходит за рамки компетенции Российской Федерации.

1

В данной статье авторами проведен анализ предпосылок введения консолидированной группы налогообложения в Российской Федерации. Дана оценка результатам функционирования консолидированных групп налогоплательщиков (КГН) в отдельных субъектах Федерации. Участник КГН рассматривается как полноценный субъект финансово-хозяйственной деятельности, для которого предоставлена возможность выведения части финансовых активов из-под налогообложения. Обозначены организационно-правовые и экономические аспекты образования консолидированных групп налогоплательщиков в процессе исчисления налога на прибыль организаций (ННПО). Отмечено влияние института КГН на принцип сбалансированности бюджетов, и возможности управления налоговыми обязательствами крупных холдингов. Выделены преимущества и ключевые проблемы функционирования консолидированных групп налогоплательщиков, а также возможные пути их устранения на современном этапе Российской Федерации путем совершенствования механизма налогового администрирования, а также формирования особого подхода к организациям – участникам КГН.

субъекты Федерации

консолидированная группа налогоплательщиков

налог на прибыль организаций

проблемы функционирования

совершенствование

налоговая база

1. Закон Ненецкого автономного округа от 08.10.2013 № 88-ОЗ // Сборник нормативных правовых актов Ненецкого автономного округа. 2013. № 38 от 11.10.2013.

2. Закон Ленинградской области от 19.07.2012 № 64-оз // Вестник Правительства Ленинградской области. № 78 от 21.08.2012.

3. Козенкова Т.А., Зачупейко И.А. Налогообложение прибыли в консолидированных налоговых группах // Бухучет в строительных организациях. – 2012. – № 8. – С. 12.

4. Майбуров И.А., Иванов Ю.Б. Налоговые льготы. Теория и практика применения: монография для магистрантов, обучающихся по программам направления «Финансы и кредит». – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2014. – 487 с.

5. Савина О.Н. Оценка эффективности налоговых льгот в современной практике налогообложения и направления ее совершенствования / Налоги и налогообложение. – 2013. – № 8(110). – С. 579–598.

6. Шальнева М.С. Консолидированная группа налогоплательщиков: особенности администрирования по налогу на прибыль // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. – 2012. – № 6. – С. 34–37.

7. Юрзинова И.Л., Коротенкова Л.В., Мухина Е.Ю., Улитина А.В. Консолидированная группа налогоплательщиков: анализ возможных достоинств и недостатков // Современная наука: актуальные проблемы теории и практики. Серия: Экономика и право. – 2013. – № 5–6. – С. 68.

8. Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов (одобрено Правительством РФ 30.05.2013) [Электронный ресурс] // СПС «Консультант Плюс»: Законодательство: Версия Проф. – Режим доступа: http://base.consultant.ru (дата обращения: 11.09.2016).

9. Milyausha R. Pinskaya, Khaibat Magomedtagirovna Musaeva. Delineation of Powers between the Federal and Regional Levels of Power in the Field of Tax Relieves: Fiscal Consequences // Asian Social Science. – 2014. – Vol. 10. – № 24.

В связи с недостаточностью опыта работы крупных организаций в Российской Федерации проводимые реформы зачастую не оправдывают себя. В нестабильных условиях социально-экономического развития, в то время как крупные предприятия обеспечивают основную часть налоговых поступлений в бюджет, целый ряд проблем создается именно из-за неадаптированной налоговой системы к разнообразным формам финансово-хозяйственной деятельности, что в свою очеред ведёт к уменьшению сумм поступающих налоговых платежей.

С 1 января 2012 г. в российскую налоговую систему введен новый механизм налогообложения холдинговых структур, допускающий возможность консолидации взаимозависимых налогоплательщиков с целью уплаты налога на прибыль организаций .

В соответствии с п. 1 ст. 25.1 НК РФ Консолидированная группа налогоплательщиков (КГН) - это добровольное объединение плательщиков налога на прибыль на основе договора в целях исчисления и уплаты данного налога с учетом совокупного финансового результата их хозяйственной деятельности. Таким образом, введен новый механизм налогообложения холдинговых структур, допускающий возможность консолидации взаимозависимых налогоплательщиков с целью уплаты налога на прибыль.

