Существуют самые различные точки зрения на причины возникновения двойной записи. Рассмотрим некоторые из них.

В. Зомбарт (1863-1941) полагал, что двойную запись вызвали экономический рост Европы и возникновение капиталистических отношений . Более того, Зомбарт подчеркивал и обратную связь двойной бухгалтерии с развитием капитализма. В самом деле, до ее возникновения не было капитализма, ибо не было главного, что характеризует его, -- прибыли. Целью коммерческой фирмы было расширение деятельности, оборота. Результат явно измерялся выручкой, а неявно -- разностью между выручкой и затратами, т. е. остатком наличных денег. Но это не была прибыль в бухгалтерском смысле. И только когда был построен такой сложный интеллектуальный “прибор”, как прибыль, включающий амортизацию, доходы и расходы будущих периодов и т. п., стало ясно, что прибыль не равна остатку наличных денег, и именно тогда родился капитализм. Без бухгалтерии он невозможен.

В. Зомбарт видел в двойной бухгалтерии четыре существенные черты, способствовавшие возникновению и развитию капитализма:

• 1) только система счетов позволяет раскрыть кругооборот капитала: от счета Капитала через операционные счета и счет Убытков и прибылей вновь к счету Капитала;
• 2) учет позволяет управлять хозяйственными процессами не непосредственно путем их наблюдения, а опосредованно, через их информационное отражение в системе бухгалтерских счетов;
• 3) с помощью плана счетов возможно организовать хозяйственную деятельность любого предприятия;
• 4) бухгалтерия позволяет отделить домашнее хозяйство собственника от его имущества, вложенного в предприятие. Во всех случаях бухгалтерский учет создает “порядок из хаоса”.

Не случайно современный исследователь К.Т. Дивайн подчеркивал правильность тезиса Зомбарта о том, что “бухгалтерия, структурируя цели и измеряя достижение этих целей в простых понятиях, способствовала развитию предпринимательства и, следовательно, промышленной революции”.

П.Ж. Прудон и А.П. Рудановский связывали возникновение двойной записи с развитием кредитных отношений . Каждому клиенту надо было открывать контокоррентный личный счёт, а это требовало с неизбежностью двойственных расчётов с каждым клиентом; чем больше счетов, тем необходимее двойная запись.

Р. де Рувер считал, что только образование компаний, требующих вложения средств на паях , привело к необходимости введения в учёт нового понятия "капитал", и в балансе впервые средства предприятия стали равны его источникам, возникло новое понятие - "фирма", и она как юридическое лицо отделилась от её собственников как физических лиц.

Теперь обратимся к тем, кто пытался вывести двойную запись из причин внутренних, из генезиса счетной идеи. Одни выводили ее из парадигмы простой бухгалтерии, другие -- из камеральной, причем в последнем случае одна группа ученых акцентирует внимание на счете Кассы как отправной точке развития, другая -- на эволюции контокоррентных счетов.

Ж. Фламминк выводил двойную запись из принципов простой (униграфической) бухгалтерии. Двойная запись, по его мнению, это юридическое завершение естественной эволюции бухгалтерского учета, а суть эволюции в том, что сначала были только счета материальные, затем в систему счетов включили счета третьих лиц (контокоррент) и в тот момент, когда в нее вошли счета собственных средств, произошел качественный скачок, простая бухгалтерия стала двойной, униграфическая -- диграфической. Счета собственника теперь уравнивали их расчеты с третьими лицами, которые благодаря счету Капитала как бы рассчитывались друг с другом.

Ж. Фурастье считал, что двойная запись логически завершает приходо-расходный учет счета Кассы, связанный с логически дополняющими его счетами третьих лиц. Включение материальных счетов в общую систему счетов привело к распространению и на них двойной записи. “Счет Кассы, -- писал Фурастье, -- введенный в систему счетов, подчиняет все счета денежному измерению”. Учет разницы в ценах привел к появлению счета Убытков и прибылей. Он же отражал изменения в составе имущества. И наконец, Фурастье делал два вывода, согласно которым двойная запись стала необходимой:

• 1) чтобы купец смог знать сумму своего имущества
• 2) чтобы можно было иметь счета, позволяющие отражать разницу между себестоимостью и продажными ценами.

П. Гарнье пришел к выводу, что все попытки интерпретировать камеральный учет в категориях двойной бухгалтерии (дебет-кредит) тщетны. Соединение камеральной и двойной бухгалтерии вообще невозможно, по мнению Гарнье, из-за принципиально различного понимания счета Кассы. В камеральной бухгалтерии счет Кассы является центральным в системе счетов и отражает не только сущее (движение наличных денег), но прежде всего должное, т. е. ожидаемые поступления и выплаты. Такая концепция никак не могла привести к возникновению двойной бухгалтерии, в системе которой счет Кассы -- такой же инвентарный (вещественный) счет, как всякий другой. По мнению Гарнье, изначально (XIII в.) в учете были только личные счета расчетов, но не было счетов материальных ценностей. Они появились в XIV в. Банкир писал тому, кому открывал кредит: дебет -- он должен, а от кого получал -- кредит -- он верит (имеет). С конца XV в. дебет и кредит потеряли этимологический смысл и стали означать увеличение или уменьшение учетных объектов бухгалтерских счетов. Таким образом, Гарнье выводил двойную запись не из кассовой книги камеральной бухгалтерии, а из ресконтро (книги лицевых счетов -- счетов расчетов). Тут он повторял А. Дюпона, который отрицал эволюцию простой записи в двойную, считая последнюю логическим завершением количественного роста числа личных счетов. Однако Гарнье сделал и другой вывод. Он утверждал, что если сальдировать каждую операцию, а разность относить на счет Убытков и прибылей, то возникает двойная бухгалтерия. Дифференциация прибылей и убытков привела к возникновению группы результатных счетов.

Равенство

А - П= - Д - Р (1)

преобразуется в современную форму

А + Р = Д + П (2)

где А -- актив, П -- пассив, Д -- доходы, Р -- расходы.

При этом А и П отражают хозяйственное положение предприятия, а Д и Р -- результаты его хозяйственной деятельности. Показатели формулы (1) служат прежде всего для управления, формулы (2) отражают структуру двойной бухгалтерии.

Ф. Гертц, развивая идеи Гарнье, связывал возникновение двойной бухгалтерии с появлением счета Убытков и прибылей. Именно необходимость, по его мнению, выявлять результаты каждого факта хозяйственной жизни или группы этих фактов породила технику записи “дебет-кредит”. Надо заметить, что, по воззрениям экономистов того времени, кредитовое сальдо этого счета должно было быть равно дебетовому сальдо счета Кассы.

Хотя объяснение причин возникновения двойной записи из внутренней необходимости кажется более убедительным, эта убедительность не абсолютна. Ведь все сводится к условному выбору источника -- простой или камеральной бухгалтерии, к существу этих учетных парадигм. Подход Гертца вообще мало убедителен, так как счет Убытков и прибылей был следствием двойной записи, а не ее причиной.

