Главная Финансирование бизнеса Резерв по сомнительным долгам. Когда задолженность становится безнадежной. Какие долги признаются сомнительными

Резерв по сомнительным долгам. Когда задолженность становится безнадежной. Какие долги признаются сомнительными

Каждый субъект предпринимательской деятельности, который планирует сформировать отпускной резерв, должен понимать, что отражение данной процедуры в бухгалтерском и в налоговом учете будет отличаться. Различия будут не только в процессе создания резерва, но и в его пополнении и последующем использовании, а также в отражении неиспользованных сумм. Несмотря на все различия, каждая компания все важные моменты, которые касаются отпускных резервов, должна своевременно отражать в учетной политике. В процессе использования средств из резерва должны учитываться соответствующие нормы закона, которые позволяют расходовать деньги только на покрытие отпусков и страховых взносов. Оцените качество статьи.

Резервы при усн

Письмо Минфина РФ от 08.06.2011 № 03-11-06/2/90). Если организация решила создавать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков с начала года, этот факт должен быть отражен в ее учетной политике для целей налогообложения. Отказаться от создания резерва возможно только со следующего года, внеся соответствующие изменения в учетную политику.

То есть отказаться от создания резерва в течение года нельзя. Помимо факта создания резерва на оплату отпусков в учетной политике также следует отразить:

способ резервирования;
предельную сумму отчислений в резерв и ежемесячный процент отчислений.

В соответствии с требованиями налогового законодательства, для определения ежемесячного процента отчислений в резерв организация обязана составить специальный расчет (смету) (абз.

2 п. 1 ст. 324.1 НК РФ).

Важно

Правила создания содержались в пункте 72 Положения по бухгалтерскому учёту (БУ). Однако в январе 2011 года данное положение утратило свою юридическую силу.

Его заменили оценочные обязательства. Они зафиксированы в Правилах БУ 8/2010. Особенности создания резерва Особенности создания резерва описаны в положении, указанном в Правилах БУ от 8/2010.

Однако в нем не указан перечень трат, которые можно отнести к оценочным обязательствам. Резерв на оплату отпусков при применении усн Чтобы привести в соответствие фактические расходы с расходами, учтенными в течение года, организации необходимо провести инвентаризацию резерва по состоянию на 31 декабря текущего года (п.
4 ст. 324.1 НК РФ).

Начисление резерва по отпускам при упрощенной системе налогообложения

Внимание

Сумма резерва на оплату отпусков нарастающим итогом 1 2 3 4 5 Январь 550 000,00 166 100,00 59 651,13 59 651,13 Февраль 540 000,00 163 080,00 58 566,56 118 217,69 Март 545 000,00 164 590,00 59 108,85 177 326,54 … … Итого не более предельной величины отчислений в резерв: 703 080,00 Налоговый учет отчислений в резерв на оплату отпусков, а также использования резерва ведется в соответствующем налоговом регистре, форму которого организация вправе разработать самостоятельно. Скачать Образец регистра налогового учета резерва предстоящих расходов на оплату отпусков Инвентаризация резерва предстоящих расходов на оплату отпусков Очевидно, что сумма фактически начисленных за год отпускных скорее всего не будет в точности совпадать с суммой отчислений в резерв на оплату отпусков.

Резерв отпусков. формирование и учет

Из статьи Вы узнаете: 1. Какие организации вправе создавать резерв на оплату отпусков в налоговом учете и для чего. 2. Как рассчитать сумму отчислений в резерв на оплату отпусков.

3. Как провести инвентаризацию и корректировку «отпускного» резерва. Ситуация, когда каждый месяц идет в отпуск равное количество сотрудников на равное количество дней – что-то из области фантастики.

В реальной жизни бывает, как правило, с точностью до наоборот: львиная доля отпусков приходится на летний период, в то время как в зимние месяцы наступает «отпускное» затишье. Соответственно, расходы на оплату отпусков распределяются крайне неравномерно по месяцам, и, как следствие, колеблется налоговая нагрузка.

Чтобы оптимизировать налоговую нагрузку, НК РФ предоставляет налогоплательщикам право создавать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков (ст. 324.1 НК РФ).

Резерв на оплату отпусков в налоговом учете

Формирование обязательно для всех организаций, за исключением применяющих упрощенные способы ведения учета и составления отчетности. Формирование - право налогоплательщиков, уплачивающих налог на прибыль и учитывающих доходы и расходы по методу начисления. Порядок создания в большей степени определяет сама организация. Порядок создания в большей степени определен налоговым законодательством.

Отличий в порядке формирования резерва на оплату отпусков в бухгалтерском и в налоговом учете, гораздо больше: проще, наверное, назвать, в чем их сходство. Главная, если не единственная, общая черта – обязательное отражение в учетной политике (бухгалтерской и налоговой, соответственно).

