Операции по кредитам и займам. Краткосрочные и долгосрочные займы. Основные и дополнительные затраты кредитов и займов
Бухгалтерский учет — процедура, в рамках которой в регистрах финансовых служб предприятия отражаются имеющие отношение к кредитам и займам. В чем заключается специфика данных записей? Посредством каких проводок в бухучете отражаются долгосрочные обязательства и краткосрочные кредиты и займы?
Чем отличается кредит от займа?
Для начала изучим некоторые теоретические моменты бухучета обязательств, о которых идет речь. Так, прежде чем рассматривать то, каким образом реализуется учет кредитов и займов в бухгалтерском учете, можно изучить различия между ними. Данные критерии можно выявить, обратившись к положениям гражданского законодательства России.
Касательно займа: в соответствии с договором одна сторона, выступающая займодавцем, передает во владение другому хозяйствующему субъекту - заемщику, денежные средства или иные ресурсы, а через некоторое время второй возвращает первому данное имущество или равноценное ему.
Договоры займов могут подписывать как организации, так и физлица. Данное соглашение должно заключаться в письменной форме, если законом не предусмотрено иных условий.
Стороной договора по обычному займу может быть любой гражданин или организация. Операции соответствующего типа не лицензируются и, как правило, не ограничиваются. В порядке, который регулируется гражданским законодательством, может быть получен, к примеру, займ от учредителя или партнерской организации.
В свою очередь, кредит — это заем, который может быть предоставлен организацией только в статусе кредитно-финансовой организации, предполагающем наличие лицензии от ЦБ РФ. Оформление кредитов, в свою очередь, осуществляется на основании норм не только ГК РФ, но и иных, финансовых источников права. При этом они должны предоставляться только на основании письменного договора. Кредиты банков в общем случае рассматриваются как срочные и предполагающие уплату процентов.
Договор между кредитно-финансовой организацией и заемщиком во многих случаях предполагает обеспечение соответствующего займа каким-либо активом, поручительством или же посредством заключения особого договора со страховой фирмой. Таким образом, принципиальные заключаются в том, что обязательства первого типа:
- возникают вследствие заключения организации договора со специализированным кредитно-финансовым учреждением с лицензией от ЦБ РФ,
- предполагают передачу кредитором заемщику во всех случаях денежных средств;
- возникают вследствие заключения между сторонами правоотношений письменного договора.
В контракте между кредитором и заемщиком фиксируются все основные условия займа: величина суммы, передаваемой от одной стороны к другой, размер и условия начисления процентов, пеней.
Объект учета операций по займам в бухучете
Рассмотрим теперь то, с какими объектами может соотноситься учет кредитов и займов в бухгалтерском учете. Главным считаются хозяйственные операции, возникающие вследствие исполнения предприятием договора, в соответствии с которым один субъект — кредитор или займодавец, передает, как мы отметили выше, во владение другой — заемщику, денежные средства, в то время как второй обязуется вернуть первому взятую сумму, а также если это предусмотрено соглашением — также проценты.
В некоторых случаях предметом соглашения может быть некий материальный объект — недвижимость или оборудование, интеллектуальный продукт (например, программное обеспечение). В редких случаях предполагается возврат заемщиком меньшей суммы, чем была взята по договору. Как правило, это возможно, если стороны соглашения — Центральный банк государства, в котором принята политика отрицательных процентных ставок, а также частные кредитно-финансовые организации. В РФ ключевая ставка ЦБ сейчас достаточно высокая, поэтому кредиты, оформляемые между различными участниками рынка, практически всегда предполагают выплату процентов.
Учет кредитов и займов в бухгалтерском учете реализуется на специальных счетах 66 и 67. Первый отражает операции по краткосрочным займам, второй — по долгосрочным. Порядок соответствующего учета утвержден отдельным источником права — ПБУ 15/2008. Изучим более подробно то, каким образом осуществляются данные процедуры исходя из положений регулирующего законодательства.
Порядок учета операций по займам в бухучете: нормативное регулирование
В соответствии с нормами права, по которым должен осуществляться учет кредитов и займов в бухгалтерском учете, сумма обязательств предприятия — если оно выступает заемщиком, отражается в регистрах бухучета исходя из содержания договора с кредитором. Сведения о сроках выплаты займа также должны раскрываться в отчетных источниках.
Кредиты и займы классифицируются на 2 типа — краткосрочные и долгосрочные, и их учет ведется по счетам, которые приведены выше. Расходы, сопутствующие займам, должна отражаться в бухучете отдельно от сумм, взятых по кредитному договору. Данные издержки отражаются в бухгалтерских документах по тому периоду, в котором они появились. Они должны быть также равномерно включены в структуру прочих расходов организации.