На самом деле все было проще, двойная запись родилась стихийно, из необходимости контролировать разноску по счетам. Очень правильно Т. Церби указал на техническую необходимость бухгалтеру контролировать разноску по счетам Главной книги. Подавляющее большинство фактов хозяйственной жизни всегда имело двойственный характер: поступили товары от поставщиков (товаров больше, поставщикам должны тоже больше), продали товары (товаров меньше, денег в кассе больше) и т.д. Но были факты односторонние. Например, украли товары, сгорел дом - тут был счет для записи, но не было к нему корреспондирующего счета. Вот для таких случаев бухгалтер отводил отдельный лист, где фиксировал, только для памяти и удобства последующего контроля разноски, такие суммы. Никакого смысла в содержание этих записей он не вкладывал. Это был чисто процедурный прием, приводивший к логической необходимости «уравновешивания» итогов дебетовых и кредитовых оборотов. Уже потом, в конце XVIII в., для некоторых бухгалтеров было приятной неожиданностью открытие того, что за двойной записью скрыто определенное содержание.

ОРЛОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ИНСТИТУТ

ЭКОНОМИКИ И ТОРГОВЛИ

Факультет, группа: 11 УН

Курс: 1 курс

Специальность: Бух. учет, анализ и аудит

Кафедра: Финансового учета

РЕФЕРАТ

На тему: «История возникновения и развития двойной бухгалтерии»

по дисциплине: История бухгалтерского учета

Студент: Маханькова Е. А.

Научный руководитель:

Орел - 2008

Содержание

Введение.................................................................................................... 3

1. Возникновение двойной бухгалтерии.............................. 4

2. Распространение двойной бухгалтерии в западной Европе в XVI – XIX вв............................................................................................ 14

3. Техника бухгалтерского учета........................................... 21

4. Промышленная революция и ее последствия для бухгалтерского учета.................................................................... 24

Заключение........................................................................................... 27

Список используемой литературы....................................... 28

Вв едение

Открытие Америки означало конец средневековья. Наступило великое новое время. В отношении бухгалтерского учета оно было логическим продолжением старых традиций старой Римской империи, пронесенных через средние века и великой научной революцией – рождением двойной бухгалтерии. Переворот произошел сразу за открытием Америки. Лука Пачоли в 1492 году издал книгу «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях», в которой изложил правила двойной бухгалтерии. Хотя двойная бухгалтерия возникла раньше, а Пачоли только описал ее, тем не менее именно публикация книги сделала диграфизм всеобщим достоянием, великим инструментом исчисления финансовых результатов. В экономическую жизнь пришли абстрактные категории, которые стало возможно измерять различными способами. Пройдет много десятилетий, прежде чем люди поймут все значение происшедшего. И только в начале ХХ века, как бы подытоживая результату нового времени, которое уже становилось старым, немецкий философ и культуролог Освальд Шпенглер выделит в минувшей эпохе трех великих людей, сотворивших европейскую цивилизацию: Колумба, Коперника и Пачоли. Они изменили мир.

Без бухгалтерии экономический подъем был бы невозможен, а бухгалтерия была представлена счетоводством. Сами счета возникли очень давно. Они велись в первичном измерителе, т.е. материальные ценности – в натуральных единицах, расчеты, касса – в денежных. Одно не сводилось к другому. Результат хозяйствования выражался приростом богатства, а не косвенными категориями.

1. Возникновение двойной бухгалтерии.

К возникновению двойной бухгалтерии привело введение денежного измерителя. Это было связано с тем, что некоторые факты хозяйственной жизни как бы сами по себе отражаются дважды. Продали товары, ценности списываются, а деньги приходуются. В простой бухгалтерии изначально ценности списывались в натуральном измерении, а деньги приходовались с стоимостном. Однако когда товары начали отражать в учете денежном измерении, бухгалтерия стала почти двойной. Но полностью диграфической она стала тогда, когда в бухгалтерию ввели счета собственных средств, а материальные счета получили денежную оценку, все факторы хозяйственной жизни стали отражать дважды.

Существует много причин по которым двойная бухгалтерия не могла появиться раньше, чем в XIII в. Во-первых, потому что деньги были редким явлением; во-вторых, - из всех функций денег преобладала функция средства платежа, деньги нужны были для взыскания и взноса, следовательно, учет хозяйственных процессов строился на натуральной, а не на денежной основе; в-третьих, прибыль не получала должного признания, купец оперировал больше потребительскими, чем финансовыми категориями. Это всего лишь некоторые причины, но имели место и другие обстоятельства. Например, развитие денежных оборотов в банках и торговле с неизбежностью приводит к учету всего имущества в денежном измерении.

Так или иначе, исходные идеи римской бухгалтерии дожили до времен позднего средневековья. И по крайней мере в крупных по тем меркам хозяйствах велись и журнал, и Главная книга. И вот однажды, когда все имущество стало измеряться в деньгах, некий бухгалтер для контроля разноски в Главной книге первым ввел никому не известные счета собственных средств, достаточно долго это был счет капитала.

Множество факторов хозяйственной жизни имело двойственный характер: поступили товары от поставщиков, продали товары и т.д. но были факты односторонние. Например, украли товары, дали взятку, пала корова – тут был счет записи, но не было к нему корреспондирующего счета. Вот для таких случаев бухгалтер отводил в Главной книге отдельный лист, где фиксировал только для памяти и удобства последующего контроля разноски такие суммы. Это был исключительно процедурный прием, приводивший к логической необходимости «уравновешивания» итогов дебетовых и кредитовых оборотов. В конце XVIII в., для некоторых бухгалтеров стало приятной неожиданностью открытие того, что за двойной записью скрыто определенное содержание.

Поиски этого «содержания» продолжаются до сих пор. Но во всяком случае двойная бухгалтерия общепризнанна как единственное возможное.

Однажды возникнув, двойная запись – это, по замечанию И. В. Гете, «величайшее изобретение человеческого разума», развивалась в дальнейшем под влиянием обстоятельств хозяйственной жизни и по законам внутренней логики.

Двойная бухгалтерия прошла несколько этапов в своем развитии.

1. Двойной записью стали отражать все ценности, находящиеся на учете данного предприятия.

2. Введение счета «Капитал» превратило статистическую совокупность в четкую единую информационную систему.

3. Введение в учет денег в функции меры стоимости разделило учетные объекты на натуральные, только измеряемые в деньгах, и монетарные – собственно деньги и их эквиваленты.

4. Первоначально прибыль и убыток отражался на счете «Капитал». Сальдо этого счета или увеличивалось или уменьшалось. Но к XV в. изменения капитала станут отражаться уже не на счете «Капитал», а на специальном счете «Прибыли и убытки».

5. Регистрация фактов хозяйственной жизни позволяла контролировать правильность разноски данных по счетам главной книги. Автоматическое тождество записей по дебету и кредиту указывало, как сначала думали почти все, а теперь думают еще многие, на правильность сделанных записей.

6. Двойная запись возникла в торговле в банках Италии. Здесь у нее две родины: Флоренция и Венеция. Эти два города-государства дали два варианта двойной бухгалтерии. Во Флоренции основное внимание уделяли влиянию финансовых результатов, в Венеции акцент делали на контроле движения ценностей. Оба варианта оказали огромное влияние на последующее развитие учета как в разных странах, так и во всех отраслях народного хозяйства. Финалом этой эволюции было создание национального счетоводства, в которой двойная запись была использована для описания всего народного хозяйства страны.

