Ценностей 16 отклонения в стоимости. Учет отклонения в стоимости материальных ценностей

Счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" предназначен для обобщения информации о разницах в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, а также о данных, характеризующих суммовые разницы.

Сумма разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывается в дебет или кредит счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" со счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".

Накопленные на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списываются (сторнируются - при отрицательной разнице) в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) или других соответствующих счетов.

Аналитический учет по счету 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" ведется по группам материально-производственных запасов с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений.

Счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"
корреспондирует со счетами

по дебету

по кредиту

80 Уставный капитал

08 Вложения во внеоборотные активы 15 Заготовление и приобретение материальных ценностей 20 Основное производство 23 Вспомогательные производства 25 Общепроизводственные расходы 26 Общехозяйственные расходы 29 Обслуживающие производства и хозяйства 44 Расходы на продажу 79 Внутрихозяйственные расчеты 80 Уставный капитал 91 Прочие доходы и расходы 94 Недостачи и потери от порчи ценностей 97 Расходы будущих периодов 99 Прибыли и убытки

Применение плана счетов: счет 16

• Расходы на логистику: учет и налогообложение

  Учитывать стоимость транспортировки материалов обособленно на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» (с... последующим отнесением на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»): Содержание операции Дебет... Кредит Учтены ТЗР в фактической себестоимости...

• Нефинансовые активы: какие новшества в документальном оформлении?

  0504035); карточки количественно-суммового учета материальных ценностей (ф. 0504041); инвентаризационной описи (сличительной... . В порядке заполнения этой графы уточняется, что если проводится инвентаризация материальных ценностей, предназначенных... обобщения информации об установленных в ходе инвентаризации отклонениях с данными бухгалтерского учета... (код) счета бухгалтерского учета Графа 10 Графа 6 Балансовая стоимость (сумма) на... 12 х графа 7 Графа 16 Графа 14 Количество объектов, которые...

• Проводим проверку достоверности показателей форм бюджетной отчетности

  Бухгалтерского учета приобретенные материальные ценности находятся на складе. В связи с... (то есть фактической проверки) материальных ценностей, находящихся на складе учреждения. ... и конец года в балансе (ф. 0503130) Пункт 16 Инструкции № 191н... и конец года в балансе (ф. 0503130) Пункт 16 Инструкции № 191н... в стоимости произведенных вложений)) главной книги. В главной книге по соответствующим счетам аналитического учета счета... № 162н. При выявлении отклонений между показателями главной книги и...

• Практика Верховного Суда РФ по налоговым спорам за ноябрь 2017

  В качестве личного обеспечения работников, предоставляемого за счет бывшего работодателя («золотые парашюты»), материальной... переоценка производится в отношении валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной... уплатой текущих налоговых платежей. Подлежит отклонению, как ошибочный довод учреждения об... ставка. Водный налог Определение от 16.11.2017 № 304-КГ17-12104 ...

• Порядок документального оформления возврата бракованного товара поставщику

  12.2016 N 17АП-17424/16 и Арбитражного суда Уральского округа... фактического наличия товаров или отклонения по качеству, установленному в договоре, или данным... от 21.09.2012 N 16-15/089421@). Или, например, накладная... 21.09.2012 N 16-15/089421@). В ситуации, если бракованный (некачественный... забалансовый счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" в оценке... , субсчет "Выручка" - отражена стоимость отгруженных товаров, подлежащих возврату поставщику...

• Кондиционеры как основные средства: принятие к учету и отражение расходов

  Что продолжительность рабочего времени при отклонении температуры воздуха от нормы установлена... . В целях бухгалтерского учета основными средствами признаются материальные ценности независимо от их стоимости со... 244 и статье 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ. Услуги по монтажу... 244 и статье 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ. Техническое обслуживание. Все... от 16.12.2010 № 174н. Инструкция по применению Плана счетов...