С использованием специальных счетов бухучета суммы, которые соответствуют основной сумме или процентам, начисляемым на долгосрочные или краткосрочные займы либо кредиты, формируются бухгалтерские проводки с использованием счетов бухучета. Рассмотрим их специфику.
Учет заемных обязательств: счета и проводки
В общем случае, как мы отметили выше, долгосрочные и краткосрочные займы и кредиты отражаются на счетах 66 и 67. Аналитический бухучет соответствующих обязательств осуществляется исходя из их отнесения к конкретной категории, а также по отдельности (каждый кредит рассматривается как самостоятельное правоотношение).
Основная сумма, которую должно предприятие, фиксируется в бухучете как часть кредиторского долга в величине, которая отражена в договоре. Также фирма должна отразить в учете сведения о недополученных средствах в виде займов. В бухгалтерской отчетности должны фиксироваться также сроки погашения обязательств.
Расходы по займам необходимо учитывать отдельно от основных их сумм, в определенном расчетном периоде и при условии включения в структуру прочих расходов. При этом неважно, на каких условиях предоставлены заемные денежные средства. В рамках учета процентов в бухгалтерских регистрах фирмы используются проводки по кредиту таких счетов, как 66 или 67, а также корреспондирующих с теми, по которым отражаются конкретные источники выплат.
Проценты по обязательствам могут быть отнесены к затратам на закупку материально-производственных ресурсов, если основная сумма соответствующих им денежных средств непосредственно связана с ними и проинвестирована до момента оприходования соответствующих ресурсов. Если данное условие не соблюдено, то проценты должны учитываться как часть операционных издержек — с использованием счета 91.
Соответствующий объем капитала может быть направлен на инвестирование во внеоборотные ресурсы. В этом случае проценты по кредитам отражаются посредством проводок:
- по 08, а также кредиту основных счетов учета задолженности в случае, проценты уплачены до того момента, когда фонды введены в эксплуатацию;
- по дебету счета 91 и кредиту основных счетов, если соответствующие денежные средства перечислены после того, как основные средства были приняты в производство.
Если заем возвращен несвоевременно или же в случае, если проценты уплачены с просрочками, то штрафы по кредитному договору должны отражаться в бухучете с помощью проводки по дебету счета 91.2.
Таким образом, если суммы взяты в кредит и используются в целях инвестирования во внеоборотные активы, то бухгалтер осуществляет их учет посредством следующих проводок:
- Дт 08, Кт 66 (или 67) в регистрах бухучета, если проценты по займам перечисляются кредитору до того момента, когда основные фонды вводятся в эксплуатацию или же, к примеру, ставятся на учет активы, относящиеся к нематериальным;
- Дт 91, Кт 66 (или 67), если проценты появляются после осуществления отмеченных операций.
Стоит отметить, что в случае, если расчеты по кредиту осуществляются предприятием с просрочками, то штрафы, предусмотренные договором, включаются в структуру расходов, которые классифицируются как внереализационные. В этом случае формируются проводки по дебету счета 91. Вместе с тем, как только кредит или заем погашается, то в бухучете соответствующая операция подтверждается следующей записью в регистрах: Дт 66 (или 67), Кт 50 (или, например, 51, 52 либо 55).
Обязательства, погашенные своевременно и те, что выполнены позже установленного договором срока, должны учитываться раздельно. Учет расчетов по кредитам и займам краткосрочного и долгосрочного типа осуществляется, как мы уже знаем, также осуществляется обособленно. Полезно будет рассмотреть специфику учета каждого типа операций.
Учет обязательств
Касательно долгосрочных обязательств - существует 2 основных метода их учета.
Во-первых, можно формировать проводки на счете 67 до того, как срок погашения кредита или займа истечет. Во-вторых, допускается отражение проводок на соответствующем счете до того момента, когда до погашения соответствующих обязательств останется 365 дней.
Если срок — меньше, то уже должен использоваться счет 66, на котором учитываются, в свою очередь, краткосрочные кредиты. То, каким образом отражаются в бухучете долгосрочные займы — по 1 или 2 схеме, должно быть утверждено в учетной политике фирмы.
Займы за счет эмиссии: особенности бухучета
Характеристика заемных средств, о которых идет речь, следующая. Стоит отметить, что проводки, используемые в целях учета рассматриваемых обязательств, применяются те же, что и в случае с обычными кредитами и займами.