Возникновение и развитие двойной бухгалтерии привело к некоторым следствиям:

1) бухгалтеры, желая создать условия для автоматического контроля записей, ввели счет собственника; потом придали ему экономико-юридическую интерпретацию и назвали его счетом «Капитал». Этот счет, вместе с результатными счетами, позволил создать условия для внесения прибыли или убытка;

2) двойная запись улучшила условия выявления прибыли;

3) введение единого денежного измерителя было самой большой революцией, ибо сведение множества предметов и не меньшего множества валют к единому измерителю привело к значительно большим условностям в экономической информации, чем это было раньше. Но эта условность создала возможность для а) конструирования системы счетов и б) соизмерение и оценки всей совокупности ценностей, прав и обязательств входящих в понятие предметов бухгалтерского учета.

Все это привело к тому, что начальный наивный учетный натурализм сменился реализмом. В учет были внесены некоторые условные допущения с тем, чтобы его система раскрывала характер хозяйственного процесса. Если старая парадигма пыталась воспроизвести факт, то новая реконструировала его.

Воспроизвести значило описать в учете его таким, каков он был, реконструировать – представить его в учете таким каков он был для понимания хозяйственной деятельности.

Работа Пачоли дала только намек на капитализация расходов и на реконструкцию фактов хозяйственной жизни. Его общие заслуги перед бухгалтерским учетом можно свести к шести великом достижениям.

1. Дал первое описание двойной записи и сделал попытку теоретически описать ее смысл.

2. Предложил персонификацию счетов, т.е. объяснил каждый счет так, как будто бы он обладает человеческими достоинствами.

3. Описал предмет бухгалтерского учета как хозяйственную деятельность отдельно взятого предприятия.

4. Изложил счета как систему, которая образует план, позволяющий отразить любой факт хозяйственной жизни.

5. Ввел комбинаторное моделирование путем перечисления всех теоретически возможных операций, особенно связанных с покупкой товаров.

6. Предположил, хотя и в неявном виде, существование неких непреложных принципов бухгалтерского учета.

Пачоли сформулировал незыблемые принципы, на которых строится бухгалтерия.

Процедура, т.е. четкий порядок записи фактов хозяйственной жизни.

Этот завет на несколько веков стал основой всей практической бухгалтерии. Бухгалтер усвоил главное: какие регистры и в какой последовательности он должен вести, какие числа и в какие колонки регистров записывать, каким колонкам надо выводить итоги, что складывать и что вычитать, и наконец, что особенно важно: какие итоги должны совпасть, превращая всю процедуру в самоконтролируемую систему.

2.1 Понятие о счетах. Классификация счетов

Слово «бухгалтерия» в переводе с немецкого означает «книгодержатель». Первоначально бухгалтерию вели при занятии торговым делом, и торговые книги были только у торговца. Объектом и поводом для открытия торговых книг было торговое имущество; перемены с имуществом - главный материал для заполнения книг; конечная цель ведения книг - предоставлять данные об имуществе торговца. Ведение книг считалось мерой коммерческого благоразумия, аккуратность и точность - признак общей деловой активности торговца и одно из обстоятельств, влияющих на его репутацию.

Ведение торговых книг входило в обязанности предпринимателя, за ними признавалась юридическая сила; смерть торговца не лишала книги доказательной силы. Нарушение в ведении бухгалтерских книг вызывало юридическую ответственность предпринимателя.

Требования, предъявляемые к книгам:

· ясность, четкость заполнения

· ,наглядность,

· возможность проверки.

Таким образом, книжная форма бухгалтерии ставила перед собой цель графически и в цифрах изобразить все хозяйственные действия со всеми изменениями и последствиями, происходящими в имуществе торговца. Ведя записи в бухгалтерии по порядку совершения операций, оказывалось, что ценности отпускали, отдавали, получая взамен деньги или другие ценности, а также приобретали такие же или иные ценности, заплатив за них определенную сумму. Записи в книге давали ответы на вопросы, какие экономические отношения происходили между торговцами. Однако их нельзя назвать легко обозримыми, поскольку все статьи переплетались между собой, а для того, чтобы установить, когда, кому, сколько и по какому поводу выдавались ценности или получали деньги, необходимо было делать сложные выборки. Схема записей в книге неоднократно совершенствовалась, и в результате для удобства и наглядности записей в книге на одной странице стали записывать только позаимствования, а на другой - все, что имел в наличии торговец. Два листа книги отделялись друг от друга естественным перегибом в тех местах, где они были сшиты. Открывая счета какому-либо лицу или учреждению, брали две противолежащие страницы, на левой записывали «должен», на правой - «имеет». Сложив поочередно обе колонки, получали суммы, разность которых означала перевес одной колонки над другой, или остаток. Термины «должен» и «имеет» означают перевод латинских слов Debet и Credit. В дальнейшем записи стали де­лать не на двух противолежащих страницах книги, а на одной, разделив «должен» и «имеет» линией. Так появилась схема счета, которая в настоящее время имеет следующий вид:

Дебет Кредит

Термины «дебет» и «кредит» вошли в русскую терминологию как имена существительные. От них образованы имена прилагательные (например, дебетовый оборот) и глаголы (например, кредитовать счет).

С целью упорядочения записей на счетах, а также правильного их определения для отражения хозяйственных операций использовалась классификация счетов.

Первая исторически ложившаяся классификация счетов: (личные или лицевые); неодушевленные (объективные) и отвлеченные.

На личных (лицевых) счетах вели записи с отдельными лицами или учреждениями, то есть расчеты с ними, на объективных счетах записывали движение имущества и реальных ценностей, на отвлеченных счетах учитывали уплаченные проценты, комиссионные вознаграждения и т.д.

Записи на счетах могут быть

Простыми: взаимодействия между счетами по дебету одного и кредиту другого на одну и туже сумму есть записи простые

Сложными: з аписи по дебету одного счета и кредиту нескольких, но на сумму, равную сумме по дебету, или наоборот, есть записи сложные.

Для правильного применения счетов использовалась их классификация. Каждый счет имел свое название и указание, что следует отражать по дебету, а что по кредиту

Классификационные признаки постоянно совершенствовались. Впоследствии появилась классификация счетов на текущие и контокоррентные. На текущих счетах по дебету отражали увеличение ценностей, по кредиту - их списание. Сальдо по дебету показывало остаток ценностей на конец месяца. Контокоррентные счета такого деления не имели. На них делали записи и по дебету, и по кредиту - на увеличение или погашение задолженности (прообраз активных, пассивных и активно-пассивных счетов). Однако следует сказать, что первоначально счета между собой не корреспондировали, иными словами, существовала простая бухгалтерия. Так было до появления двойной записи.