• Пересортица товаров: учет и налогообложение

  Москве от 17.02.2010 № 16-15/016379). Причинами возникновения пересортицы... того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же... инвентаризационной ведомостью. Если в ходе инвентаризации выявлены отклонения от учетных данных, составляются... за счет виновных лиц либо на расходы разницу в стоимости яблок в сумме 900 ... в отчетном (налоговом) периоде, в виде недостачи материальных ценностей на складах, на предприятиях торговли в...

Допускается использовать учетные цены при поступлении товаров и материалов. Но при таких условиях требуется применять счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Он фиксирует образовавшуюся разницу по стоимости.

 

Нередко организации, для деятельности которой требуется большое количество материалов разного рода, пользуются услугами разных поставщиков. В зависимости от условий покупки, транспортных расходов и иных факторов, цены на один и тот же однородный товар могут меняться. Иногда МПЗ (товары) необходимо приходовать и до поступления документов, содержащих информацию о фактической стоимости.

В таких случаях организации могут прибегнуть в учетным ценам. Размер их утверждается периодически и остается неизменным в течение определенного времени (например, в течение года). С этими целями и применяется счет 16 в бухгалтерском учете.

Экономический отдел по необходимости пересматривает величину учетных цен, опираясь на одно или несколько условий:

1. Установленные договорные цены.
2. Себестоимость материалов по факту.
3. Размер планово-расчетной цены, утверждаемой организацией. Используется для внутреннего перемещения материалов.
4. Средние цены устанавливаются при наличии множества товаров одной группы.

Фактически сформированная стоимость товаров изменению не подлежит, за редкими исключениями. К фактической себестоимости относятся следующие затраты:

• непосредственно уплачиваемые поставщику суммы;
• таможенные сборы и относящиеся к невозмещаемым налоги;
• начисленные вознаграждения организациям ― посредникам;
• затраты на доставку товара, заготовку, хранение;
• прочие расходы.

При невозможности определить сразу корректную цену организации используют учетные. Данное положение следует прописать в учетной политике.

Оприходование материалов происходит на счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»по аналогии с обычным поступлением ТМЦ. Далее полученная разница между реальной и учетной ценами формируется при помощи счета 16. Само же оприходование отражается на 41 или 10.

Образовавшаяся разница в стоимости затем списывается на производственные затраты, затраты на продажу, прочие расходы.

Полученные отклонения учитываются ежемесячно на соответствующих счетах. Осуществляется списание пропорционально принятой учетной стоимости. С этой целью суммарное значение отклонений, полученное на начало месяца и образовавшихся в течение месяца делят на сумму поступивших ТМЦ и остатка на конец месяца. Выявленный процент (после умножения получившегося результата на 100) и подлежит списанию.

Допускаются и упрощенные варианты списания отклонений сразу на счета затрат, если их величина не превышает 10%. Отклонения могут быть полностью учтены в составе стоимости материалов, если удельный вес их величины составляет до 5%.

Проводки

1. Поступление материалов или товаров с использованием учетных цен:

   Дт 15 ― Кт 60 ― поступили от поставщика материалы;

   Дт 19 ― Кт 60 ― выявлен НДС по принятым материалам;

   Дт 15 ― Кт 60 ― прочие сопутствующие расходы при поступлении (транспортные и т.д.);

   Дт 10 ― Кт 15 ― принятие материалов по учетным ценам;

   Дт 15 ― Кт 16 ― проводка, если учетная цена оказывается больше над фактической;

   Дт 16 ― Кт 15 ― если учетная цена меньше затрат на приобретение;

2. Списание отклонения в затраты:

   Дт 44 (20, 25, 26) ― Кт 16 ― списана полученная разница по стоимости материалов (товаров). При условии, что учетная цена меньше себестоимости по факту, то на затраты относят положительную разницу. В случае, когда учетные цены выше, затраты сторнируются на полученную разницу. В результате на затраты списываются приобретенные материалы (товары) по фактической стоимости.