Главная особенность отражения в бухучете операций с заемными средствами, появляющимися вследствие эмиссии, заключается в том, что в случае запуска в оборот ценных бумаг по стоимости выше номинальной или соответствующей ей, то проводки должны применяться следующие:
- Дт 51, Кт 66 или 67 (по суммам, соответствующим номинальной стоимости эмитированных бумаг);
- Дт 51, Кт 98 (по суммам, отражающим увеличение стоимости эмитированных бумаг относительно номинальной).
При этом сумма, отражаемая на счете 98, должна равномерно списываться в рамках срока, пока осуществляется оборот ценных бумаг, на счет 91.
В случае если ценные бумаги размещаются по стоимости ниже номинальной, то соответствующая разница должна начисляться равномерно в рамках срока оборота облигаций с применением записи Дт 91.1, Кт 66 (или 67).
Фирма в разделе которой осуществляется учет расчетов по кредитам и займам, может зафиксировать, что уменьшение стоимости эмитированных бумаг должно предварительно учитываться в структуре издержек будущих периодов. Если это так, то для фиксации хозяйственных операций в регистрах бухучета будет использоваться проводка Дт 97, Кт 66 (или 67).
Увеличение номинальной цены займа относительно стоимости его размещения включается в структуру операционных расходов ежемесячно в период обращения ценных бумаг с использованием следующей записи в регистрах: Дт 91.2, Кт 97.
Проценты следует учитывать отдельно от основного долга. Отражение операций с ними в рамках сделок с облигациями осуществляется с применением записи Дт 91.2 Кт 66, 67.
Фирма может утвердить в учетной политике норму, по которой учет расходов по займам и кредитам при выплате процентов по облигациям, в свою очередь, также будет включен в структуру издержек будущих периодов. При этом должна использоваться проводка Дт 97, Кт. 66, 67.
Сумма процентов по ценным бумагам, пока осуществляется их оборот, формирует операционные расходы — составляющие ее суммы ежемесячно отражаются записью Дт 91.2 Кт. 97.
Основные и дополнительные издержки по обязательствам
Затраты, сопутствующие использованию предприятием заемных средств, могут быть основными или же дополнительными. К первым относятся, прежде всего, проценты, предусмотренные договором. Ко вторым чаще всего — курсовая разница.
Основные затраты должны быть включены в структуру операционных расходов фирмы. Для того чтобы корректно учесть в данном случае займ, проводки применяются следующие: Дт 91.2, Кт. 66 (или 67).
К дополнительным издержкам чаще всего относятся те, что связаны с оплатой услуг посредников при оформлении кредита, консультантов. Также к соответствующей категории затрат принято относить налоги и сборы. Для того чтобы корректно учесть по соответствующей схеме заем или кредит, проводки применяются следующие: Дт 91.2, Кт 60 (или 76).
Учет долгов при покупке основных фондов
Определенными нюансами характеризуется бухучет займов и кредитов, оформленных предприятием в целях инвестирования в основные фонды. То, как именно осуществляется учет данных обязательств, зависит от того, происходит ли начисление амортизации по соответствующим фондам. Если нет, то те издержки, что связаны с оформлением кредита включаются в структуру операционных расходов.
Конкретный перечень основных фондов, по которым не должна начисляться амортизация, зафиксирован в российских ПБУ. Учет кредитов и займов, в случае если амортизация начисляется, предполагает включение соответствующих им затрат в исходную стоимость ресурсов, относящихся к основным средствам. Соответствующий порядок может быть применен, если:
- фирма имела издержки, связанные с приобретением или строительством основных фондов;
- наступил срок перечисления процентов по оформленному займу или кредиту;
- стоимость объекта ОС включена в структуру капитальных инвестиций.
Еще один значимый критерий — объект ОС не должен быть введен в эксплуатацию.
Для того чтобы учесть по соответствующей схеме займы и кредиты, счет бухучета должен использоваться особый — 08. С его использованием формируется проводка Дт 08, Кт 66 (или 67). Но если отмеченные условия не выполнены, то затраты по обязательствам учитываются в рамках операционных издержек. В этом случае применяются проводки Дт 91.2, Кт. 66 (или 67).
Учет долгов при покупке материалов
Предприятие может оформлять кредиты банков или займы партнеров в случае, если необходимо осуществить инвестиции также в материалы, используемые в производстве. Для учета подобных хозяйственных операций применяется проводка, по которой проценты включаются в структуру себестоимости материалов: Дт 10, Кт. 66 (или 67).