Понятие «консолидированный налогоплательщик» не является новым для налоговых систем зарубежных стран. Впервые данный субъект получил законное основание в начале ХХ века в Австрии, а к настоящему времени оно широко используется в США, Великобритании, Германии, Франции, Испании, Голландии, Норвегии, Швеции и других странах . В развитых странах институт консолидированной отчетности является по своей сути инструментом налогового планирования, позволяющим формировать благоприятные условия для развития бизнеса и экономики в целом .

Налоговые системы развитых зарубежных стран ввели в практику термин «консолидированный налогоплательщик» и сам институт консолидации. Наибольшее распространение данный институт получил за последние 20 лет. К таким странам относятся США, Великобритания, Германия, Франция, Испания, Голландия, Норвегия, Швеция. При этом объединение в странах происходит по различным налогам, по одному или нескольким сразу, в обязательном порядке и на добровольной основе. Данный институт привлекателен для стран тем, что позволяет формировать благоприятные условия для развития бизнеса и экономики. По сути своей за рубежом консолидация является инструментом налогового планирования. Модель налогообложения КГН в России является заимствованной у Германии и Франции, где объединение организаций происходит по налогу на прибыль.

Объем поступлений в соотношении крупных предприятий к малому бизнесу по налогам существенно отличается на мировом рынке и в России. Так в США соотношение приравнивается 34/15, в Англии - 30/20, в Канаде - 43/22, в то время как в России отношение налоговых поступлений от малого бизнеса и крупных компаний одинаково - 20/20, что, естественно, является недостаточным для страны, экономика которой основана исторически на крупнейших промышленных предприятиях, с огромным налоговым потенциалом, не используемым в полной мере.

Попытки ввести институт консолидации проводились еще в 1997 г., но так и не были включены в законопроект НК РФ главой 7 «Консолидированная группа налогоплательщиков» .

В первичном законопроекте к функциям КГН относилась минимизация негативных последствий для крупных холдинговых компаний. Но ряд существенных недочетов, таких как определение круга налогов, на которых распространялась консолидация, порядок признания активов предприятия для вхождения в КГН, особенности переноса убытков или запрет, отсутствие эффективных мер против злоупотреблений показывало, что правовое регулирование КГН в России пока существенным образом отставало от реальной экономической ситуации в стране. Таким образом, первые попытки, с недостаточно проработанным принципом консолидации привели к отмене принятия решения о введении изменения в основной законодательный акт РФ в области налогообложения.

Крупные организации, пользуясь недостаточной правовой проработанностью, осуществляли свою деятельность в виде холдингов, активно применяя полулегальные и нелегальные схемы по уходу от уплаты налогов, используя свою взаимозависимость. В основном использовались такие варианты уклонения, как выведение объекта налогообложения в компании с льготным налогообложением, в дальнейшем подключаемые в цепочку хозяйственных отношений компании организаций, которые в свою очередь берут налоговые риски от взаимодействия с «серыми» фирмами -однодневками на себя. Или же это может быть заключение фальшивых сделок, чтобы в дальнейшем увеличить расходы по налогу на прибыль или вычеты по НДС. И таких схем может быть множество.

Динамика поступления налога на прибыль организаций в связи с созданием КГН по субъектам Федерации в 2012-2014 гг.

Аппарат КГН стал неизбежностью для налоговой системы РФ после принятия в НК РФ поправок о трансфертном ценообразовании. Объясняется это тем, что вступление в КГН дает возможность легально снижать налоговые риски, предусмотренные в НК РФ, так как сделки между участниками КГН признаются неконтролируемыми.

Итак, консолидированный налогоплательщик стал равноценным субъектом финансово-хозяйственной деятельности, для которого предоставлена возможность выведения части финансовых активов из-под налогообложения.

Организации, входящие в КГН, получают существенные преимущества перед остальными группами компаний, в том числе:

Рост экономической эффективности деятельности всей группы взаимосвязанных предприятий и каждого ее участника в отдельности;

Высокая конкурентоспособность группы (в особенности на международном уровне);

Снижение транзакционных издержек от взаимодействия между предприятиями, связанными единым производственным процессом,

Не подлежат контролю цен по сделкам компании, входящие в КГН по налогу на прибыль,

При наличии убытка у одного или нескольких членов группы происходит уменьшение налоговых обязательств по группе в целом по сравнению с суммарными налоговыми обязательствами, исчисленными по каждому участнику в отдельности.