Порядок синтетического учета поступления и движения материалов в организации регламентируется тремя основными документами: ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", Планом счетов и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.01 № 119н (ред. от 23.04.02).

Планом счетов предусмотрены два основных варианта учета материалов:

• с использованием счета 10 "Материалы";
• с использованием счетов 10 "Материалы", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Наличие двух вариантов учета объясняется следующим. Фактическая себестоимость заготовления материалов состоит из двух частей:

• стоимости собственно материалов согласно договору с поставщиком;
• затрат, непосредственно связанных с приобретением материалов, т. е. транспортно-заготовительных расходов (ТЗР).

При формировании фактической себестоимости часто возникает временной промежуток между принятием к учету собственно материалов и поступлением расчетных документов по транспортно-заготовительным расходам, непосредственно связанным с приобретением этих материалов. При отсутствии такого временного промежутка, а также в случаях, когда эти события происходят в одном отчетном периоде или доля транспортно-заготовительных расходов несущественна, используют, как правило, первый вариант учета.

В противном случае появляется необходимость в обособленном учете транспортно-заготовительных расходов, и тогда наиболее приемлемым будет второй вариант учета.

При использовании второго варианта учета оприходование материалов и их списание в течение отчетного периода осуществляют в оценке, основанной на применении учетных цен, устанавливаемых предприятием согласно учетной политике.

Методическими указаниями предусмотрены:

• договорные цены (без учета транспортно-заготовительных расходов);
• фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего отчетного периода;
• планово-расчетные цены, которые разрабатываются и утверждаются организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материалов;
• средняя цена группы.

Более предпочтительным будет тот вариант, который позволит обеспечить наименьшее отклонение фактической цены от учетной. В этом случае в течение отчетного периода учетная информация о материалах является наиболее близкой к фактической величине, что позволяет предприятию организовать более эффективное управление затратами.

В связи с тем что по большинству объектов учета порядок обработки информации не регламентирован, предприятию приходится самостоятельно разрабатывать учетную технологию и закреплять ее в соответствующих организационно-распорядительных документах.

При наличии материалов в пути порядок обработки информации на счете 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" значительно усложняется. В этом случае на начало отчетного месяца на счете имеется дебетовое сальдо, которое отражает наличие материалов в пути. К ним относят материалы, право собственности на которые перешло к покупателю и соответствующие расчетные документы получены покупателем, но сами материалы еще не поступили на его склад.

Рассмотрим следующий порядок формирования информации по этому счету.

1. Определяется сальдо конечное (С кон) по счету 15. Оно соответствует материалам, находящимся в пути на конец месяца, и состоит из двух слагаемых. Первое равно стоимости материалов, находившихся в пути на начало отчетного месяца и не поступивших на предприятие в течение этого месяца. Оно определяется путем вычитания из начального сальдо стоимости тех материалов, которые фактически поступили на предприятие за отчетный период. Второе слагаемое равно стоимости материалов, расчетные документы на которые поступили в отчетном месяце, а сами материалы остались в пути.

2. Подсчитывается оборот кредитовый (О кр) как сумма учетных цен материалов, фактически поступивших на предприятие за отчетный период.

3. Определяется оборот дебетовый (О деб) путем вычитания из сумм фактических затрат на приобретение материалов за отчетный период, отраженных по дебету счета 15, части этих затрат, относящихся к материалам, расчетные документы на которые поступили в отчетном периоде, а сами материалы остались в пути.

4. Расчетным путем определяется величина отклонения фактических затрат на приобретение материалов от учетной цены:

Откл = С нач + О деб – О кр – С кон.

Если сумма фактических затрат на приобретение материалов превышает их стоимость в учетных ценах, то отклонение признается положительным и отражается по кредиту счета. Если сумма фактических затрат на приобретение материалов меньше их стоимости в учетных ценах, то отклонение признается отрицательным и отражается по дебету счета.

Счет 10 "Материалы" может иметь дебетовое сальдо, которое соответствует остатку материалов на складе в учетных ценах на начало и конец отчетного месяца.

Счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" предназначен для обобщения информации об отклонениях в стоимости приобретенных материалов, исчисленной в фактической себестоимости заготовления и учетных ценах. Счет может иметь дебетовое или кредитовое сальдо. Наличие дебетового сальдо свидетельствует о положительном отклонении фактической себестоимости материалов от учетной цены, по которой материалы учитываются по дебету счета 10; наличие кредитового сальдо – об отрицательном отклонении.

Особенности учета материалов при имеющихся остатках на счетах 10 "Материалы", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" рассмотрим на следующем примере.

Пример 1. На 1 марта остаток материалов на складе предприятия, учитываемых по учетной цене на счете 10-1 "Материалы", составил 23 600 руб. Сумма положительных отклонений, отражаемая по дебету счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", составила 4 750 руб. Остаток материалов в пути, учитываемый по фактической себестоимости на дебете счета 15, составил 23 400 руб.

В течение отчетного месяца совершены хозяйственные операции, приведенные в табл. 1.

Таблица 1

ЖУРНАЛ ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ ЗА МАРТ

Дата		Корреспондирующие счета		Оценка, руб.
		Д-т	К-т
				32340
	Оприходованы материалы на склад	10-1		32340
	Акцептован счет транспортной организации за доставку материалов 2 марта			2100
	Акцептован счет сторонней организации за посреднические услуги, связанные с приобретением материалов 2 марта			1360
	Материалы списаны в основное производство		10-1	28900
		10-1		16570
	Акцептован счет транспортной компании за доставку материалов, которые были получены в январе			3640
	Акцептован счет поставщика материалов			34820
	Оприходованы материалы	10-1		34820
	Акцептован счет транспортной компании за доставку материалов 18 марта			4740
	Списаны материалы в производство		10-1	44260
	Акцептован счет сторонней организации за посреднические услуги, связанные с приобретением материалов, которые еще не поступили в организацию			12850
	Акцептован счет поставщика материалов, которые еще не поступили в организацию			11600
	Оприходованы материалы, расчетные документы на которые поступили в феврале (числились как материалы в пути)	10-1		3200

В соответствии с учетной политикой предприятия в качестве учетной цены используется цена поставщика.

Определим финансовые затраты на материалы, списанные в основное производство.

1. Определяем сальдо конечное по счету 15. На предприятие 12 и 29 марта поступили материалы, числящиеся в пути на начало месяца, на сумму 19 770 руб. (16 570 + + 3 200). Поэтому на конец марта из материалов, числящихся в пути на начало месяца, остались в пути материалы на сумму 3 630 руб. (23 400 – 19 770). Кроме этого, 28 марта акцептован счет поставщика на сумму 11 600 руб. за материалы, которые в марте на предприятие не поступили. Тогда сумма материалов в пути на конец марта составит:

С кон = 3 630 руб. + 11 600 руб. = 15 230 руб.

2. Подсчитаем кредитовый оборот по счету 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей":

О кр = 32 340 руб. + 16 570 руб. + 34 820 руб. + 3 200 руб. = = 86 930 руб.

3. Определяем оборот дебетовый по счету 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" путем исключения из сумм фактических затрат, произведенных в отчетном периоде, сумм, относящихся к материалам, находящимся в пути на конец марта:

О деб = (32 340 руб. + 2 100 руб. + 1 360 руб. + 3 640 руб. + + 34 820 руб. + 4 740 руб. + 12 850 руб. + 11 600 руб.) – – 11 600 руб. = 91 850 руб.

4. Определим расчетным путем величину отклонения:

Откл = С нач + О деб – О кр – С кон = 23 400 руб. + 91 850 руб. – – 86 930 руб. – 15 230 руб. = 13 090 руб.

5. Списываем положительное отклонение записью:

Д-т сч. 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей",

К-т сч. 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей"

13 090 руб.