А в остальном это два разных, никак не связанных между собой, объекта учета. Поэтому формирование резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учете не обязывает формировать такой резерв и в налоговом учете, и наоборот.

Резерв на оплату отпусков при применении усн

Чтобы привести в соответствие фактические расходы с расходами, учтенными в течение года, организации необходимо провести инвентаризацию резерва по состоянию на 31 декабря текущего года (п. 4 ст. 324.1 НК РФ). Для этого можно воспользоваться данными регистра налогового учета резерва на оплату отпусков, в котором отражена сумма резерва, начисленная за год, и сумма фактически начисленных отпускных.
Дальнейшие действия зависят от того, будет создаваться резерв на оплату отпусков в следующем году или нет.

Резерв на оплату отпусков будет создаваться в следующем году.

Необходимо определить остаток резерва, который может быть перенесен на следующий год.

Какие резервы в бухучете должны создавать организации?

ДЕБЕТ 59 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы» — скорректирован резерв под обесценение финансовых вложений. ПРИМЕР Компания «Актив» приобрела долю в уставном капитале (20 000 руб.) компании «Пассив» при его учреждении. Впоследствии компания «Пассив» была признана банкротом и ликвидирована. Отразим в учете «Актива» создание резерва под обесценение финансовых вложений в размере стоимости доли в уставном капитале. Расчетная стоимость доли в «Пассиве» равна нулю: ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 59 — 20 000 руб. — сформирован резерв под обесценение финансовых вложений в размере стоимости доли в уставном капитале. На дату ликвидации компании «Пассив»: ДЕБЕТ 59 КРЕДИТК 91 субсчет «Прочие доходы» — 20 000 руб.
— списана сумма резерва под обесценение финансовых вложений.

Резерв на оплату отпусков в налоговом учете: правила формирования в 2018 году

После этого отчисления в резерв на оплату отпусков не производятся и не включаются в расходы для целей налогообложения. ! Обратите внимание:

Если организация создала резерв на оплату отпусков в налоговом учете и ежемесячно производит отчисления в такой резерв, то фактические расходы на оплату отпускных не включаются в налоговые расходы (Письмо Минфина РФ от 01.04.2013 № 03-03-06/2/10401)
Компенсации за неиспользованный отпуск, включая страховые взносы с них, не могут быть списаны за счет резерва на оплату отпусков, поэтому они признаются в расходах на оплату труда (Письмо Минфина РФ от 03.05.2012 № 03-03-06/4/29).

Пример расчета ежемесячных отчислений в резерв на оплату отпусков Месяц Сумма фактических расходов на оплату труда за месяц Сумма страховых взносов с оплаты трудагр. 2 х 30,2% Сумма ежемесячных отчислений в резерв на оплату отпусков(гр. 2 + гр.

Резерв на оплату отпусков при усн

Вместо приложения компания может утверждать форму сметы отдельным приказом. Как в отпускной резерв делается расчет отчислений? В том случае, когда компания приняла решение создать отпускной резерв, ей необходимо будет включать в расходы на оплату труда суммы ежемесячных резервных отчислений.

Таким образом, будет осуществляться не только планирование, но и выравнивание расходов каждого налогового периода. Что следует понимать под понятием «оплата труда», которое непосредственным образом влияет на формирование отпускного резерва:

фонд оплаты труда;
дневная заработная плата (средняя);
суммы выплат за отпуск;
суммы выплат за неиспользованный отпуск.

Компании на УСН вправе не резервировать суммы под некоторые расходы. Однако есть и такие виды резервов, которые «упрощенец» создавать обязан.

Многие бухгалтеры на «упрощенке» считают, что резервы — это некоторые абстрактные счета, которые должны использовать только крупные компании. Такое мнение ошибочно. Абсолютно все фирмы должны при совпадении определенных условий формировать резервы.

Сразу скажем, что в налоговом учете «упрощенцы» создавать резервы не вправе. Дело в том, что для таких фирм в Налоговом кодексе прописан закрытый перечень расходов, в котором отчисления на резервы не предусмотрены*(1). Да и в принципе это было бы нелогично, ведь при «упрощенке» расходы признаются только после их фактической оплаты*(2).

В бухгалтерском учете дело обстоит иначе. От некоторых видов резервов «упрощенцы» освобождены, но есть и такие виды, которые обязаны формировать все организации.

Необязательные резервы

Субъекты малого предпринимательства на УСН (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) вправе не создавать резервы на предстоящие расходы*(3). Речь здесь идет об обязательствах с неопределенной величиной или сроком исполнения (оценочные обязательства)*(4), например, резервы на оплату отпусков , выплату вознаграждений по итогам работы за год, гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание*(5), связанные с прекращением деятельности*(6), и другие.

Важно! Критерии отнесения компаний к субъектам малого предпринимательства прописаны в статье 4 Федерального закона от 24 июля 2007 года N 209-ФЗ: доля участия юридических лиц, численность и выручка.