Но вместе с тем, планка для вхождения в консолидированную группу налогоплательщиков достаточно высока. Так объединиться в КГН можно строго при соблюдении одновременно следующих условий:

Во-первых, одна из организаций прямо или косвенно участвует в уставном капитале других организаций группы, причем ее доля обязательно должна быть не менее 90 %.

Во-вторых, за предшествующий год все организации в совокупности обязаны уплатить не менее 10 млрд руб. НДС, акцизов, налога на прибыль и НДПИ.

В-третьих, также за предыдущий год по данным бухгалтерской отчетности доходы всех организаций должны составлять не менее 100 млрд руб.

В-четвертых, по состоянию на 31 декабря предшествующего года, совокупная балансовая стоимость активов этих организаций, должна составлять не менее 300 млрд руб.

Кроме того, образовательные и медицинские учреждения, применяющие нулевую ставку по налогу на прибыль организации, размер чистых активов которой не превышает ее уставного капитала, а также организации, применяющие специальный режим налогообложения УСН или ЕНВД, не могут стать участниками КГН. Вместе с тем, можно с уверенностью сказать, что эти преимущества являются обоснованными, так как направлены на повышение качества и исключение излишнего налогового администрирования. Данное положение, несомненно, выгодно и для государства.

Помимо этого, к выгодам для государства при формировании института КГН можно отнести:

Уменьшение стимулов к использованию участниками КГН трансфертных цен в целях минимизации налога на прибыль организаций;

Возможность суммировать прибыли и убытки участников КГН при формировании налоговой базы по налогу на прибыль;

Возможность сальдировать убытки одних участников группы с прибылью других, что позволит снизить налоговую нагрузку;

Снижение претензий налоговых органов к экономической обоснованности расходов, возникающих вследствие оказания услуг одними предприятиями группы другим предприятиям группы.

При формировании различного рода объединений юридических лиц, существенным недостатком можно назвать монополизацию отраслей экономики и отдельных ее секторов, что оказывает отрицательное воздействие на конкурентную среду внутреннего и международного рынков. Кроме того, вопрос налоговых поступлений по субъектам РФ урегулирован не до конца, что, в конечном счете, привело к неоднозначному изменению устоявшейся системы межбюджетных отношений.

Важно понимать, что создание КГН привело к экономически оправданному перераспределению налога на прибыль по субъектам пропорционально производственной базы, т.е. стоимости основных средств и численности работников.

Увеличились поступления в регионы, за счет того, что при расчете на них перераспределяется доля прибыли от организаций, которые являются производителями доходов. До 01.01.2012 такие налоги пополняли в основном бюджет по месту регистрации организаций, а после прибыль де-факто стала перераспределяться в регионы, где расположены наиболее фондоемкие участники КГН с большой численностью работников. Так, по данным ФНС России, функционирование КГН в первый год привело к росту поступлений налога на прибыль организаций в размере 53 млрд рублей в 65 регионах, а также к снижению в размере 61 млрд рублей в 18 регионах.

В результате создания Консолидированной группы налогоплательщиков в 2012 году поступление по налогу на прибыль в целом по Российской Федерации снизилось на 8 млрд руб. При этом налоговые обязательства в связи с методологическими особенностями определения налоговой базы по доходам, полученным участниками КГН отдельных групп компаний, увеличились.

Величина налога на прибыль в конкретном субъекте РФ варьируется в зависимости от региональных льгот, установленных в отношении отдельных участников КГН, а также от выбора между показателями среднесписочной численности и расходами на оплату труда.

Законодатели в период подготовки законопроекта, конечно же, предполагали, что в результате введения института КГН произойдет перераспределение сумм исчисленных налогов между регионами РФ, однако весь масштаб изменений стал очевиден лишь после вступления закона о КГН в силу. Так, если бы норма консолидации вводилась единовременно, то бюджет Москвы в течение одного года потерял бы 150 млрд руб. Это примерно 10 % доходной части столичного бюджета на текущий год (1,458 трлн руб.).