6. Определяем дебетовый и кредитовый обороты, а также конечное сальдо по счету 10 "Материалы":

О деб = = 32 340 руб. + 16 570 руб. + 34 820 руб. + + 3 200 руб. = 86 930 руб.

О кр = = 28 900 руб. + 44 260 руб. = 73 160 руб.

7. Рассчитываем процент отклонений фактической себестоимости заготовления материалов от учетной цены:

.

8. Определяем сумму отклонений, подлежащих списанию на счет 20 "Основное производство":

Откл = = 73 160 руб. · 16,14 % = 11 808 руб.

9. Списываем сумму положительных отклонений в дебет счета 20:

11 808 руб.

10. Определяем сальдо конечное по счету 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" в общеустановленном порядке:

С кон = 4 750 руб. + 13 090 руб. – 11 808 руб. = 6 032 руб.

11. Определяем фактические затраты на материалы, списанные в дебет счета 20:

ФЗ = 28 900 руб. + 44 260 руб. + 11 808 руб. = 84 968 руб.

Следует обратить внимание на то, что суммы отклонений, учитываемых на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", подлежат списанию с него по всем направлениям движения материалов со счета 10 "Материалы". Порядок учета в этом случае рассмотрен в следующем примере.

Пример 2. За апрель имеется следующая информация по движению материалов (табл. 2).

Таблица 2

руб.

Счет	Сальдо начальное	Оборот дебетовый	Оборот кредитовый
10-1 "Сырье и материалы"	68400	240680	278200
16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"	(–1300)	15380

В течение отчетного периода были совершены операции по списанию материалов по учетным ценам, приведенные в табл. 3.

Таблица 3

РАСХОД МАТЕРИАЛОВ ЗА АПРЕЛЬ

	Корреспондирующие счета		Оценка, руб.
	Д-т	К-т
Отпущены материалы в основное производство		10-1	192400
Отпущены материалы на общехозяйственные цели		10-1	23790
Отпущены материалы, предназначенные для использования в операциях, связанных с продажей продукции, товаров		10-1	34860
Отражена недостача материалов, выявленная при инвентаризации		10-1	8400
Списана учетная стоимость проданных материалов	91-2	10-1	18750
			278200

Определим фактическую себестоимость материалов, списанных по всем направлениям выбытия материалов.

1. Рассчитываем процент отклонений фактической себестоимости заготовления материалов от учетной цены:

.

2. Определяем сумму отклонений, подлежащих списанию:

на счет 20

Д-т сч. 20 "Основное производство",

К-т сч. 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"

8 773,4 руб. (192 400 руб. · 4,56 %);

на счет 26

Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы",

К-т сч. 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"

1 084,8 руб. (23 790 руб. · 4,56 %);

на счет 44

Д-т сч. 44 "Расходы на продажу",

К-т сч. 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"

1 589,6 руб. (34 860 руб. · 4,56 %);

на счет 94

Д-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей",

К-т сч. 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"

383,1 руб. (8 400 руб. · 4,56 %);

на счет 91-2

Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",

К-т сч. 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"

855 руб. (18 750 руб. · 4,56 %).

3. Определяем общую сумму отклонений, подлежащую списанию со счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей":

Откл = 278 200 руб. · 4,56 % = 12 685,9 руб.

Е. В. Контонистова,

юрист консалтинговой группы "Что делать Консалт"

Счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» предназначен для обобщения информации о разницах в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, а также о данных, характеризующих суммовые разницы.

Сумма разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывается в дебет или

кредит счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» со счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Накопленные на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списываются (сторнируются - при отрицательной разнице) в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) или других соответствующих счетов.

Аналитический учет по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» ведется по группам материально-производственных запасов с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений.

Согласно принятому порядку счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» можно считать дополнительным к счетам 10 «Материалы» и 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Дело в том, что часть отклонений, которые возникают при приобретении ценностей, относится к списанным в производство ценностям, а часть - к ценностям, оставшимся в запасе.