Отметим, что уплачиваемые проценты увеличивают цену материалов, только если их начисление осуществляется до момента оприходования соответствующих ресурсов на складе фирмы. Если они начислены после оприходования, то проценты должны включаться в структуру операционных расходов. При этом используются дебетовые проводки с применением счета 91.2.
Учет вексельных займов
Рассмотрим еще один значимый аспект правоотношений с участием кредиторов и заемщиков: учет займов, относящихся к вексельным. Хозяйственные операции, которые им соответствуют, отражаются посредством проводок:
- Дт 51 (52), Кт 66 (либо 67), если речь идет о фактически принятых денежных средствах;
- Дт 91.2, Кт 66 (или же 67) в иных случаях.
Проценты либо, наоборот, суммы, отражающие факт снижения стоимости векселей, учитываются в том же порядке, чтобы и обязательства, возникающие у фирмы вследствие эмиссии ценных бумаг. Закрытие операций в рамках оборота векселей осуществляется в соответствии извещения банковской организации о погашении долга посредством записи Дт 66, 67, Кт 62, 76.
Если организация, владеющая векселем, возвращает средства, что приняты от банка по факту учета уменьшения стоимости долговых обязательств по причине невыполнения условий контракта изначальным векселедателем, то применяется проводка Дт 66, 67, Кт 50, 51.
Если в рамках расчетов фирмы с клиентами или заказчиками остались дебиторские долги, которые обеспечены векселями, то они должны учитываться по дебетам счетов бухучета.
Если при расчетах фирмы с банками, держателями векселей или же займодавцами участвуют взаимосвязанные хозяйствующие субъекты, то их учет ведется с использованием счетов 66 или 67 раздельно.
Порядок учета процентов по займам и кредитам - это вопрос, который волнует практически каждую организацию. Рассмотрим действующий порядок учета, в том числе, затронем особенности учета процентов по контролируемым сделкам.
На основании подп. 10 п. 1 ст. 251, п. 12 ст. 270, подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ операции по получению и возврату займов не учитываются в составе доходов и расходов.
Организация вправе при расчете налоговой базы по налогу на прибыль учесть расходы в виде процентов по займу .
Согласно подп. 2 п. 1 ст. 265, п. 8 ст. 272 НК РФ вне зависимости от даты уплаты проценты признаются в составе внереализационных расходов:
- на дату возврата кредита (займа);
- на последнее число каждого месяца в течение всего срока пользования займом.
Особенности учета процентов по долговым обязательства установлены положениями статьи 269 НК РФ.
При этом указанные положения статьи 269 НК РФ применяются в отношении процентов, начисляемых с 1 января 2015 г. по договорам, заключенным как до 1 января 2015 г., так и после этой даты (см., например, письмо Минфина России от 15.07.2015 N 03-01-18/40737).
Иначе обстоит дело с контролируемыми сделками - в качестве расходов по ним признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 НК РФ .
По контролируемым сделкам организация признает в качестве расхода процент по займу, исчисленный исходя из фактической ставки, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений (пункты 1.1, 1.2 ст. 269 НК РФ).
Данные значения, в частности, составляют:
- по рублевым займам - не более 125 % процентов от ключевой ставки ЦБ РФ (устанавливается диапазон для учета доходов/расходов от 75% до 125 %).
Таким образом, процентная ставка по контролируемой сделке должна быть не более 12,5 %.
- по займам в ЕВРО - от Европейской межбанковской ставки предложения (EURIBOR) в евро, увеличенной на 4 процентных пункта до ставки EURIBOR в евро, увеличенной на 7 процентных пункта;
- по займам в долларах США - от ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 7 процентных пункта.
Напомним, до 01 января 2015 предельная величина процентов, учитываемых в расходах, при оформлении долгового обязательства в рублях принималась равной ставке процентов, установленной договором, но не более ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,8 раза. По долговым обязательствам в иностранной валюте величина составляла 0,8 ставки рефинансирования Банка России.
Пример отражения в бухучете процентов по денежному займу, предоставленному организации
16 марта 2016 года ООО «Альфа» предоставило ООО «Производственная фирма "Мастер"» денежный заем. Сумма займа - 500 000 руб. Срок возврата займа - 28 апреля 2016 года. Заем предоставлен под 10 процентов годовых. По договору проценты за пользование займом «Мастер» перечисляет в последний день месяца. Проценты за апрель уплачиваются одновременно с возвратом задолженности по займу.
Дебет 58-3 Кредит 51
- 500 000 руб. - выдан денежный заем «Мастеру».