Наибольшее снижение доходности, помимо Москвы и Санкт-Петербурга, зафиксировано в Ханты-Мансийском округе, Красноярском крае, Вологодской и Тюменской областях. Данные табл. 1 демонстрируют, что 65 регионов РФ увеличили доходную часть своих бюджетов, где фактически размещено производство крупных компаний .

Таблица 1

Динамика поступления налога на прибыль по федеральным округам РФ в связи с введением института КГН в 2012 г. (млрд руб.)

	Исчислено ННПО	Исчислено ННПО за 2012 г.	Отклонение	В том числе по КГН за 2012 г.
ВСЕГО ПО РФ
Центральный федеральный округ
Северо-Западный федеральный округ
Северо-Кавказский федеральный округ
Южный федеральный округ
Приволжский федеральный округ
Уральский федеральный округ
Сибирский федеральный округ
Дальневосточный федеральный округ

В республике Дагестан в 2011 году было зарегистрировано 13 организаций-участников КГН, которые входят в следующие крупные предприятия: ОАО «Мегафон интернешнл», ОАО «РТККомм «РУ», ОАО «Русгидро». С 2015 года к ним добавился ПАО НК «Лукойл». При этом наибольшее количество участников у предприятий, специализирующихся на отрасли нефти и газа ОАО «Транснефть» - 5 участников, ОАО «Газпром» - 6.

В первый год после введения института КГН был отмечен рост поступления налога на прибыль в 65 регионах России и одновременно, снижение в 18 регионах, куда вошла Республика Дагестан. Связано это с перераспределением налоговой базы между участниками КГН пропорционально численности работников и стоимости основных средств. Кроме того, для участников консолидированной группы убыток, полученный одной из организаций, уменьшает налоговую базу непосредственно в текущем налоговом периоде, а не переносится на 10 лет с правом уменьшения налоговой базы будущих периодов, как не для участников КГН. Однако убыток, полученный до вступления в состав КГН, организация вправе использовать только после выхода из состава группы или при ее ликвидации.

По Республике Дагестан сумма начислений по налогу на прибыль организаций за 2012 год уменьшилась на 463,3 млн рублей в сравнении с 2011 годом, т.е. снизилась на 12,5 %, и тенденция к снижения продолжается до сих пор.

На выполнение бюджетных назначений по налогу на прибыль в бюджет РД оказывают также влияют уточненные декларации по налогу на прибыль организаций. Так за первый квартал 2014 г. был «уменьшен» налог на прибыль организаций в сумме 74,9 млн рублей такими крупными организациями, как ЗАО «Мегафон-Интернэшнл», ОАО «Газпром» и Филиал ОАО «МТС» в Республике Дагестан . Непосредственное влияние оказывают и произведенные в соответствии с налоговым законодательством возвраты в крупных суммах участниками КГН. Действия подобного рода приводят к трудностям исполнения бюджетных назначений по Республике.

Таким образом, действующий режим КГН спровоцировал сложности прогнозирования бюджетных доходов на уровне отдельного субъекта, а также создал условия для внезапного снижения доходов бюджета субъекта, в котором осуществляют деятельность прибыльные предприятия, за счет получения убытков налогоплательщиками в других регионах, входящих в КГН.

Для более равномерного распределения налога на прибыль организаций Федеральным законом от 30.03.2012 № 19-ФЗ «О внесении изменений в статьи 67 и 288 НК РФ» введен особый механизм расчета и уплаты налога на прибыль в бюджеты субъектов РФ. Данное положение распространяется на ответственного участника КГН, в состав которого входят организации, являющиеся собственниками объектов Единой системы газоснабжения, таких как «Газпром».

Суть механизма заключается в применении поправочных коэффициентов к формуле расчета доли прибыли, приходящейся на каждого из участников КГН и его обособленных подразделений, находящихся на территории субъектов РФ, с учетом уровня налоговых платежей организаций-участников КГН за налоговый период 2011 г.

Данная методика расчета позволяет, равномерно распределять налоговые исчисления по бюджетам субъектов в течение 2012-2016 гг., но вместе с тем, необходимость сбора подтверждающих данных и усложнение расчета распределения налога на прибыль по КГН в разрезе региональных бюджетов требует от налогоплательщика дополнительных затрат.