Стоимость оприходованных на склад материалов, поступивших от поставщика, составляет:

по учетным ценам - 492 ООО руб.; по фактической себестоимости - 500 ООО руб. Отклонение в стоимости материалов составит 8000 руб. (500 000 - 492 000).

На основе данных примера покажем корреспонденцию счетов.

(1) Акцептован счет поставщика на материалы - 500 000 руб.: Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»

(2) Оприходованы на склад материалы по учетным ценам -492 000 руб.:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-тсч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Д-т сч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» К-тсч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Продолжим пример.

Предположим, что из 492 ООО руб., полученных предприятием в течение отчетного периода, 60% были списаны в производство, а 40% остались на складе. Это значит, что 8000 руб., накопленных на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», должны быть распределены следующим образом:

на производство списано материалов на 295 200 руб.;

на складе осталось материалов на 196 800 руб.

Однако эти величины исчислены по учетным ценам, в то время как отклонения их от фактической себестоимости составляют 8000 руб.

Следовательно, в производство необходимо было списать не 295 200 руб., а большую сумму.

Приведенные рассуждения вызывают дополнительные записи, которые будут выглядеть следующим образом.

К уже известным операциям (1), (2), (3) прибавляются новые.

(4) Списаны материалы в основное производство -295 200 руб. (60% всего поступившего объема):

(5) Списаны ценовые отклонения, относящиеся к материалам, отпущенным в течение отчетного периода в основное производство, -4800 руб. (60% всех накопленных за отчетный период отклонений):

К-т сч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Таким образом, на счете 20 «Основное производство» дебетовый оборот будет равен 300 000 руб. Эта сумма показывает фактическую себестоимость материалов, отпущенных за отчетный период в производство.

Мы разобрали случай, когда учетные цены оказались ниже фактических. Если встречается обратный случай, то корреспонденция будет следующей.

(1) Акцептован счет поставщика на материалы - 492 000 руб.: Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

(2) Оприходованы на склад материалы по учетным ценам -500 000 руб.:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

(3) Списаны отклонения между фактической себестоимостью материалов и стоимостью их по учетным ценам - 8000 руб.:

Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»

К-тсч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценнос-" тей»,

если учетные цены оказываются выше фактических, то у предприятия возникает как бы прибыль (в нашем случае - 8000 руб.).

(4) Списаны материалы в основное производство -300 000 руб. (60% поступившего объема):

Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы».

(5) Списаны ценовые отклонения, относящиеся к материалам, отпущенным в течение отчетного периода в основное производство, сторно - 4800 руб. (60% всех накопленных за отчетный период отклонений):

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-тсч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» (сторно).

Проводку по операции 5 можно составить следующим образом:

Д-т сч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» К-т сч. 20 «Основное производство» - 4800 руб.

Недостатком данной записи является искажение дебетового оборота по счету 20 «Основное производство», который будет равен 300 000 руб. вместо правильной суммы 295 200 руб. Поэтому более предпочтительной является применение «пестрой» проводки (по дебету счета 20 «Основное производство» способом «красное сторно» и дебету счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» обычной записью).

В обоих примерах на конец месяца по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» останется сальдо 3200 руб. (в примере 1 - дебетовое, в примере 2 - кредитовое). При составлении баланса сумма 3200 руб. (без проводки) в первом случае будет добавлена к сальдо счета 10 «Материалы», а во втором случае - вычтена из сальдо этого счета.

Мы разобрали случаи распределения отклонений пропорционально оставшимся и списанным в основное производство материалам.

Однако из текста инструкции убрали положение о том, что списание отклонений осуществляется «пропорционально стоимости по учетным ценам израсходованных в производство материалов». Это обусловлено тем, что п. 25 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина РФ от 28.06.2000 № 60н, организациям предоставлено право при принятии учетной политики самим устанавливать порядок списания выявляемых отклонений. А это значит, что главный бухгалтер, выбирая порядок распределения расходов, сконцентрированных на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», самостоятельно решает, как лучше закрыть этот счет, но мы не знаем варианта лучше, изложенного нами.