Вывод. Возникновение счетов связано с необходимостью систематизации записей в книгах. Применение счетов решило проблему полноты отражения операций, записи стали легко обозримыми, наглядными, исчезла необходимость проведения ежедневных выборок с целью проверки их правильности и определения остатков на конец дня. Счета дали возможность перейти от денежного учета расчетов к денежному учету всех объектов и операций. Однако раздельная запись приходных и расходных операций на счетах не решала проблему качественного контроля, что явилось причиной появления двойной записи.

2.2 Возникновение и развитие двойной бухгалтерии. Закон двойного счета

Родиной двойной бухгалтерии считают Италию. Первоначально двойная бухгалтерия сводилась к тому, что в номенклатуру счетов простой бухгалтерии вводились новые счета, и все факты хозяйственной жизни отражались на них дважды. Суть двойной записи заключалась в выработке метода, позволяющего использовать автоматический контроль разноски данных по счетам, что достигалось с помощью технического и логического методов. Двойная запись использовалась только для уравнивания прихода с расходом, левой и правой сторон счета. Позже при помощи двойной записи на счетах научились определять финансовые результаты хозяйственной деятельности. Двойную бухгалтерию В. Гете назвал «величайшим изобретением человеческого разума».

До настоящего времени среди ученых нет единого мнения о необходимости возникновения двойной записи и ее предпосылках. Авторы по-разному дают ответы на эти вопросы. Исторические объяснения двойной записи связывались с законами природы. Например, при передвижении предмета возникают два места его пребывания: одно, на котором предмет находился, и другое, на которое он поступил. Если места передвижения записать на бумагу, то окажется, что при однократном передвижении происходит двукратное число мест, а что ушло с одного места, обязательно пришло на другое. Этот закон применили к бухгалтерии, где должны были регистрироваться все имущественные изменения торговца. Товары и деньги записывали в двух местах: там, где они находились первоначально, и там, куда они поступили. Эти места графически обозначили счетами, и получилась двукратная запись, а отсюда - двойственность и двойная бухгалтерия.

Среди наиболее распространенных причин и факторов двойной записи ученые называют:

а) развитие капитализма,

б) распространение кредитных отношений,

в) возникновение компаний,

г) распространение частной собственности,

д) обмен товарами.

Не отрицается и логическая потребность обобщения всех учитываемых объектов.

Представителями двойной бухгалтерии в Италии были Б. Котрульи и Л. Пачоли. В книге «О торговле и совершенном купце» (автор - Б. Котрульи, 1458 г.) отдельная глава была посвящена двойной бухгалтерии. Однако опубликован этот труд был только через 115 лет после написания.

Подробное описание двойной бухгалтерии и ее применения в практике торгового предприятия дается францисканским монахом Л. Пачоли в «Трактате о счетах и записях», который был размещен в книге под названием «Итоги (сумма) всей арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях», изданной в Венеции в 1494 г. Благодаря данному труду двойная запись существует уже более шести столетий. Немецкий философ О. Шпенглер отмечал, что три больших гения изменили мир: X. Колумб (1451 - 1506), М. Коперник (1473 - 1534), и Л. Пачоли (1445 - 1517).

В трактате «О счетах и записях» Л. Пачоли была описана система учета, основанная на принципе двойной записи, получившая впоследствии название «староитальянской». Путем анализа операций и уже существовавших способов ведения книг им был описан закон двойной записи, сущность которого состоит в том, что каждая хозяйственная операция должна быть записана на два различных счета в одной и той же сумме. Ученый доказал, что, используя этот закон, в любом хозяйстве можно построить целую систему счетов и книг. Сущность системы счетов и двойной записи состоит в группировке имущества, источников его образования, хозяйственных операций в бухгалтерском учете на счетах, где систематизируется и накапливается текущая информация об объектах учета способом двойной записи.

Из закона двойной записи следуют определенные правила.

Правила двойной записи

1. Один из счетов непременно и безусловно отпускает только то, что другой из них в такой же сумме поглощает.

2. Один счет непременно и безусловно поглощает только то, что другой из них отпускает.

3. Между всеми без исключения счетами существует тесная связь (даже если эти счета появляются по ходу событий).

4. Все это вызывает равенство всех счетов по их дебетовым и кредитовым итогам.

До XIII в. учет велся с помощью униграфической (простой) записи, основанной на идее учетного натурализма. Факты хо­зяйственной жизни отражались в тех изме­рителях, которые существуют в реальной жизни (натуральные измерители). Абст­рактные величины, такие, как прибыль, в системе учета не фиксировались, а ис­числялись по результатам инвентариза­ции.

Диаграфическая (двойная) бухгалте­рия сводится к тому, что в перечень сче­тов простой бухгалтерии вводятся счета собственных средств. Все факты хозяй­ственной жизни отражаются дважды (идея учетного реализма), что придает двойной записи символический характер. Это возможно только в том слу­чае, если все учетные объекты фиксируются в одном учетном измерителе, в качестве которого выступают деньги.

Появление двойной записи - это революция в мышлении деловых людей, часть микромира любой организации. Проис­хождение двойной записи до сих пор достоверно не установле­но, хотя приводятся различные версии. Неоднократно делались попытки связать возникновение двойной записи с именем ка­кого-либо изобретателя, но в результате пришли к мнению, что у двойной бухгалтерии автора нет, так же как неизвестны изобретатели алфавита, колеса, денег и пр. Профессор Р. де Рувер сделал вывод, что двойная бухгалтерия зародилась одновремен­но в нескольких городах северной Италии между 1250-1350 гг., откуда феномен двойной бухгалтерии распространился на стра­ны Европы, а потом и всего мира. Исследователи истории бух­галтерского учета называют разные причины такого внимания к новой методологии:

экономический рост Европы и возникновение капитали­стических отношений (В. Зомбарт);

развитие кредитных отношений, которое приводило к трактовке любого счета как счета расчетов(Ж.Прудон, А.П. Рудановский);

возникновение компаний, что привело к отделению физи­ческого лица (владельца компании) от юридического лица, т.е. хо­зяйства, и к необходимости вести учет капитала, вложенного в дело, и его изменений (Р. де Рувер);

эволюция двусторонней формы ведения счетов Главной книги, следствием чего стала необходимость логического «уравно­вешивания» итогов дебетовых и кредитовых оборотов (Т. Церби).

Возможно, все эти причины в совокупности и привели к то­му, что вследствие проб и ошибок, как бы «случайно», один из учетных работников пришел к идее расположить числа в две графы - приход и расход; и только позднее возникла идея тако­го условного счета, как счет капитала, позволяющего определить финансовый результат только учетными средствами.

А. Литтлтон не только перечислил предпосылки развития двойной записи, но и выделил исторические условия, которые привели к появлению новой техники регистрации торговых опе­раций:

объект:

частная собственность (право передачи собственности),

капитал (производительно используемое богатство),

торговля (обмен товарами),

кредит (использование будущих благ в настоящем);

средство:

письменность (средство ведения постоянных записей),

деньги («общий знаменатель» при обмене),

Арифметика (средство вычислений).

При благоприятных экономических и социальных обстоя­тельствах эти условия приводят к созданию методологии (пла­на систематического отображения объекта соответствующими средствами).