В некоторых субъектах Российской Федерации предусмотрены пониженные ставки налога на прибыль для участников КГН в части, зачисляемой в региональный бюджет . Условием применения такой льготы является принадлежность организации к определенной отрасли или виду деятельности, в ряде регионов льготы имеют ограниченный срок действия. К примеру, с 2012 года в Ленинградской области для организаций, занимающихся добычей, переработкой, транспортировкой нефти и газа; производством и реализацией нефтепродуктов, а в Ханты-Мансийском автономном округе для организаций, предоставляющих услуги по добыче нефти и газа, региональная ставка налога снижена на 4 пп. и составляет 14 % (с учетом 2 %-й федеральной ставки общая ставка налога равна 16 %) . Такая же пониженная ставка налога на прибыль установлена на период 2014-2017 гг. в Ненецком автономном округе для организаций, занимающихся добычей сырой нефти и нефтяного (попутного) газа, транспортировкой по трубопроводам нефти, хранением и складированием нефти и продуктов ее переработки .

Функционирование КГН способствует миграции налоговой базы между регионами, в частности, в 2012 году в 23 субъектах Российской Федерации (28 % от общего числа регионов) произошло снижение поступлений налога на прибыль организаций на сумму 44,6 млрд руб., а в 60 субъектах Российской Федерации (72 % от общего числа регионов) произошло увеличение поступлений налога на прибыль организаций на сумму 29,1 млрд руб.

Прибыль организаций играет существенную роль в формировании налоговой базы территорий. Более десятка регионов сформировали четверть своих налоговых доходов за счет налога на прибыль организаций, а у трети регионов эта доля составила пятую часть. В 2011 году три субъекта Российской Федерации (Липецкая область, Тюменская область и Чукотский автономный округ), а в 2012 году два субъекта Российской Федерации (Сахалинская область, Чукотский автономный округ) почти половину налоговых доходов сформировали за счет поступлений налога на прибыль организаций .

Институт КГН оказал негативное влияние на управление налоговой базой территории в условиях горизонтальной налоговой конкуренции, поскольку он способствовал возникновению следующих факторов налоговых рисков для регионов:

Функционирование КГН приводит к размыванию существенной доли налоговой базы региональных бюджетов, что снижает точность планирования и прогнозирования объема выпадающих налоговых доходов бюджетов территорий. Серьезной проблемой для регионов может стать единовременный и резкий отток значительного объема доходов, который может произойти в рамках перераспределения налоговых поступлений от КГН;

Субъекты федерации стали более уязвимыми к возможным манипуляциям со стороны налогоплательщиков, направленным на перемещение налоговой базы из одного региона в другой, поскольку по действующим правилам по итогам налогового периода осуществляется взаимозачет прибылей и убытков участников КГН. К примеру, в тяжелом положении оказалась Республика Карелия, в налоговых доходах бюджета которой доминировали поступления налога на прибыль ОАО «Северсталь». С 2012 года эта компания стала ответственным участником КГН, и сумма налога на прибыль, поступающая в бюджет Республики Карелия, теперь зависит от размера совокупной прибыли КГН, исчисленной с учетом сальдирования финансового результата деятельности всех участников группы. Не случайно в течение 2012 года были приняты поправки в Налоговый кодекс Российской Федерации, закрепившие поэтапный переход на новую систему распределения между региональными бюджетами налога на прибыль, уплачиваемого участниками консолидированной группы, в состав которой входят организации-собственники объектов Единой системы газоснабжения (ОАО «Газпром»);

Объем налоговых поступлений в региональный бюджет не отражает реальный вклад каждого региона в создание благоприятных условий для инвесторов и не стимулирует региональные власти к созданию дополнительных условий для повышения своей налоговой конкурентоспособности.

Обозначенные проблемы оказывают серьезное влияние на гарантированный Бюджетным кодексом РФ принцип сбалансированности бюджетов и возможности управления налоговыми обязательствами крупных холдингов. С этой целью необходимо провести доработку по следующим направлениям:

Порядок распределения налога на прибыль организации для исчисления и уплаты в бюджеты субъектов РФ для участников КГН, а также их подразделений по месту нахождения;

Применение участниками КГН установленной законами субъектов РФ ставки налога для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом необходимо проводить анализ изменения налоговой базы по налогу на прибыль с целью выяснения влияния пониженных ставок налога на прибыль организаций, действующих в субъектах РФ, на изменения поступления налога в целом по КГН по сравнению с индивидуальной уплатой налога.