Обязательные резервы

Обязательные резервы связаны с изменением оценочных значений. Это корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации и не являющаяся исправлением ошибки в отчетности*(7). Речь здесь идет о резервах*(8):
- по сомнительным долгам;
- под снижение стоимости материально-производственных запасов (далее — МПЗ);
- под обесценение финансовых вложений.

Важно! Изменение способа оценки активов и обязательств не является изменением оценочного значения (п. 3 ПБУ 21/2008).

Указанные выше резервы необходимы для исключения искажений бухгалтерской отчетности. Формируют резервы не реже одного раза в год — перед составлением бухгалтерского баланса *(9).

Резервы по сомнительным долгам. Их формируют в случае признания дебиторской задолженности сомнительной. Сомнительной считается «дебиторка», которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором , и не обеспечена соответствующими гарантиями*(10).

Величину резерва фирме следует определять отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга*(11). Способ оценки резерва следует прописать в учетной политике*(12).

Важно! Чиновники считают, что если на отчетную дату у фирмы имеется уверенность в получении оплаты какой-то конкретной просроченной «дебиторки», то резерв по данному долгу может рассматриваться как создание скрытых резервов (письмо Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01; п. 6 ПБУ 1/2008).

Для обобщения информации о резервах по сомнительным долгам предназначен счет 63 «Резервы по сомнительным долгам»*(13).
Отчисления в резервы по сомнительным долгам признают прочими расходами*(14) и отражают следующей проводкой:

- сформирован резерв по сомнительным долгам.
На дату получения средств от должника в счет погашения сомнительной задолженности следует восстановить резерв по сомнительным долгам в полученной сумме:

- восстановлен резерв по сомнительным долгам в части погашения задолженности.

Суммы «дебиторки», по которой истек срок исковой давности, списывают по каждому обязательству в составе прочих расходов. Основания: данные проведенной инвентаризации, письменное обоснование и приказ (распоряжение) руководителя организации*(15). Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Сумму задолженности отражают на забалансовом счете 007 в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания*(16) (см. пример ниже).

Пример
Задолженность покупателя составляет 100 000 руб. Фирма признала эту «дебиторку» сомнительной, в связи с чем был сформирован резерв по сомнительным долгам. В дальнейшем по истечении срока исковой давности указанная задолженность признана безнадежной. В учете сделаны следующие проводки:
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 63
- 100 000 руб. — сформирован резерв по сомнительным долгам;
Дебет 63 Кредит 62
- 100 000 руб. — списана дебиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности;
Дебет 007
- 100 000 руб. — списанная дебиторская задолженность учтена за балансом.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва, последний в какой-либо части не будет использован, то при составлении бухгалтерского баланса неизрасходованные суммы резерва присоединяют к финансовым результатам*(17):
Дебет 63 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
- восстановлен резерв по сомнительным долгам.

Резервы под снижение стоимости МПЗ. МПЗ, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась или они морально устарели либо потеряли свои первоначальные качества, показывают в бухгалтерском балансе на конец года по текущей рыночной стоимости с учетом их физического состояния. Снижение стоимости МПЗ отражают в виде начисления резерва*(18).

Резерв формируют на величину разницы между текущей рыночной стоимостью МПЗ и их фактической себестоимостью, если последняя выше текущей рыночной стоимости*(20). Порядок определения рыночной стоимости в законодательстве не прописан. По нашему мнению, можно использовать данные о ценах, полученные от изготовителей, органов госстатистики, торговых инспекций, представленные в средствах массовой информации и специальной литературе, а также экспертные заключения. Способ оценки рыночной стоимости следует прописать в учетной политике*(21).

Для обобщения информации о резервах под снижение стоимости материальных ценностей предназначен счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»*(22). Отчисления в резерв признают прочими расходами*(23):

- сформирован резерв под снижение стоимости МПЗ.

Если в следующий за отчетным период текущая рыночная стоимость МПЗ, по которым был сформирован резерв, увеличивается, то соответствующую часть резерва корректируют*(24):

- скорректирована сумма резерва при повышении стоимости МПЗ.

Аналогичная проводка делается и при списании материальных ценностей, по которым образован резерв (зарезервированная сумма восстанавливается)*(25).

Пример
Отразим в учете организации формирование резерва под снижение стоимости материальных ценностей при условии, что на конец 2014 г. у фирмы числится 100 рулонов рубероида РПП-300 по цене 350 руб. за рулон. Рыночная стоимость материалов составляет 300 руб. за рулон. В I квартале 2015 г. 15 рулонов было продано.
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 14
- 5000 руб. ((350 руб. — 300 руб.) х 100 руб.) — сформирован резерв под снижение стоимости материалов;
Дебет 14 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
- 750 руб. (5000 руб. : 100 руб. х 15 руб.) — восстановлен резерв при продаже материалов.