Пунктом 88 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов предлагаются иные способы списания отклонений в стоимости материалов:

списание отклонений полностью на те счета учета издержек производства и (или) обращения, на которые списаны материалы. Данный способ может быть применим, если удельный вес величины отклонений не превышает 10% учетной стоимости материалов;

в течение текущего месяца отклонения могут распределяться исходя из удельного веса (в процентах к учетной стоимости соответствующих материалов), сложившегося на начало данного месяца. Однако если это приведет к существенному недосписанию или излишнему списанию отклонений, в следующем месяце сумма распределяемых отклонений корректируется на указанную сумму прошлого месяца. Уровень существенности в данном случае не должен превышать 5%;

отклонения могут распределяться пропорционально их удельному весу (нормативу), закрепленному в плановых (нормативных) калькуляциях, к учетной стоимости используемых материалов. Если фактические размеры отклонений отличаются от нормативных размеров, в следующем месяце (отчетном периоде) сумма распределительных отклонений должна быть откорректирована.

Остатки отклонений на начало каждого месяца (отчетного периода) рассчитываются исходя из удельного веса (норматива) отклонений, предусмотренных в плановых (нормативных) калькуляциях, к фактическому наличию материалов в учетных ценах;

отклонения могут ежемесячно (в отчетном периоде) полностью списываться на увеличение стоимости израсходованных (отпущенных) материалов, если их удельный вес (в процентах к договорной (учетной) стоимости материалов) не превышает 5%.

Инструкцией по применению Плана счетов рекомендуется аналитический учет по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» вести по группам МПЗ с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений. Однако при этом теряется связь между суммой отклонений и стоимостью конкретных материалов, по которым эти отклонения образовались. Поэтому в основу аналитического учета по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» должен быть положен не уровень отклонений, а группы материально-производственных запасов, однородные по своему назначению и использованию. В этой же инструкции расширены функции счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»: на нем можно учитывать также и суммовые разницы, образующиеся в случае, если по договору стороны выражают свои обязательства в иностранной валюте или в условных денежных единицах, которые подлежат погашению в рублях.

Однако согласно п. 6 ПБУ 5/01 «фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету, в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах)». Под материально-производственными запасами понимаются материалы, товары, готовая продукция.

Договором купли-продажи определена стоимость товаров 600 у.е. (в том числе НДС - 100 у.е.). Оплата товаров осуществляется в рублях по курсу Центрального банка РФ на день платежа. Курс Центрального банка: на день оприходования товаров - 25 руб., на день оплаты - 26 руб. Покупатель до оплаты продал половину этих товаров за 10 500 руб., в том числе НДС - 1750 руб. (Выручка для целей налогообложения считается по отгрузке.)

1. Отражается в учете поступление товаров: Д-т сч. 41 «Товары» - 12 500 руб. (500 у.е. 25),

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» - 2500 руб. (100 у.е. 25) К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» -15 000 руб. (600 у.е. 25).

2. Отражается в учете отгрузка товаров покупателю: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч. 90-1 «Выручка» - 10 500 руб.

3. Списываются проданные товары: Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 41 «Товары»- 6250 руб. (12 500: 2).

4. Начисляется бюджету НДС на проданные товары: Д-т сч. 90-3 «Налог на добавленную стоимость»

К-т сч. 68 « Расчеты по налогам и сборам» - 1750 руб.

5. Перечислены деньги поставщику за товары:

К-т сч. 51 «Расчетные счета» - 15 600 руб. (600 у.е. 26).

После этой операции на дебете счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» образуется суммовая разница 600 руб. вследствие того, что стоимость товаров 600 у.е. при оприходовании определялась по одному курсу (25 руб.), а при оплате - по другому курсу (26 руб.). Суммовая разница включает в себя в том числе и НДС (100 руб.). Для учета данной суммовой разницы можно использовать счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

6. Отражается в учете суммовая разница:

Д-т сч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» -500 руб.,

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» -100 руб. К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 600 руб.