На данном этапе зарегистрировано на территории Российской Федерации 15 участников КГН. В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 28 ноября 2015 г. N 325-ФЗ в течение 2016-2017 гг. договоры о создании КГН, регистрации налоговыми органами не подлежат, а договоры, зарегистрированные налоговыми органами в 2014-2015 гг., считаются незарегистрированными. В данном случае требуют доработки условия формирования КГН, в частности, состав участников, а также период действия КГН. Данные условия особенно актуальны, на фоне дискуссий о снижении порога вхождения в КГН, в том числе и ограничений на частоту внесения изменений в состав КГН не ранее чем через 5 лет.

Таблица 2

Динамика изменения сумм поступлений налога на прибыль организаций по КГН в связи с применением пониженной ставки налога, установленной Законами субъектов РФ

На основе вышесказанного можно сделать вывод о том, что введение консолидированной группы налогоплательщиков носит в большей степени инвестиционный характер. Государство стремится к стимулированию развития приоритетной на сегодняшний день формы ведения бизнеса - интегрированных структур, которые представляют собой основную конкурентоспособность национальной экономики на международном рынке. Значительные сокращения налоговых поступлений на начальном этапе существования КГН по замыслу впоследствии должны привести к ускорение темпов экономического роста и, соответственно, увеличению доли налоговых поступлений.

Таким образом, становится ясно, почему практика введения консолидации на сегодняшний день применяется лишь в высокоразвитых с экономической точки зрения государствах, ведь позволить себе осуществить подобное инвестирование в экономику - задача не из легких.

Проведенный нами анализ позволяет сделать вывод о том, что в современных условиях крупнейшие организации требуют формулировки особого подхода к налоговому администрированию, а также особого статуса в экономике. Консолидированная группа налогоплательщиков - довольно молодой институт в российской экономике, и предстоит еще много доработок в плане налогового администрирования.

Введенные в действие с 2012 г. правила для КГН возлагают дополнительную организационную нагрузку и ставят новые административные вопросы как перед налоговыми органами, так и для самих участников консолидированных групп.

Работа выполнена в рамках реализации государственного задания Министерства образования и науки № 26.15.69.2014К по теме исследования «Налоговый механизм как фактор регулирования межрегиональной социально-экономической дифференциации на современном этапе».

Библиографическая ссылка

Мусаева Х.М., Абдуллаева К.М. ИНСТИТУТ КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ГРУППЫ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ: ОЦЕНКА И ПРОБЛЕМЫ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ // Фундаментальные исследования. – 2016. – № 11-4. – С. 839-845;
URL: http://fundamental-research.ru/ru/article/view?id=41266 (дата обращения: 06.04.2019). Предлагаем вашему вниманию журналы, издающиеся в издательстве «Академия Естествознания»

Традиционно каждая организация несет бремя ответственности по собственным налоговым обязательствам, связанным с этим расчетам налоговой базы и подготовкой отчетности самостоятельно. Но если речь идет о компании, работающей на ОСН, то есть о плательщике налога на прибыль , законодательство предлагает определенную альтернативу, позволяющую, во-первых, некоторым образом избавиться от персональной обязанности по расчету и уплате налога, а во-вторых, снизить сами налоговые отчисления. Это возможно в рамках работы консолидированной группы налогоплательщиков.

Что такое консолидированная группа налогоплательщиков

Консолидированная группа налогоплательщиков или КГН – это добровольное объединение нескольких организаций, в рамках которого налог на прибыль рассчитывается с совокупной налоговой базы. При ее определении учитываются доходы и расходы всех входящих в группу организаций. Поскольку убытки в рамках КГН также учитываются по всем участникам в целом, это позволяет в конечном счете значительно уменьшить общую сумму налога на прибыль .