МПЗ в бухгалтерском балансе показывают*(26):
- по текущей рыночной стоимости, если она выше первоначальной цены;
- по первоначальной стоимости, если она выше или равна рыночной цене.

Резервы под обесценение финансовых вложений. Устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, признается обесценением*(27). В учетной политике организации следует прописать уровень существенности снижения стоимости вложений*(28).

Расчетная стоимость финансовых вложений равна разнице между их стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете, и суммой такого снижения*(29).

При возникновении ситуации, в которой может произойти обесценение вложений, компания должна проводить проверку наличия условий устойчивого снижения их стоимости, которые характеризуются одновременным наличием следующих аспектов*(30):
- на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость вложений существенно выше их расчетной стоимости;
- в течение отчетного года расчетная стоимость вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
- на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости вложений.

Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости вложений, то фирма образует резерв под обесценение на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью вложений. Отметим, проверка проводится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения*(31).

Для обобщения информации о наличии и движении резервов под обесценение финансовых вложений предназначен счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»*(32). Коммерческие организации образуют резерв за счет финансовых результатов в составе прочих расходов*(33):

- сформирован резерв под обесценение финансовых вложений.
Аналогичная запись делается при увеличении величины резервов*(34).

Важно! По мнению Минфина России, субъект малого предпринимательства может принять решение не отражать обесценение финансовых вложений в бухучете в случаях, когда расчет величины такого обесценения затруднителен (п. 10 Информации N ПЗ-3/2012).

При уменьшении величины созданных резервов (повышение расчетной стоимости либо выбытие финансовых вложений) сумма ранее созданного резерва переносится на прочие доходы*(35) (см. пример ниже):
Дебет 59 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
- скорректирован резерв под обесценение финансовых вложений.

Пример
Компания «Актив» приобрела долю в уставном капитале (20 000 руб.) компании «Пассив» при его учреждении. Впоследствии компания «Пассив» была признана банкротом и ликвидирована.

Отразим в учете «Актива» создание резерва под обесценение финансовых вложений в размере стоимости доли в уставном капитале.

Расчетная стоимость доли в «Пассиве» равна нулю:
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 59
- 20 000 руб. — сформирован резерв под обесценение финансовых вложений в размере стоимости доли в уставном капитале.
На дату ликвидации компании «Пассив»:
- Дебет 59 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
- 20 000 руб. — списана сумма резерва под обесценение финансовых вложений.

В бухгалтерской отчетности стоимость финансовых вложений показывают по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение*(36).

*(1) ст. 346.16 НК РФ; письмо Минфина России от 29.12.2004 N 03-03-02-04/4/1
*(2) п. 2 ст. 346.17 НК РФ; письмо Минфина России от 08.06.2011 N 03-11-06/2/90
*(3) п. 3 ПБУ 8/2010, утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н (далее — ПБУ 8/2010)
*(4) п. 4 ПБУ 8/2010
*(5) п. 11 Информации Минфина России от 01.11.2012 N ПЗ-3/2012 (далее — Информация N ПЗ-3/2012); п. 2.1 ПБУ 2/2008, утв. приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н
*(6) п. 3.1 ПБУ 16/02, утв. приказом Минфина России от 02.07.2002 N 66н
*(7) п. 2 ПБУ 21/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (далее — ПБУ 21/2008)
*(8) п. 3 ПБУ 21/2008, п. 38 ПБУ 19/02, утв. приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (далее — ПБУ 19/02), п. 25 ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее — ПБУ 5/01)
*(9) п. 4 ПБУ 21/2008
*(10) п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение)
*(11) п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение)
*(12) п. 7 ПБУ 1/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (далее — ПБУ 1/2008)
*(13) План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — План счетов)
*(14) п. 11 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее — ПБУ 10/99)
*(15) п. 11 ПБУ 10/99; п. 77 Положения
*(16) п. 77 Положения
*(17) п. 70 Положения
*(18) п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания)
*(19) п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания)
*(20) п. 25 ПБУ 5/01
*(21) п. 7 ПБУ 1/2008
*(22) План счетов
*(23) п. 11 ПБУ 10/99; п. 20 Методических указаний
*(24) п. 25 ПБУ 5/01
*(25) п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания)
*(26) п. 25 ПБУ 5/01
*(27) абз. 1 п. 37 ПБУ 19/02
*(28) п. 7 ПБУ 1/2008
*(29) абз. 1 п. 37 ПБУ 19/02
*(30) пп. 37, 38 ПБУ 19/02
*(31) абз. 6 п. 38 ПБУ 19/02
*(32) План счетов
*(33) абз. 4 п. 38 ПБУ 19/02
*(34) п. 39 ПБУ 19/02
*(35) пп. 39, 40 ПБУ 19/02
*(36) абз. 5 п. 38 ПБУ 19/02

Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете (НУ) формируется по правилам, отличным от порядка, действующего при образовании такого же резерва в бухучете (БУ). Рассмотрим, каковы особенности налогового резерва и что его отличает от аналогичного бухгалтерского объекта.