Литтлтон отмечает, что каждая из названных предпосылок присутствовала в разных местах в разное время, но одновремен­но они не наблюдались. Лишь развитие в Средние века торгов­ли, капитала и кредита привело к качественному скачку в методологии счетоводства.

В своем развитии двойная запись прошла несколько этапов:

родилась как формальный прием в результате эволюции методов регистрации фактов хозяйственной жизни;

развивается как технический прием, позволяющий про­контролировать правильность записей хозяйственных оборотов;

с введением денежного измерителя учет становится еди­ной, замкнутой системой;

с развитием производственных отношений управля­ющий отделяется от собственника и появляется не только счет собственника (капитала), но и счета финансовых результатов (счета администратора);

до настоящего времени происходит увеличение числа объектов учета (например, в конце 70-х годов XX в. Появился объект «нематериальные активы», чуть позже - «условные факты хозяйственной деятельности», «события после отчетной даты.

Значение двойной записи для современной бухгалтерии трудно переоценить. Первым автором, исследовавшим приро­ду двойной записи, стал Бенедетто Котрульи - купец из Рагузы. Он издал книгу «О торговле и совершенном купце», содер­жавшую большую главу о двойной бухгалтерии. Книга написана в 1458 г., но вышла только в 1573, т.е. через 115 лет после написа­ния. Поэтому считается, что Котрульи опередил итальянский математик с мировым именем, человек универсальных знаний Лука Пачоли.

Лука Пачоли - итальянский математик (1445-1515), родил­ся в маленьком городе Борго Сан Сеполькро. Здесь жил худож­ник Пьеро делла Франческо, которому отдали в ученики малень­кого Луку. В мастерской художника Лука усвоил математику, к которой оказался более способен, чем к живописи. В 19 лет он покинул мастерскую и переехал в Венецию, где воспитывал де­тей купца Антонио ди Ромниази. Там же он познакомился и с бухгалтерским учетом, помогая вести купцу учетные книги.

В 1470 г. Лука Пачоли переезжает в Рим, где занимается са­мообразованием, а через два года становится монахом-францис­канцем. Монастырь давал время для научной работы, снабжал достаточными материальными средствами. Вскоре Л. Пачоли становится профессором в Университете Перуджи. В 1493 г. он завершает свой труд «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях», а в 1494 г. книга выходит в свет. Трактат XI «О счетах и записях» содержит первое описание двойной бухгалтерии. В 1496 г. Лука переезжает в Милан, где знакомится с Леонардо да Винчи и становится его другом на долгие годы. В 1499 г. в Италии начинается война с Францией, и Лука Пачоли бежит от оккупации во Флоренцию, где возоб­новляет педагогическую деятельность. В 1509 г. он выпустил вто­рую книгу - «Божественные пропорции», которая имеет кос­венное отношение к бухгалтерскому учету. В 1510 г. Л. Пачоли занимает место приора монастыря в своем родном городе, где и умирает в 1517 г.

Творческое наследие Л. Пачоли постигла несчастливая участь. Содержание Трактата о счетах и записях переписывали из книги в книгу, а об авторе забыли. Только в конце XIX в. было восстановлено имя автора. Так как других имен известно не было, именно Л. Пачоли стали считать отцом бухгалтерской науки, хотя он сам писал, что не придумал ничего нового, а лишь описал дей­ствующую практику. Тем не менее значение труда Л. Пачоли для развития бухгалтерского учета, несомненно, велико.

Основные идеи, описанные Л. Пачоли, сводятся к следу­ющему.

1. Впервые сформулированы две цели бухгалтерского учета:

получение информации о состоянии дел, «ибо учет сле­дует вести так, чтобы можно было без задержки получать вся­кие сведения, как относительно долгов, так и относительно тре­бований»;

исчисление финансового результата, «ибо цель всякого купца состоит в том, чтобы получить дозволенную и соответ­ственную выгоду для своего содержания».

2. Обе цели, стоящие перед учетом, достигаются с помощью счетов и двойной записи. Счета - элементы системы - пока­зывают группировку экономически однородных средств пред­приятия или источников их образования. Перечень счетов каждое предприятие должно выбирать себе самостоятельно. Администратор должен приспособить бухгалтерские счета для целей управления предприятием.

Взаимосвязь между счетами раскрывается с помощью двой­ной записи . Есть несколько объяснений такого названия. Веро­ятно, это связано с тем, что здесь:

используются два вида записи (систематическая и хро­нологическая);

применяются два вида регистрации (синтетический и аналитический учет);

Существует два ряда счетов: счета для учета имущества и счета капитала;

у каждого счета два равноправных разреза (дебет и кре­дит);

любой факт хозяйственной жизни регистрируется дваж­ды - по дебету одного и кредиту другого счета;

Имеется два параллельных учетных цикла, которые отражаются уравнением

где А - актив (виды имущества); П - пассив (обязательства); К - капитал собственные источники средств);

в любой операции участвуют два лица: одно отдает, дру­гое получает;

бухгалтерская работа выполняется дважды - сначала операции регистрируются, а затем проверяются.

3. Л. Пачоли вывел два постулата, которые носят его имя:

сумма дебетовых и кредитовых оборотов всегда тожде­ственна в одной и той же системе счетов;

сумма дебетовых сальдо (остатков по счетам) всегда тождест­венна сумме кредитовых сальдо в одной и той же системе счетов.

Л. Пачоли уделил внимание балансу, который трактовал как «бухгалтерское равновесие, необходимое для контроля за правильностью разноски по счетам», но не рассматривал как отчетный документ .

Л. Пачоли описал одну из первых форм счетоводства - староитальянскую (венецианскую). Староитальянская форма имеет три уровня обработки информации:

факты хозяйственной жизни фиксируются в мемориаль­ной книге (от лат. Memorial – память, т.е. записывать на память в книгу)- она заменяла современные первичные документы;

по данным мемориала бухгалтер составляет записи по счетам (проводки) в журнале - сейчас его называют журналом регистрации (хронологической записи);

записи о фактах группируются по экономическому со­держанию в Главной книге (систематическая запись).

Главный недостаток староитальянской формы бухгалтер­ского учета состоял в том, что счета не подразделялись на син­тетические и аналитические. Все счета, по сути, были аналитиче­скими, поэтому система учета была громоздкой и трудоемкой.

6. Л. Пачоли рассматривал проблемы оценки имущества и от­стаивал принципы оценки по себестоимости (фактической стоимости приобретения или создания). Он говорил: «Оценка не может быть ниже себестоимости фактических затрат, так как она должна стимулировать продажу товаров по высоким це­нам». Таким образом, Пачоли не допускал возможности оцен­ки по действующим рыночным ценам.

7. Л. Пачоли описывал проблемы учета валютных операций. В связи с изменением курса валюты он ставил задачи: как перевести одну денежную единицу в другую и как отразить прибыль от операции обмена валюты. Он решил эти проблемы следующим образом: опубликовал переводную таблицу различных валют. Перерасчет курсовых разниц, как считал Пачоли, отражать в учете не нужно.

Л. Пачоли считал, что ни одного, как теперь сказали бы, хозяйствующего субъекта нельзя сделать должником без его согласия. Таким образом, он считал, что реализованной продукцию можно считать только после оплаты.