Дебет 76 Кредит 91-1
- 2049 руб. (500 000 руб. × 10% : 366 дн. × 15 дн.) - начислены проценты по займу за март;
Дебет 51 Кредит 76
- 2049 руб. - отражена уплата процентов по займу за март.
Дебет 76 Кредит 91-1
- 3825 руб. (500 000 руб. × 10% : 366 дн. × 28 дн.) - начислены проценты по займу за апрель;
Дебет 51 Кредит 76
- 3825 руб. - отражена уплата процентов за апрель;
Дебет 51 Кредит 58-3
- 500 000 руб. - возвращен заем.
Для учета займов, предоставленных сотрудникам, используйте счет 73-1 «Расчеты по предоставленным займам» (Инструкция к плану счетов). На этом же счете ведите учет начисленных процентов за пользование займом. Подробнее об этом см. Как отразить в бухучете предоставление займа другой организации .
Если сотруднику предоставлен беспроцентный заем, у него образуется материальная выгода в виде экономии на процентах. Материальная выгода возникнет и в тех случаях, когда ставка процентов по займу меньше 2/3 ставки рефинансирования (подп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ). В отношении материальной выгоды организация-заимодавец является налоговым агентом, поэтому с этой суммы нужно рассчитать и удержать НДФЛ (по ставке 35%).
Пример отражения в бухучете и при налогообложении процентов по денежному займу, предоставленному сотруднику
10 января 2016 года ООО «Альфа» выдало из кассы менеджеру А.С. Кондратьеву денежный заем на оплату обучения. Сумма займа - 50 000 руб. Срок возврата - 10 февраля 2016 года. Заем предоставлен под 2 процента годовых. По договору проценты за пользование займом за январь 2016 года организация удерживает из зарплаты сотрудника. Проценты за февраль 2016 года он вносит в кассу одновременно с возвратом долга.
Зарплату сотрудникам организация выплачивает в последний день текущего месяца.
Ставка рефинансирования в течение срока действия договора займа условно составила 11 процентов.
Бухгалтер «Альфы» сделал в учете следующие записи.
Дебет 73-1 Кредит 50
- 50 000 руб. - выдан денежный заем Кондратьеву.
Дебет 73-1 Кредит 91-1
- 57 руб. (50 000 руб. × 2% : 366 дн. × 21 дн.) - начислены проценты по займу за январь.
С этой суммы удерживается НДФЛ.
Удержание процентов и НДФЛ с материальной выгоды за январь бухгалтер отразил так.
Дебет 70 Кредит 73-1
- 57 руб. - удержаны проценты по займу за январь;
- 54 руб. (50 000 руб. × (2/3 × 11% - 2%) : 366 дн. × 21 дн. × 35%) - удержан НДФЛ с материальной выгоды за январь.
В соответствии с договором займа проценты за февраль сотрудник вносит в кассу в день возврата суммы займа. Этим днем является 10 февраля. Удержание процентов и НДФЛ с материальной выгоды за февраль бухгалтер отразил так.
Дебет 73-1 Кредит 91-1
- 27 руб. (50 000 руб. × 2% : 366 дн. × 10 дн.) - начислены проценты по займу за февраль;
Дебет 50 Кредит 73-1
- 50 027 руб. (50 000 руб. + 27 руб.) - отражен возврат займа и уплата процентов за февраль.
Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
- 26 руб. (50 000 руб. × (2/3 × 11% - 2%) : 366 дн. × 10 дн. × 35%) - удержан НДФЛ с материальной выгоды за февраль.
В этом материале, который продолжает серию публикаций, посвященных новому плану счетов, проведен анализ счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" нового плана счетов. Этот комментарий подготовлен Я.В. Соколовым, д.э.н., зам. председателя Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и отчетности, членом Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России, первым Президентом Института профессиональных бухгалтеров России, В.В. Патровым, профессором Санкт-Петербургского государственного университета и Н.Н. Карзаевой, к.э.н., зам. директора аудиторской службы ООО "Балт-Аудит-Эксперт".
|
Здесь сказывается явная непоследовательность составителей плана счетов. В части финансовых вложений они объединили эти вложения на одном счете, а в отношении кредитов и займов они придерживаются линии, согласно которой привлеченные средства должны быть разделены:
- на средства, требующие погашения в течение 12 месяцев
- на задолженность свыше 12 месяцев.