Определение долгов в НУ

Все вопросы в отношении (процедуру его создания, учета, изменения, использования) регулирует ст. 266 НК РФ. Однако начинается эта статья с определений долгов: сомнительного (п. 1) и безнадежного (п. 2).

Сомнительным считается не погашенный в определенный договором срок долг покупателя перед налогоплательщиком-юрлицом, который не имеет обеспечений (залога, поручительства, банковской гарантии).

Обратите внимание! С 1 января 2017 года нельзя признать сомнительным долг контрагента, перед которым у вас есть непогашенная кредиторская задолженность. Подробнее см. .

Из этого определения есть несколько исключений:

Просроченные долги перед банками по оплате процентов и основного долга, возникшие после 01.01.2015, считаются сомнительными независимо от наличия обеспечения по ним.
Не признается сомнительным долг, возникший:

у страховых организаций, создающих страховые резервы, в части неоплаченных страховых премий (взносов) по страховым договорам;
у кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций по задолженности, в отношении которой эти юрлица формируют резерв на возможные потери по займам.

Может ли быть сомнительным реструктурированный долг, узнайте .

Безнадежным долг признается в силу одной из следующих причин:

По нему истек общеустановленный срок исковой давности, составляющий 3 года (п. 1 ст. 196 ГК РФ).
Обязательство по оплате стало невозможным для исполнения, в т. ч. вследствие возникновения следующих обстоятельств:

издания госорганом соответствующего акта;
ликвидации должника.

Имеет место постановление ФССП о невозможности осуществления взыскания.

Таким образом, безнадежный долг — это тот долг, который уже нереален для взыскания, а сомнительный — тот, который может стать безнадежным.

Цели формирования резерва в НУ

Безнадежный долг при признании его таковым можно учесть в убытках юрлица, принимаемых при расчете налога на прибыль. Однако осуществляется такое признание в подавляющем большинстве ситуаций по истечении довольно продолжительного срока (3 года), если юрлицо не формирует резерв сомнительных долгов.

Образование резерва по сомнительным долгам в налоговом учете позволяет учесть в расходах для базы по прибыли (внереализационных) потери от неоплаты долга в более ранние сроки, чем это произойдет, когда задолженность станет безнадежной. Но затем, когда безнадежность долга станет очевидной и его нужно будет списать, такое списание осуществится уже не за счет отнесения на расходы, а за счет сумм сформированного резерва по этому долгу (пп. 4, 5 ст. 266 НК РФ). При этом расхождения в суммах списываемого безнадежного долга и существующего резерва по нему в момент списания будут учтены в финрезультате (в доходах или в расходах), влияющем на налоговую базу по прибыли.

О том, какова последовательность действий при списании безнадежной задолженности, читайте в материале .

Правила образования резерва в НУ

Как и любой резерв, образуемый для целей расчета налога на прибыль, резерв по сомнительным долгам в налоговом учете образуется на добровольных началах (п. 3 ст. 266 НК РФ). Налогоплательщик вправе его не формировать, но если решение об этом принято, ему придется:

проверить, допустимо ли для него создание резерва с учетом наличия ряда ограничивающих критериев;
строго соблюдать правила работы с резервом, изложенные в ст. 266 НК РФ.

Создать резерв можно:

налогоплательщикам, ведущим учет методом начисления;
исключительно в части долгов покупателей, осуществляющих приобретение у юрлица товаров, работ, услуг;
только по тем долгам, которые уже просрочены, и длительность этой просрочки превышает 45 календарных дней.

Процедура создания резерва подразумевает:

При полной оплате долга резерв аннулируется (восстанавливается), при частичной — корректируется в части, соответствующей сумме оплаты. Корректировки в этих ситуациях делаются в периоде оплаты с отнесением восстановленных сумм или сумм корректировок на финрезультат.

Резерв, образованный в отчетном году, при его неиспользовании (полном или частичном) можно перенести на следующий год (п. 5 ст. 266 НК РФ). Его величина должна быть учтена в сумме нового резерва, создаваемого в отношении этого же долга. Разница в объемах сравниваемых цифр корректируется за счет финрезультата.

Если резерв сформирован по долгу, выражаемому в инвалюте, то его пересчитывают по курсу одновременно с суммой долга на дату операции с долгом и на отчетную дату.

Учетная политика по НУ в отношении резерва

Как видим, правила формирования резерва по сомнительным долгам в налоговом учете и порядок работы с ним определены НК РФ в большинстве аспектов. Поэтому в учетную политику по НУ придется занести совсем немного положений в части этого резерва.