В книге «Божественные пропорции» он представил такие оптимальные коэффициенты, как соотношение налогов и прибыли, прибыли и капитала, оборотов и запасов, которые придают учету законченный вид.

Учение Пачоли о человеческом факторе в хозяйственной деятельности вообще и бухгалтерском деле в частности заложило основу деловой этики того времени. Автор считал, что бухгалтерский учет - дело честных и грамотных людей.

Применяемая в бухгалтерии, в том числе в современной бухгалтерии, двойная запись – одна из старейших информационных технологий. Между тем, кто ее изобрел, совершенно не известно. У меня на этот счет собственная гипотеза. Она обнародована несколько лет назад, но тираж книги незначителен – не думаю, что хотя бы десяток хабравчан с ней ознакомились. Остальным разве не любопытно?

Чтобы придать посту должную интригу, сообщу, что к изобретению двойной бухгалтерии приложила руку поросль молодых и талантливых древнеримских айтишников. Изображение одного из них, за ноутбуком допотопной модели, прилагается.

Ладно, про древнеримского программиста я пошутил. Какой же он древнеримский, когда древнегреческий? Однако про двойную бухгалтерию – никаких шуток. От нее столько людей плачут горючими слезами, что шутить язык не поворачивается.

Для тех счастливчиков, которые от двойной бухгалтерии далеки, объясняю ситуацию.

Основателем двойной бухгалтерии считается Лука Пачоли, опубликовавший в 1494 г. первый бухгалтерский труд под названием «Трактат о счетах и записях». Монах-математик ни дня не проработал бухгалтером и имел к бухгалтерии весьма отдаленной отношение, что очень заметно по трактату, читать который попросту скучно, как скучно читать большинство современных бухгалтерских учебников. Одно это указывает, что Пачоли был не автором методики, а элементарным компилятором (что в те времена не считалось зазорным).

Большинство историков учета склоняется к мнению, что действительный изобретатель остался неизвестным: так, какой-нибудь средневековый купец или все купеческое семейство, десятилетия или даже века хранившее технологию в секрете от конкурентов. Или даже не средневековое семейство, а более древнее – древнеримское, к примеру.

Скажу сразу, что также склоняюсь к древнеримскому варианту. Однако тут надо понимать, в чем основная сложность. Сложность не в том, чтобы добыть какие-то письменные доказательства изобретения двойной записи – таких, вероятно, не сохранилось, – а в том, чтобы понять, для каких целей была изобретена двойная запись.

Назначение двойной записи – в истории ее изобретения самое загадочное!

Сама по себе двойная запись – довольно цельная и плотно сбитая технология. Она обладает набором известных преимуществ и набором не менее известных недостатков, но то, что двойная запись является технологией, отрицать невозможно.

Но – всякая технология для чего-то предназначена, а двойная запись словно ни для чего не предназначена: технология сама по себе, словно инопланетная. Представьте свалившийся с неба прибор: провода, датчики, клеммы и разъемы какие-то, и даже более-менее ясно, как работает… а предназначение в целом фиг разребешь. Вот и с двойной записью та же история.

Устройство ее довольно хитрое, но если в двух словах, выглядит так. Имеются две неравные величины: А (актив) и П (пассив). Если из А вычесть П, получится разница, само собой разумеется. Назовем разницу К (капиталом).

Берем формулу (т.н. балансовое уравнение):
А – П = К
Переносим П в правую часть, получаем:
А = К + П
Только посмотрите, как круто вышло!

Теперь, если мы начнем регистрировать величины А и П (в чем заключается цель бухгалтерии), но вместе с ними начнем также регистрировать (не вычислять, как напрашивается, а именно регистрировать!) разницу между ними К (капитал), то образуется двойная запись с ее дебетом и кредитом и общей для них суммой проводки. Дебет-кредит, совмещенные в одной бухгалтерской проводке, – это добавление к равным величинам равных величин, то же с вычитанием. Что получится в таком случае? Одинаковые величины и получатся, что еще может получиться?!

Нехитрая такая арифметика за первый класс, но зачем она – эта самая бухгалтерская балансировка – была придумана и внедрена в практику, вот в чем вопрос?

Объясняют по-разному, но каждый раз неубедительно: то ли для проверки бухгалтерских книг, то ли для подсчета капитала, то ли в связи в появлением акционерных компаний. Причины, с моей точки зрения, все неубедительные. В России о двойной записи узнали в конце XVIII в., еще полвека двойной записи потребовалось для внедрения в практику, однако и до той поры русские вели бухгалтерию: издавались нормативные акты, заполнялись ведомости, пересчитывалось имущество. Бухгалтерия была, а двойной записи, представьте, не было!

Вот я и выдвинул собственную гипотезу, объясняющую, на кой ляд потребовалось вместе с А (активами) и П (пассивами) регистрировать также К (капитал).

По моей версии, двойная запись была изобретена в Древнем Риме, в связи с проведением цензов (тут я не оригинален).

Ценз – перепись населения, проводившаяся раз в 5 лет. Сам ценз проходил следующим образом. Каждый юридически самостоятельный гражданин под клятвой сообщал сведения о себе: полное имя, место рождения, имя отца или (для вольноотпущенных рабов) бывшего хозяина, возраст и подлежащую обложению налогом собственность. На основании собственности, которой владел римлянин, ему присваивался тот или иной цензовый разряд, а в целом – определялись его права и привилегии.

Ну и замечательно, но при чем здесь двойная бухгалтерия? А вот при чем.

В справочниках написано, что ответственными за проведение в Древнем Риме цензов являлись цензоры, избиравшиеся из числа консуляров (бывших консулов). Цензоры имели право сократить число гражданских прав, которыми пользовался римлянин по результатам ценза, даже вывести сенатора из состава сената имели право. При этом, как утверждают справочники, в расчет принимались не только чисто политические и административные соображения, но и личная жизнь каждого гражданина, то есть цензоры брали на себя функцию блюстителей нравственности.

Ну и как вам чиновник с подобными широченными полномочиями, представили? Мне не удалось установить, имели ли право цензоры умалять римлян в гражданских правах только во время проведения цензов или между ними, то есть на постоянной основе, но сильно подозреваю, что имели. Иначе каким образом государственные мужи могли наблюдать за нравственностью сограждан, если цензы проходили раз в пять лет? Статус чиновника с такими содержательными функциями, как у цензора, должен был поддерживаться постоянно, поэтому полномочия цензора обязаны были включать текущую ревизию цензовых списков.

Обоснованное предположение? Мне кажется, обоснованное.

Тогда сообразите, каким образом цензоры могли ревизовать списки римских граждан в перерывах между цензами. Суть ревизии, при любых ее национальных особенностях и юридических оформлениях, могла сводиться к одному: к римскому гражданину заявлялся цензор, с целью проверки его имущественного состояния – не забудем, что ревизия цензовых списков римских граждан предполагала в первую очередь проверку имущественного состояния, а потом остальное. По результатам имущественной проверки и сопутствующих ей наблюдений цензор определял: является ли поведение данного римского гражданина нравственным? не следует ли умалить данного римлянина в правах? достоин ли он принадлежать к известной социальной прослойке?