Это очень важный счет, на котором отражаются расчеты по полученным кредитам. Сами кредиты делятся на краткосрочные (до одного года), они и учитываются на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и долгосрочные (свыше одного года), они отражаются на счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Это преимущественно пассивный счет, но он может иметь и дебетовое сальдо в случае, если уплачено больше, чем должны были уплатить. При работе со счетом 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" можно выделить шесть ситуаций:
1. Традиционное получение кредита (займа) оформляется или путем зачисления денег или же кредитор (займодавец) оплачивает долг кредитополучателя, т.е. имеет место цессия. В первом случае дебетуются монетарные счета 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках", во втором - счета расчетов, такие как 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". При этом во всех случаях кредитуется счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".
2. Получение займа может быть достигнуто в виде выпуска и продажи облигаций. Наличие самих облигаций (отпечатанные ценные бумаги - бланки строгой отчетности) не влияет на балансовые счета, но по мере их продажи делаются записи:
Дебет 50 "Касса", 51 "Расчетные счета"
Новым в инструкции по применению плана счетов является указание, что займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, учитываются раздельно.
Раньше был описан только один вариант учета размещения облигаций (по цене, превышающей их номинальную стоимость). В новой инструкции приведен и второй вариант - когда облигации размещаются по цене ниже их номинальной стоимости.
Если облигации продаются по номиналу, то никаких проблем не возникает и приведенная запись считается достаточной. Если такого совпадения нет, то возникают несколько иные записи. Если облигация продается по цене выше номинала, то разность отражается на счете 98.1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" и далее, эта разность, должна списываться в течение всего срока обращения облигации, для чего дебетуется счет 98.1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" и кредитуется счет 91.1 "Прочие доходы".
Если облигация продается по цене ниже номинала, то разность между ценой продажи и номиналом облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигации. При этом кредитуется счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и дебетуется счет 91.2 "Прочие расходы".
3. Получение кредитов и займов почти всегда сопровождается выплатой процентов. За все надо платить, бесплатен только сыр в мышеловке. Особенностью двойной записи следует признать то, что при получении кредита (займа) отражается сумма только этого кредита (займа), в то время как реальная величина задолженности больше, иногда существенно больше полученного займа за счет процентов.
Бухгалтеры нашли выход в том, чтоб проценты доначислять по истечении того отчетного периода, к которому они относятся, т.е. предлагается каждый отчетный период составлять записи:
Дебет 91.2 "Прочие расходы"
Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"
Данный подход к отражению начисленных процентов по займам и кредитам соответствует требованиям ПБУ 15/01: "Задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров".
Согласно пункту 12 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01) затраты по полученным займам и кредитам являются операционными расходами того отчетного периода, в котором они фактически имели место независимо от оплаты. Но, во-первых, не все затраты по полученным займам и кредитам относятся к операционным расходам, т.е. учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Если займы и кредиты получены и использованы на создание инвестиционного актива или на предварительную оплату материальных ценностей, работ, услуг, затраты, связанные с получением этих кредитов и займов не учитываются в составе операционных расходов. Во-вторых, к затратам, связанным с получением и использованием займов и кредитов относятся:
- проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;
- проценты, дисконт по причитающимся к оплате облигациям;
- разница между суммой, указанной в векселе, и суммой фактически полученных денежных средств или их эквивалентов при размещении этого векселя;
- курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления);
- расходы по юридическим и консультационным услугам;
- расходы по осуществлению копировально - множительных работ;
- суммы налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);
- расходы на проведение экспертиз;
- расходы на услуги связи;
- другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств.
Дополнительные затраты, непосредственно связанные с получением займов и кредитов, могут предварительно учитываться как дебиторская задолженность с последующим отнесением их в состав операционных расходов в течение срока погашения заемных обязательств.
Если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты МПЗ, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели (п. 15 ПБУ 15/01). При поступлении в организацию-заемщика МПЗ и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке - с отнесением указанных затрат на операционные расходы организации-заемщика.
Пример
Предприятие получило кредит в сумме 100 000 руб. сроком на 1 год. Проценты за кредит - 24% должны быть начислены ежемесячно. При получении денежных средств был сразу же перечислен аванс в сумме 100 000 руб. Через два месяца предприятие получило от поставщика материалы на сумму 60 000 руб. Еще через месяц были получены материалы на сумму 40 000 руб.
На счета расчетов должна быть отражена сумма начисленных процентов за три месяца. Данная сумма увеличит первоначальную оценку материалов. Проценты, начисленные за 4 - 12 месяцы, должны быть учтены в составе операционных расходов.
Проценты, начисленные за 2 месяца:
100 000 * 24% : 12 * 2 = 4 000 руб.