Прежде всего, нужно указать, будет или не будет образовываться такой резерв. Если решение о его создании принято, то в учетную политику по НУ дополнительно включают:

решение о периодичности, с которой будет проводиться инвентаризация долгов;
образец налогового регистра, разработанный для ведения аналитики по резервам, образованным по сомнительным долгам.

Такой налоговый регистр не имеет установленной формы, разрабатывается самостоятельно и помимо его названия и подписи ответственного лица должен содержать следующую информацию:

о периоде, к которому он относится;
об имеющихся сомнительных долгах;
о величинах резерва по каждому долгу — максимальной для периода и образованной;
о суммах корректировок резервов за период в соотнесении их с внереализационными доходами или расходами;
об объемах резервов, использованных для списания безнадежных долгов.

Этот регистр можно не вести, если имеет место совпадение между данными БУ и НУ (ст. 313 НК РФ). Но в части резерва сомнительных долгов совпадение этих данных будет скорее исключением, чем правилом.

Различия резервов в НУ и БУ, учет разниц

Порядки создания резервов в БУ и НУ различаются достаточно существенно. К основным отличиям резерва, образуемого в БУ, следует отнести:

обязательность его формирования по долгу, признанному сомнительным, для всех без исключения юрлиц;
применимость к долгам любого вида и к тем, которые еще не просрочены, но могут стать такими;
допустимость самостоятельной разработки критериев оценки сомнительности долга и правил определения размера резерва.

Максимальное сближение правил БУ и НУ для резерва путем установления их в БУ такими же, как в НУ, может не дать результата в части формирования одинаковых учетных данных уже по одному обстоятельству несовпадения видов задолженности, в отношении которых в БУ есть обязанность образования резервов, а в НУ — нет.

Если же в НУ резерв не создают, то расхождения между НУ и БУ возникнут уже из-за самого факта этого несоздания.

Таким образом, расхождения между данными НУ и БУ при создании резерва имеются практически всегда. Поэтому возникает необходимость учета образующихся разниц. Они носят характер временных и подчиняются всем правилам, установленным для них ПБУ 18/02 (приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н).

Итоги

Образование резерва сомнительных долгов для целей НУ необязательно. Если его создают, то в работе с резервом необходимо соблюдать все правила, установленные для него ст. 266 НК РФ. Различия в порядках создания резерва в БУ и НУ обусловливают наличие расхождений между данными 2 учетов, расцениваемых как временные разницы. Эти разницы учитывают по правилам ПБУ 18/02.

Официальной позиции нет.

Есть пример судебного решения, в котором указано, что правомерно переносить суммы резерва по сомнительным долгам на следующий налоговый период, даже если резерв вообще не использовался в текущем периоде.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.12.2005 N А11-1770/2005-К2-19/95

Суд указал, что налогоплательщик вправе перенести суммы резерва по сомнительным долгам на следующий налоговый период, даже если резерв вообще не использовался в текущем периоде. Включать суммы резерва в доходы в такой ситуации не нужно. Право организации на создание резерва по сомнительным долгам не поставлено в зависимость от наличия у нее безнадежных долгов.

Надо ли включать во внереализационные доходы остаток резерва по сомнительным долгам при переходе на УСН (п. 7 ст. 250 НК РФ)?

О том, как поступать в случае наличия остатка резерва при переходе на УСН, в НК РФ не сказано.

Официальной позиции нет.

Есть пример судебного решения, в котором указано, что при переходе на УСН необходимо включить суммы неиспользованного резерва во внереализационные доходы текущего периода. Включать суммы неиспользованного резерва в доходы при уплате единого налога на УСН неправомерно.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.04.2005 N А28-15234/2004-533/26

Суд указал, что налогоплательщик при переходе на УСН (с 2004 г.) должен включить во внереализационные доходы по налогу на прибыль суммы неиспользованного резерва по сомнительным долгам (по состоянию на 31.12.2003). Включать суммы неиспользованного резерва в доходы при уплате единого налога на УСН неправомерно.

Надо ли включать во внереализационные доходы сумму неиспользованного резерва по сомнительным долгам при присоединении должника к кредитору (п. 7 ст. 250 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.

Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2006

Автор разъясняет, что в случае реорганизации путем присоединения организации-должника к организации-кредитору сумму неиспользованного резерва по сомнительным долгам следует включить в состав внереализационных доходов (п. 7 ст. 250 НК РФ).

РЕЗЕРВ НА РЕМОНТ

Правомерно ли переносить суммы резерва на долгосрочный капитальный ремонт основных средств на следующий период, если ремонтные работы в текущем периоде не были начаты (п. 7 ст. 250 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит подобного условия.

Официальной позиции нет.