Условия создания и вступления в КГН

Порядок работы организаций в рамках консолидированной группы налогоплательщиков определен в главе 3.1 Налогового кодекса. Так, создание КГН несколькими организациями предполагает выполнение следующих условий:

• одна из организаций создаваемой КГН непосредственно или косвенно участвует в уставном капитале других организаций группы, причем ее доля в каждой из них должна составлять минимум 90%, а данное условие должно соблюдаться на протяжении всего срока действия договора о создании КГН;
• в году, предшествующем созданию КГН, все организации, которые планируют таким образом объединиться, должны уплатить не менее 10 млрд рублей НДС, акцизов, налога на прибыль и НДПИ. В данный расчет не включаются налоги, связанные с ведением внешнеэкономической деятельности, то есть уплачиваемые при перемещении товаров через таможенную границу;
• в тот же год суммарный объем выручки от продажи товаров, работ и услуг по всем организациям должен составить не менее 100 млрд рублей согласно данным бухгалтерской отчетности;
• совокупная балансовая стоимость активов всех входящих в группу организаций по состоянию на 31 декабря предшествующего года не должна быть ниже 300 млрд рублей.

Кроме того статьей 25.2 Налогового кодекса определены, условно говоря, индивидуальные условия вступления в консолидированную группу налогоплательщиков. Так, организация, планирующая присоединиться к КГН, не должна находиться в процессе реорганизации или ликвидации, в ее отношении не должно быть производств по делу о несостоятельности (банкротстве), а размер ее чистых активов должен превышать размер уставного капитала.

В то же время не могут быть участниками консолидированной группы налогоплательщиков резиденты особых экономических зон, компании-спецрежимники, то есть не уплачивающие налог на прибыль, а также фирмы, рассчитывающие этот налог по нулевой ставке (например, образовательные или медицинские учреждения), плательщики налога на игорный бизнес, клиринговые организации и участники сторонней КГН. Кроме того, банки, страховые организации, НПФ и профессиональные участники рынка ценных бумаг не могут образовывать такую группу с организациями, занимающимися прочими видами бизнеса. То есть для таких компаний КГН возможна только в союзе с себе подобными, в рамках конкретного направления деятельности.

Договор о создании КГН

Договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков заключается минимум на два года. В нем назначается ответственный участник КГН, который будет осуществлять расчеты с бюджетом в целом по группе, также приводятся реквизиты всех участников договора, перечисляются полномочия, которые прочие организации передают в ведение ответственного участника.

Данное соглашение необходимо зарегистрировать в налоговой инспекции. Для этого в срок до 30 октября года перед началом работы в рамках КГН ответственный участник группы подает в налоговый орган заявление о регистрации договора, подписанное всеми входящими в группу организациями, два экземпляра договора о создании КГН, документы о полномочиях лиц, подписавших договор, а также бумаги, подтверждающие выполнение участниками условий вступления и нахождения в группе. Документы подаются в ИФНС по месту регистрации ответственного участника КГН, если только он не относится к категории крупнейших налогоплательщиков. В этом случае предоставить пакет бумаг нужно в ИФНС по месту учета данной организации - ответственного участника КГН в качестве крупнейшего налогоплательщика. Если все условия соблюдены, то ИФНС зарегистрирует договор в течение месяца, и работа в рамках вновь созданной группы будет возможна, начиная с 1 января очередного отчетного года.

В случае, если меняется количество участников группы, то есть в КГН вступает новая компания или одна из организаций принимает решение ликвидироваться, то договор о создании консолидированной группы требует внесения соответствующих изменений. Поправки с необходимостью их регистрации в ИФНС вносятся и в случае продления срока действия договора о таком сотрудничестве.

Ведение учета в КГН

Каждый участник консолидированной группы налогоплательщиков ведет учет собственных доходов и расходов самостоятельно в соответствии с требованиями НК РФ, а также ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Данные фиксируются в бухгалтерском учете по всем стандартным правилам отражения операций, но на отдельном счете 78 «Расчеты с участниками консолидированной группы налогоплательщиков». Далее информацию по данным бухгалтерского учета, а также налоговых регистров все прочие организации, входящие в состав КГН, передают ответственному участнику. Сроки для передачи данной информации, кстати говоря, также четко определяются договором о создании КГН.