Если я прав, становится понятным тот кнут, которым древних римлян заставляли вести домашний письменный учет: цензоры.

Приходим к выводу, что каждый законопослушный римлянин, из страха перед посещением цензора, вел учет домашнего имущества. Это еще не объясняет изобретение двойной записи, но приближает к ней, особенно если выяснить, какой письменный учет могли вести древние римляне во времена проведения цензов.

Главное даже не какой, главное – на каком носителе.

В Древнем Риме, если верить современным справочникам, использовались следующие носители информации: папирус, деревянные дощечки, пергамент, кора дерева, глиняные черепки, штукатурка. На котором же из информационных носителей почтенные отцы римских семейств вели домашний учет и каким непостижимым образом используемый носитель связан с изобретением двойной записи?

Каким же носителем пользовались древние римляне для письменного учета домашнего имущества?

Кору дерева, глиняные черепки и штукатурку отметаем сразу: это просто сложно представить.

Предполагаю, что папирус не использовался римлянами для выполнения учетных записей по той причине, что был дороговат все-таки. На протяжении древнего периода папирус являлся основным писчим материалом для стран Средиземноморья, но только при выполнении некоторых видов писчих работ: допустим, литературные тексты на папирусных свитках записывались и юридические договоры составлялись, а ежедневные хозяйственные записи – нет, в целях экономии. Иначе хозяйственные папирусы сохранились бы в массовых количествах, но их не сохранилось: значит, попросту не было.

Тогда пергаментные кодексы, который в качестве информационного носителя куда более долговечней и привлекательней папирусных свитков? Тоже навряд ли. Пергамент был дороже папируса – кожа крупного рогатого скота все-таки! – поэтому его применение в домашнем учете выглядит еще менее вероятным. Во-вторых, применение пергамента не проходит по хронологии.

Для уяснения последовательности событий я составил следующую хронологию. Прикиньте сами, что и когда, если верить официальным справочным данным, происходило.

3 тыс. до н.э. – первые сохранившиеся папирусы;
578-534 гг. до н.э. – учреждение цензов, первоначально имущественных;
середина 5 в. до н.э. – значение цензов сильно возросло;
443 г. до н.э. – введена должность цензора;
312 г. до н.э. – проведение первого денежного ценза;
ок. 180 г. до н.э. – начало производства пергамента;
середина 1 в. до н.э. – должность цензора ликвидирована;
74 г. н.э. – отмена цензов;
1 в. н.э. – достоверно засвидетельствовано существование кодексов;
2 в. н.э. – изобретение бумаги;
4-5 вв. н.э. – свиток начал вытесняться кодексом;
8 в. н.э. – проникновение бумаги в Европу.
11 в. н.э. – прекращение использования папируса в качестве писчего материала.

Пергамент начал производиться через сто с лишним лет после проведения первого денежного ценза и за два с половиной века до их отмены. Пока производство пергамента было налажено, что вряд ли произошло быстро, цензы начали приходить в упадок… а принимая во внимание дороговизну пергамента… и то, что пергаментные кодексы появились при отмене цензов… Очень сомнительно, чтобы жившие во времена цензов древние римляне пользовались для ведения домашнего учета пергаментом.

Если историки не врут, и домашний учет в Древнем Риме, осуществляемый во времена цензов, все-таки был письменным, остается предположить, что велся он на диптихах – складывающихся из двух частей письменных дощечках, покрытых слоем воска: письмо на них могло быть нацарапано грифелем, а затем стерто. (Рисунок на древнегреческой вазе изображает не ноутбук, а письменный прибор диптих… как вы догадались, конечно).

Сколько требовалось диптихов для записи имущества одной семьи? Давайте сообразим. Если допустить, что на одном диптихе могло быть записано не более сорока строк (двадцать на одной доске и двадцать на другой – а что, думаете, больше умещалось? это по навощенной-то поверхности острой палочкой?), а общее количество записей составляло, положим, тысячу (хозяйственная утварь, домашние животные, рабы и т.п.), получается двадцать пять диптихов… размером с ноутбук. Как вам понравится ведение компактного домашнего учета, не самой большой семьи, на двадцати пяти ноутбуках?

В пользу предположения, что домашний учет велся на диптихах, говорит дружное упоминание историками особой счетной комнаты (tablinum ) для хранения домашних учетных документов. Термин tablinum – «архив» является этимологически родственным tabula – «доска, плита, таблица», и tabella – «дощечка, планка». Так какие информационные носители хранились древними римлянами в tablinum -ах? Неужто папирусы или пергаменты?

И самое важное.

При проведении ценза римлянин присягал о величине (общем стоимостном остатке), но не об имущественных оборотах. Из определения цензов в справочниках никак не следует, что древнеримское законодательство обязывало вести граждан приходо-расходный учет… и где доказательства того, что древние римляне его действительно вели, как это безосновательно предполагается большинством историков?

Разница между приходо-расходным учетом и учетом сальдо (остатков), надеюсь, ясна: в первом случае записывается, сколько имущества из хозяйства выбыло и сколько поступило (приход-расход), а во втором случае регистрируются только наличные имущественные остатки на текущую дату. Для сальдового учета возможность добавлять поверх старых записей новые было весьма полезно и желательно. Для ежедневного чернового учета нужно было что-то недорогое и нерасходуемое, а простая навощенная доска была, без сомнения, доступным и распространенным материалом, и ее не требовалось выбрасывать при обновлении записи.

Тут-то все и сходится в одну плотную логическую точку: сам довольно непривычный для сегодняшнего дня факт ведения домашнего учета; сальдовый учет, который римляне имели возможность осуществлять на доступных им носителях; множественность потребных для учета информационных носителей; цензоры, имевшие право под предлогом цензовой проверки вторгаться в римское жилище; и служащая предметом нашего рассмотрения двойная запись.

Как вы думаете, стал бы высокий чиновник, заявившийся в римский дом для ревизии имущественного состояния, пересчитывать учетные показатели, запечатленные на десятках, а возможно, и сотнях диптихов? Нникакой нормальный чиновник, в том числе древнеримский, на такое с его точки зрение издевательство не согласился бы. Как вы вообще представляете себе диалог между цензором и подвергшимся цензовой проверке римлянином?

«Двадцать мин».
«Чем можете подтвердить?»
«А вон у меня в tablinum-ме девяносто диптихов валяется. Хотите – пересчитывайте».

Нет, цензор потребовал бы первоначально ознакомиться с общей цифрой текущего имущественного состояния, чтобы затем, при сомнениях в достоверности учетных данных, приступить к детальной проверке. Ждать, пока ревизуемый хозяин семейства суммирует тысячу и более цифр, цензор тоже не согласился бы, возжелав, чтобы итоговый показатель ему предъявили немедленно.

Откуда подвергшемуся цензовой проверке римлянину было, по первому требованию цензора, взять требуемый показатель? Понятно, что показатель должен был быть подсчитан заранее, то есть находиться в вычисленном состоянии постоянно, на случай нежданного визита.