Есть пример судебного решения, в котором указано, что если ремонтные работы в текущем периоде не проводились, то резерв не может быть перенесен на следующий период, а подлежит включению в состав внереализационных доходов.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 12.05.2004 N Ф03-А37/04-2/722

Суд рассмотрел спор о правомерности переноса остатка резерва расходов на ремонт при проведении длительного и дорогостоящего капитального ремонта основных средств. Суд указал, что если в рассматриваемом периоде ремонтные работы не проводились, то сумма резерва не может быть перенесена на следующий период, она подлежит включению в доходы. Переходящий остаток по резерву на ремонт основных средств предусмотрен лишь при наличии фактических затрат на проведение ремонта, которые у организации отсутствуют.

Похожая информация:

V. Оценочные средства для текущего контроля успеваемости, промежуточной аттестации по итогам освоения дисциплины и учебно-методическое обеспечение самостоятельной работы студентов

Многие бухгалтеры на УСН считают, что резервы - это некоторые абстрактные счета, которые должны использовать только крупные компании. Такое мнение ошибочно. Компании на «упрощенке» вправе не резервировать суммы под некоторые расходы. Однако есть такие резервы при УСН, которые следует обязательно создавать

30.07.2015

Сразу скажем, что в налоговом учете компании на УСН создавать резервы не вправе. Дело в том, что для таких фирм вНалоговом кодексе прописан закрытый перечень расходов, в котором отчисления на резервы не предусмотрены (ст. 346.16 НК РФ; письмо Минфина России от 29.12.2004 № 03-03-02-04/4/1). Да и в принципе это было бы нелогично, ведь при «упрощенке» расходы признаются только после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ; письмо Минфина России от 08.06.2011 № 03-11-06/2/90).

В бухгалтерском учете дело обстоит иначе. От некоторых видов резервов «упрощенцы» освобождены, но есть и такие виды, которые обязаны формировать все организации.

Необязательные резервы при УСН

Субъекты малого предпринимательства на УСН (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) вправе не создавать резервы на предстоящие расходы (п. 3 ПБУ 8/2010, утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н (далее - ПБУ 8/2010)). Речь здесь идет об обязательствах с неопределенной величиной или сроком исполнения (оценочные обязательства) (п. 4 ПБУ 8/2010), например, резервы на оплату отпусков, выплату вознаграждений по итогам работы за год, гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (п. 11 Информации Минфина России от 01.11.2012 № ПЗ-3/2012 (далее - Информация № ПЗ-3/2012); п. 2.1 ПБУ 2/2008, утв. приказом Минфина России от 24.10.2008 № 116н), связанные с прекращением деятельности (п. 3.1 ПБУ 16/02, утв. приказом Минфина России от 02.07.2002 № 66н), и другие.

Обязательные резервы при УСН

Обязательные резервы связаны с изменением оценочных значений. Это корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации и не являющаяся исправлением ошибки в отчетности (п. 2 ПБУ 21/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н (далее - ПБУ 21/2008)). Речь здесь идет о резервах (п. 3 ПБУ 21/2008, п. 38 ПБУ 19/02, утв. приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н (далее - ПБУ 19/02), п. 25 ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н (далее - ПБУ 5/01)):

по сомнительным долгам;
под снижение стоимости материально-производственных запасов (далее - МПЗ);
под обесценение финансовых вложений.

Указанные выше резервы необходимы для исключения искажений бухгалтерской отчетности. Формируют резервы не реже одного раза в год - перед составлением бухгалтерского баланса (п. 4 ПБУ 21/2008).

Резервы по сомнительным долгам . Их формируют в случае признания дебиторской задолженности сомнительной. Сомнительной считается «дебиторка», которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее - Положение)).

Величину резерва фирме следует определять отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее - Положение)). Способ оценки резерва следует прописать в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н (далее - ПБУ 1/2008)).

Для обобщения информации о резервах по сомнительным долгам предназначен счет 63 «Резервы по сомнительным долгам» (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (далее - План счетов)).

Отчисления в резервы по сомнительным долгам признают прочими расходами (п. 11 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (далее - ПБУ 10/99)) и отражают следующей проводкой:

Сформирован резерв по сомнительным долгам.

На дату получения средств от должника в счет погашения сомнительной задолженности следует восстановить резерв по сомнительным долгам в полученной сумме:

Восстановлен резерв по сомнительным долгам в части погашения задолженности.

Суммы «дебиторки», по которой истек срок исковой давности, списывают по каждому обязательству в составе прочих расходов. Основания: данные проведенной инвентаризации, письменное обоснование и приказ (распоряжение) руководителя организации (п. 11 ПБУ 10/99; п. 77 Положения). Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Сумму задолженности отражают на забалансовом счете 007 в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания (п. 77 Положения) (см. пример ниже).