Именно на ответственного участника группы ложится задача определения налоговой базы и суммы налога за отчетный или налоговый период. Консолидированная налоговая база по налогу на прибыль по всем организациям в составе группы рассчитывается, как арифметическая сумма доходов, уменьшенная на арифметическую сумму расходов всех участников КГН. Отрицательная разница, если она возникла, признается общим убытком консолидированной группы налогоплательщиков.

Декларацию по налогу на прибыль в целом по всем организациям также подает ответственный участник КГН. Отчет предоставляется в ту ИФНС, в которой был зарегистрирован договор о создании консолидированной группы.

Впрочем, тут есть и исключение: если отдельная организация в составе КГН получает доходы, не входящие в совокупную налоговую базу группы, например дивиденды от участия в уставном капитале сторонней компании, то по этим доходам она обязана отчитаться самостоятельно (п. 7 ст. 289 НК РФ).

Еще раз о преимуществах и недостатках

Как видите, работа в составе консолидированной группы налогоплательщиков, хоть и требует определенных подготовительных и регистрационных действий в начале, потом способна в немалой степени облегчить задачи ведения учета и подачи отчетности, и, что главное, снизить общие налоговые отчисления в бюджет. Еще одним немаловажным преимуществом КГН является то, что сделки, заключенные между ее участниками, в большинстве случаев не являются предметом контроля над трансфертным образованием, несмотря на наличие фактора взаимозависимости по владению долей в УК среди организаций, входящих в группу. Тем не менее, нужно отметить, что довольно высокие лимиты по требованиям вступления в КГН делают возможной работу в рамках такой группы скорее только лишь для представителей крупного бизнеса, но, к сожалению, не для малых предприятий.

Консолидированная группа налогоплательщиков (КГН) — это добровольное объединение организаций-плательщиков налога на прибыль в группу на определенных условиях, когда организации начинают исчислять и уплачивать налог на прибыль с совокупной прибыли организаций, входящих в такую группу (п. 1 ст. 25.1 НК РФ).

Кто может создать КГН?

В КГН могут быть объединены только российские организации и лишь в случае, если доля прямого или косвенного участия одной организации в других организациях составляет 90% и более (п. 2 ст. 25.2 НК РФ). Данное условие должно соблюдаться на протяжении всего срока действия договора КГН. Отдельные организации (к примеру, применяющие УСН или ЕНВД; банки; страховые организации и НПФ) не могут являться участниками КГН (п. 6 ст. 25.2 НК РФ).

Договор и участники КГН

Каждая из организаций, входящих в КГН, считается участником КГН, а организация, на которую возложены обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль, именуется ответственным участником КГН. Организации объединяются в КГН на основании договора о создании КГН, который подлежит регистрации в налоговой инспекции по месту нахождения ответственного участника (п. 5 ст. 25.3 НК РФ). КГН создается на срок не менее 5 календарных лет (п. 7 ст. 25.2 НК РФ).

Дополнительные условия для создания КГН

Каждая сторона договора о создании КГН должна соответствовать следующим условиям (п. 3 ст. 25.2 НК РФ):

• организация не находится в процессе реорганизации или ликвидации;
• в отношении организации на дату регистрации договора о создании КГН (на дату присоединения такой организации к существующей КГН) не возбуждено производство по делу о несостоятельности (банкротстве);
• в отношении организации не введена ни одна из процедур банкротства (за исключением наблюдения);
• размер организации на последнюю отчетную дату, предшествующую дате регистрации договора о создании или изменении КГН, превышает размер ее уставного капитала.

Требования к совокупным показателям всех участников КГН

Период/Дата	Показатель (п. 5 ст. 25.2 НК РФ)	Величина
Календарный год, предшествующий году представления на регистрацию договора о создании КГН	Совокупная сумма уплаченных НДС, акцизов, налога на прибыль и налога на добычу полезных ископаемых (без учета таможенного НДС)	Не менее 10 млрд. руб.
	Суммарный объем выручки от продажи товаров (работ, услуг) и прочих доходов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности	Не менее 100 млрд. руб.
31 декабря года, предшествующего году представления на регистрацию договора о создании КГН	Совокупная стоимость активов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности	Не менее 300 млрд. руб.