В принципе, исполнить цензорское требование довольно просто, нужно всего лишь вместе с остатками по каждой имущественной позиции иметь подсчитанную итоговую сумму. Если цензор удовлетворится итоговой суммой, тем лучше, а не удовлетвориться – пускай лично осуществляет арифметическую проверку по имеющимся диптихам. Потребовать от проверяемого большего, сами понимаете, невозможно.

Я предполагаю, что римлянин, осуществлявший домашний учет, вместе с остатками своего имущества на текущую дату записывал на диптихе итоговую сумму – ту самую, в которой он присягал во время ценза. При изменении имущественного состоянии римлянин затирал устаревшую запись и вносил новую, но вместе с тем – на случай визита цензора – держал отдельный диптих с итоговой суммой своего имущества.

Ничего невыполнимого, правда? Цензор требует общую сумму, а глава семейства вежливо отвечает:

«Пожалуйста, вот она у меня на итоговом диптихе значится».

Не поняли? Давайте еще раз.

Римлянину, регистрировавшему изменения имущественных остатков на диптихах, было непрактично заново пересчитывать однажды вычисленный итог, поэтому римлянин мог действовать и наверняка действовал другим способом: не пересчитывал общий итог по показателям, записанным на нескольких (десятках или сотнях) диптихов, а вносил равноценные изменения лишь в изменившиеся показатели, в том числе в общий итог, тем самым существенно упрощая себе арифметические расчеты. Попросту говоря, римлянин выполнял бухгалтерскую проводку! Так, по моему мнению, и возникла двойная запись, с ее учетом наряду с реальными объектами (А – активами, и П – пассивами) общего стоимостного итога (К – капитала) и вытекающими из двойной записи методологическими последствиями, еще не вполне очевидными, но уже узнаваемыми.
Когда цензор заявлялся в римский дом, хозяин предъявлял ему в качестве документального свидетельства своего имущественного положения складированные в tablinum диптихи: сначала тот, на котором был записан итоговый результат, а при необходимости более тщательной проверки остальные диптихи, на которых фигурировали остатки по каждому виду имущества.

Диалог между хозяином семейства и цензором выглядел уже другим, нежели представленным ранее, образом:

«Здравствуйте, я цензор, мне нужна общая стоимость вашего имущества».
«Двадцать тысяч сестерциев».
«Предъявите итог».
«Вот, пожалуйста, мой итоговый диптих. Убедитесь сами, что в нем записано: двадцать тысяч сестерциев, копеечка в копеечку».
«Цифра вызывает у меня сомнения. В частности, сомневаюсь, что ваши данные по быкам соответствуют действительности».
«О великий Юпитер, какая незаслуженная обида! Прошу вас, уважаемый цензор, пройти в мой семейный tablinum. Сейчас я найду диптих, в котором записываются быки… вот он, этот диптих… Пожалуйста, убедитесь сами: у меня имеется четыре быка».
«Ну и где они?»
«В поле, дорогой цензор, конечно же, в поле… Но при малейшем сомнении с вашей стороны я могу пригнать их в стойло. Это займет пару часов, не более».
«Не нужно, я вам верю».

Учет собственного капитала в Древнем Риме случился не потому, что кто-то очень башковитый ни с того ни с сего придумал особо передовую методологию. Нет – будь двойная методология изобретена в иных условиях, она не имела бы на массовое распространение ни малейшего шанса! Изобретение двойной записи произошло по той причине, что простому римскому обывателю было удобно записывать собственный капитал в качестве самостоятельного объекта, наряду с реальным имуществом, на навощенную дощечку – ни по чему больше.

Это сердцевина моих рассуждений – то самое, чего не объясняет ни один из историков, придерживающихся гипотезы зарождения двойной записи в Древнем Риме, или в феодальной Италии, или любой другой гипотезы. Ну хорошо, двойная запись зародилась, а почему именно там? и почему именно она? Да потому – отвечаю я, – что именно в Древнем Риме сложились уникальные политико-экономические условия: домашняя бухгалтерия, сальдовый учет и угроза внезапной проверки общего имущественного итога, что сделало методологически выгодной регистрацию собственного капитала в качестве самостоятельного объекта.

Римляне начали использовать папирусные и пергаментные кодексы книг. Позднее в Европу проникла бумага – информационный носитель, широко используемый по сию пору, – что позволило субъектам учета вести полноценный приходо-расходный учет. При приходо-расходном учете необходимость в учете капитала в качестве самостоятельного объекта отпала, поэтому двойная запись должна была утерять для римлян всякую актуальность… тем не менее К (капитал) продолжал, в качестве самостоятельного объекта, учитываться!

Почему так произошло? Историческая загадка.

Казус сохранения учета собственного капитала в условиях приходо-расходного учета можно объяснить только устоявшейся традицией, привычкой по совершении хозяйственной операции править данные на двух диптихах, но никак не на одном. Если взамен убывшего поступал другой объект, исправлению подлежали записи об этих двух объектах; если же операция было некомпенсируемой, невзаимообразной, подлежал исправлению также итог – диптих с данными о капитале. Привычка править при одной операции сразу несколько объектов настолько въелась в плоть и кровь римлян, что они не смогли отказаться от нее в новых условиях.

Цензы отменили, и римский учет домашнего имущества канул в небытие. Однако он сохранился у купцов и менял (аргентариев и трапедзитов), для которых учетное дело оставалось делом совершенно необходимым и естественным. Появление новых информационных носителей изменило учетные технологии, раздвинуло границы, но приученные за несколько веков торговцы сохранили ненужный уже, оставшийся от таблично-сальдового учета методологический прием в качестве безвредного и необременительного (на тот момент) атавизма. Тут, в конце XV в., на авансцену истории вышел Лука Пачоли, догадавшийся поместить методику купеческих записей в математический трактат, тем обессмертивший свое имя.

Такая вот гипотеза о происхождении двойной бухгалтерской записи – не более фантастическая, чем другие, и столь же непроверяемая.

Я ко всем ним – к своей гипотезе и к другим гипотезам тоже, – отношусь не слишком серьезно и вообще руководствуюсь в данном вопросе мнением, которое Николай Васильевич Гоголь высказал в «Мертвых душах»:

«Сперва ученый… начинает робко, умеренно, начинает самым смиренным запросом: не оттуда ли? не из того ли угла получила имя такая-то страна? или: не принадлежит ли этот документ к другому, позднейшему времени? или: не нужно ли под этим народом разуметь вот какой народ? Цитирует немедленно тех и других древних писателей и чуть только видит какой-нибудь намек или, просто, показалось ему намеком, уж он получает рысь и бодрится, разговаривает с древними писателями запросто, задает им запросы и сам даже отвечает на них, позабывая вовсе о том, что начал робким предположением; ему уже кажется, что он это видит, что это ясно – и рассуждение заключено словами: так это вот как было, так вот какой народ нужно разуметь, так вот с какой точки нужно смотреть на предмет! Потом во всеуслышанье с кафедры, – и новооткрытая истина пошла гулять по свету, набирая себе последователей и поклонников».

Только зарегистрированные пользователи могут участвовать в опросе.