Проценты, начисленные за 1 месяц:
100 000 * 24% : 12 = 2 000 руб.
Проценты, отнесенные на полученные материалы в сумме 60 000 руб.:
4 000: 100 000 * 60 000 = 2 400 руб.
Проценты, отнесенные на полученные материалы в сумме 40 000 руб.:
4 000 - 2 400 + 2 000 = 3 600 руб.
В бухгалтерском учете предприятия будут сделаны следующие проводки:
Дебет 60 Кредит 66 - 4000 руб. - начислены проценты по кредиту за 2 месяца; Дебет 10 Кредит 60 - 2400 руб. - оприходованы материалы на сумму 60 000 рублей и отнесена сумма процентов, приходящаяся на поступившие материалы; Дебет 60 Кредит 66 - 2000 руб. - начислены проценты по кредиту за 1 месяц; Дебет 10 Кредит 60 - 3600 руб. - оприходованы материалы на сумму 40 000 рублей и отнесена сумма процентов, приходящаяся на поступившие материалы; Дебет 91.2 Кредит 66 - 2 000 руб. - начислены проценты по кредиту (ежемесячно).
Согласно пункту 25 ПБУ 15/01 затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно связанные с приобретением и (или) строительством инвестиционного актива, включаются в первоначальную стоимость этого актива. "Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени" (п.12 ПБУ 15/01).
Для включения расходов по займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива необходимо выполнение следующих условий:
- получение в будущем экономических выгод или необходимость наличия инвестиционного актива для управленческих нужд организации;
- возникновение расходов по приобретению и (или) строительству инвестиционного актива;
- фактическое начало работ, связанных с формированием инвестиционного актива;
- наличие фактических затрат по займам и кредитам или обязательств по их осуществлению.
Если работы, связанные со строительством инвестиционного актива, приостановлены на срок, превышающий три месяца, затраты по полученным займам и кредитам, использованным для формирования указанного актива, относятся на текущие расходы организации. Не включается в расчет периода приостановления работ период, в котором осуществляется дополнительное согласование возникших в процессе строительства актива технических и (или) организационных вопросов.
Затраты по полученным займам и кредитам формируют первоначальную стоимость инвестиционного актива до момента ввода в эксплуатацию объекта. С первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим видам активов, формирующих имущество комплекса), затраты по займам и кредитам относятся на операционные расходы.
"Если инвестиционный актив не принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим статьям активов), но на нем начаты фактический выпуск продукции, выполнение работ, оказание услуг, то включение затрат по предоставленным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации" (п.31 ПБУ 15/01).
4. Погашение кредита оформляется платежом, как правило, с расчетного счета. В этом случае дебетуется счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и кредитуется счет 51 "Расчетные счета".
Пример
Общество с ограниченной ответственностью продало облигаций на 200 000 руб., номинальная стоимость которых 180 000 руб. Срок обращения облигаций - двенадцать месяцев. Процент по облигациям - 3% годовых. Общая схема записей после истечения первого квартала будет выглядеть так:
Оприходована выручка от продажи облигаций 200 000 руб. (180 000 руб. - номинал, 20 000 руб. - превышение цены реализации над номиналом. Проценты по займу составят 5400 руб.):
Дебет 51 Кредит 66 - 180 000 руб.; Дебет 51 Кредит 98.1 - 20 000 руб.;
По окончании первого квартала начисляются проценты (5400 руб. : 4):
По окончании первого квартала отражается доход от превышения реальной цены облигации над номиналом, относимый к данному кварталу (20 000 руб. : 4):
Дебет 98.1 Кредит 91.1 - 5 000 руб.
Теперь предположим, что выручка от продажи облигаций составила 180 000 руб., а их номинал 200 000 руб. Остальные условия те же. В бухгалтерском учете предприятия будут сделаны проводки:
Оприходована выручка от продажи облигаций (200 000 руб. - номинал, 20 000 руб. - превышение номинала облигаций над их продажной стоимостью. Проценты по займу составляют 5400 руб.:
Дебет 51 Кредит 66 - 180 000 руб.;
По окончании первого квартала начисляются проценты:
Дебет 91.2 Кредит 66 - 1 350 руб.;
По окончании первого квартала отражаются потери от превышения номинала над реальной продажной ценой:
Дебет 91.2 Кредит 66 - 5000 руб.
5. Особенности учета возникают в тех случаях, когда речь идет о применении векселей. Организация может получить под вексель деньги и тогда делается весьма простая запись:
Дебет 51 "Расчетные счета"
Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"
При этом на дебет счета 51 "Расчетные счета" зачисляются фактически полученные деньги, а на кредит счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - сумма предоставленного кредита. Поскольку платить по векселю всегда приходится больше, чем получать под него, постольку разность эту надо списывать в дебет счета 91/2 "Прочие расходы".