Задолженность покупателя составляет 100 000 руб. Фирма признала эту «дебиторку» сомнительной, в связи с чем был сформирован резерв по сомнительным долгам. В дальнейшем по истечении срока исковой давности указанная задолженность признана безнадежной. В учете сделаны следующие проводки:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 63

100 000 руб. - сформирован резерв по сомнительным долгам;

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62

100 000 руб. - списана дебиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности;

100 000 руб. - списанная дебиторская задолженность учтена за балансом.

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»

Восстановлен резерв по сомнительным долгам.

Резервы под снижение стоимости МПЗ . МПЗ, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась или они морально устарели либо потеряли свои первоначальные качества, показывают в бухгалтерском балансе на конец года по текущей рыночной стоимости с учетом их физического состояния. Снижение стоимости МПЗ отражают в виде начисления резерва (п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (далее - Методические указания)).

Его создают по каждой единице МПЗ, принятой к учету. Возможно создание резервов по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных МПЗ (за исключением таких укрупненных групп, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция и т.п.) (п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (далее - Методические указания)).

Резерв формируют на величину разницы между текущей рыночной стоимостью МПЗ и их фактической себестоимостью, если последняя выше текущей рыночной стоимости (п. 25 ПБУ 5/01). Порядок определения рыночной стоимости в законодательстве не прописан. По нашему мнению, можно использовать данные о ценах, полученные от изготовителей, органов госстатистики, торговых инспекций, представленные в средствах массовой информации и специальной литературе, а также экспертные заключения. Способ оценки рыночной стоимости следует прописать в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008).

Для обобщения информации о резервах под снижение стоимости материальных ценностей предназначен счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» (План счетов). Отчисления в резерв признают прочими расходами (п. 11 ПБУ 10/99; п. 20 Методических указаний):

Сформирован резерв под снижение стоимости МПЗ.

Если в следующий за отчетным период текущая рыночная стоимость МПЗ, по которым был сформирован резерв, увеличивается, то соответствующую часть резерва корректируют (п. 25 ПБУ 5/01):

Скорректирована сумма резерва при повышении стоимости МПЗ.

Аналогичная проводка делается и при списании материальных ценностей, по которым образован резерв (зарезервированная сумма восстанавливается) (п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (далее - Методические указания)).

Отразим в учете организации формирование резерва под снижение стоимости материальных ценностей при условии, что на конец 2014 г. у фирмы числится 100 рулонов рубероида РПП-300 по цене 350 руб. за рулон. Рыночная стоимость материалов составляет 300 руб. за рулон. В I квартале 2015 г. 15 рулонов было продано.

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 14

5000 руб. ((350 руб. - 300 руб.) х 100 руб.) - сформирован резерв под снижение стоимости материалов;

ДЕБЕТ 14 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»

750 руб. (5000 руб. : 100 руб. х 15 руб.) - восстановлен резерв при продаже материалов.

МПЗ в бухгалтерском балансе показывают (п. 25 ПБУ 5/01):

по текущей рыночной стоимости, если она выше первоначальной цены;
по первоначальной стоимости, если она выше или равна рыночной цене.

Резервы под обесценение финансовых вложений . Устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, признается обесценением (абз. 1 п. 37 ПБУ 19/02). В учетной политике организации следует прописать уровень существенности снижения стоимости вложений (п. 7 ПБУ 1/2008).

Расчетная стоимость финансовых вложений равна разнице между их стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете, и суммой такого снижения (абз. 1 п. 37 ПБУ 19/02).

на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость вложений существенно выше их расчетной стоимости;
в течение отчетного года расчетная стоимость вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости вложений.

Для обобщения информации о наличии и движении резервов под обесценение финансовых вложений предназначен счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» (План счетов). Коммерческие организации образуют резерв за счет финансовых результатов в составе прочих расходов (абз. 4 п. 38 ПБУ 19/02):

Сформирован резерв под обесценение финансовых вложений.

Аналогичная запись делается при увеличении величины резервов (п. 39 ПБУ 19/02).

При уменьшении величины созданных резервов (повышение расчетной стоимости либо выбытие финансовых вложений) сумма ранее созданного резерва переносится на прочие доходы (пп. 39, 40 ПБУ 19/02) (см. пример ниже):

ДЕБЕТ 59 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»

Скорректирован резерв под обесценение финансовых вложений.

Компания «Актив» приобрела долю в уставном капитале (20 000 руб.) компании «Пассив» при его учреждении. Впоследствии компания «Пассив» была признана банкротом и ликвидирована.

Расчетная стоимость доли в «Пассиве» равна нулю:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 59

20 000 руб. - сформирован резерв под обесценение финансовых вложений в размере стоимости доли в уставном капитале.

На дату ликвидации компании «Пассив»:

ДЕБЕТ 59 КРЕДИТК 91 субсчет «Прочие доходы»

20 000 руб. - списана сумма резерва под обесценение финансовых вложений.

В бухгалтерской отчетности стоимость финансовых вложений показывают по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение (абз. 5 п. 38 ПБУ 19/02).