6. Договор кредита и/или займа может быть заключен или в иностранной валюте или в условных единицах. При погашении кредита в этом случае может возникнуть или суммовая, или курсовая разница.
Аналитический учет по счету 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" ведется по кредитным организациям и другим заимодавцам, по видам кредитов и займов.
В старой инструкции был указан разрез аналитического учета по счетам краткосрочных кредитов и займов - по отдельным кредитам и срокам погашения займов. В новой инструкции этот разрез отсутствует, но это не значит, что бухгалтер должен отказаться от такого учета.
В соответствии с положениями ПБУ 15/01 аналитический учет займов и кредитов должен быть организован в разрезе срочной и просроченной задолженности. При этом под срочной понимается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке. Просроченной считается задолженность с истекшим согласно условиям договора сроком погашения. Организация - заемщик по истечении срока платежа обязана обеспечить перевод срочной задолженности в просроченную, который производится в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа и (или) кредита заемщик должен был осуществить возврат основной суммы долга.
В статье поговорим о том, что такое краткосрочные и долгосрочные кредиты, чем они отличаются, как происходит их учет в бухгалтерии. В статье познакомимся с двумя счетами: 66 и 67. Ниже приведены проводки по бухучету кредитов и займов с участием счетов 66 и 67.
В бухгалтерском плане счетов для учета краткосрочных кредитов существует счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», для учета долгосрочных кредитов используется счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Кредиты, как краткосрочные, так и долгосрочные, выдают кредитные организации, то есть банки. Даются они под определенные цели, на ограниченный срок, по окончании которого кредитор обязуется вернуть полученные деньги.
Видео-справка “Бухучет краткосрочных кредитов по счету 66”: субсчета, операции
В видео уроке подробно объясняется как вести бухучет краткосрочных кредитов и займов по счету 66. Обучение ведет преподаватель сайта “Бухгалтерский и налоговый учет для чайников”, главный бухгалтер Гандева Н.В. Для просмотра онлайн нажмите на плеер ниже ⇓
Учет краткосрочных кредитов
Краткосрочные кредиты выдаются на срок до 1 года. Полученные денежные средства учитывается по кредиту счет 66 в корреспонденции со (в случае если кредит выдан наличными денежными средствами), и (соответствующие проводки Д50 К66, Д51 К66, Д52 К66 ).
При получении займов организация несет определенные затраты. Это могут быть, так называемые, основные затраты, к которым относятся проценты по кредиту, курсовые, суммовые разницы по процентам. Основные затраты включаются в состав , при этом в бухгалтерском учете осуществляется проводка Д91/2 К66 .
Помимо основных расходов, возникают и дополнительные расходы, связанные с получением кредитных денег, к ним относятся оплата юридических, консультационных услуг, копировально-множительные расходы, налоги, экспертизы, услуги связи. Эти расходы отражаются проводкой Д91/2 К60.
Погашение займа отражается по дебету счет 66 в корреспонденции со счетами , и , в зависимости от того, каким образом погашена задолженность по кредиту (проводки Д66 К50, Д66 К51, Д66 К52).
Учет долгосрочных кредитов
Долгосрочный кредит выдается на срок свыше 1 года. Полученные денежные средства, так же, как и в случае с краткосрочным кредитом, учитывается по кредиту сч. 67 в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Далее учет долгосрочного кредита может осуществляться двумя способами:
- На сч. 67 до истечения срока погашения.
- На сч. 67 до тех пор, пока до срока погашения останется 365 дней. После этого кредитная сумма переводится на сч. 66 проводкой Д67 К66, то есть долгосрочная задолженность переводится в краткосрочную.
Выбранный способ учета нужно отразить в приказе по учетной политике, о которой можно почитать в статье “ “.
Проводки по счетам 66 и 67
В таблице ниже рассмотрен бухучет кредитных операций: получение долгосрочных и краткосрочных займов и их отражение. ⇓
Дебет | Кредит | Название операции |
Получен краткосрочный кредит наличными (на расчетный, валютный счет) |
||
Учтены основные затраты, связанные с получением кредитной суммы (проценты, курсовые разницы) |
||
Погашен краткосрочный кредит |
||
Получен долгосрочный кредит наличными (на расчетный, валютный счет) |
||
Долгосрочный кредит переведен в краткосрочный |