7. Предъявлен к вычету НДС по израсходованным и оплаченным товарам:

К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» - 2600 руб. (2500 + 100). Суммовая разница, отраженная на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» в размере 500 руб., делится между остатком товаров на складе и проданными товарами поровну (поскольку половина закупленных товаров продана).

8. Списывается суммовая разница:

Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» - 250 руб.

К-тсч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» - 500 руб.

В данном случае образовалась положительная суммовая разница. Если бы курс рубля на день оплаты товаров оказался выше, чем на день оприходования, то суммовая разница была бы отрицательной.

В принципе для отражения в учете суммовых разниц можно и не пользоваться счетом 16 «Отклонение в стоимости материальных цен

ностей», а сразу списывать эту сумму на соответствующие счета (41 «Товары», 90 «Продажи», 91-2 «Прочие расходы» и др.).

Согласно п. 25 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» могут отражаться отклонения, связанные с предоставлением организации согласно договору скидок (накидок).

Согласно договору поставки стоимость товаров, закупаемых у поставщиков, равна 6000 руб., в том числе НДС - 1000 руб. Если покупатель оплатит приобретенный товар в течение 20 дней после получения, то ему будет предоставлена скидка в размере 2%. Покупатель оплатил товары через 15 дней после получения.

1. Оприходованы полученные товары: Д-т сч. 41 «Товары» - 5000 руб.,

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» - 1000 руб. К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» -6000 руб.

2. Перечислены деньги поставщику за товары:

Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

К-т сч. 51 «Расчетные счета» - 5880 руб. (6000 - (6000 -2:100)).

В результате на кредите счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» образуется сальдо 120 руб., представляющее собой скидку, полученную от поставщика (в том числе НДС - 20 руб.).

3. Списаны суммы скидки со счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»:

Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

К-тсч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» - 120 руб.

4. Распределены скидки на соответствующие счета (сторно):

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» -

К-тсч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»

Таким образом, на сумму скидки корректируется (уменьшается) себестоимость товаров и НДС на эти товары.

5. Предъявлена к вычету сумма НДС на оприходованные и оплаченные товары:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»

К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» - 980 руб. (1000 - 20).

По операции (1) товары были оприходованы в оценке брутто, т.е. без учета скидки. Можно применить оценку нетто, т.е. за вычетом скидки. В этом случае в использовании счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» нет необходимости. Если при этом товары не будут оплачены в течение 20 дней, сумма неполученной скидки может отражаться на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Однако в данном случае можно обойтись без счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», списывая отклонения прямо со счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»:

Д-т сч. 41 «Товары» - 100 руб.

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость

по приобретенным ценностям» - 20 руб. К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками

и подрядчиками» -

Подводя итог, постараемся вывести общее правило списания отклонений в стоимости материальных ценностей:

Отклонения в стоимости материальных ценностей списываются на те счета, на которые были списаны материальные ценности.

Следовательно, если материалы были списаны на счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 58 «Финансовые вложения», 79 «Внутрихозяйственные расчеты», 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», 99 «Прибыли и убытки», сумма отклонений, приходящаяся на данные материалы, подлежит списанию на эти же счета.

Любая организация вправе сама решать, использовать или не использовать в своем бухгалтерском учете счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Этот выбор является элементом учетной политики. В каких случаях ведение такого счета целесообразно? Попробуем разобраться.

Возможность обособленного учета отклонений в стоимости приобретаемых материальных ценностей прямо предусмотрена документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета — Планом счетов и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 №119н (далее - Методические указания).

При этом Инструкция по применению Плана счетов указывает на возможность использования подобной схемы учета любых материально-производственных запасов (то есть материалов, товаров), а Методические указания детализируют порядок учета отклонений только в отношении материалов.

Отклонения учитываются на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», использование которого должно быть закреплено учетной политикой организации.

При выборе такой схемы само собой возникает вопрос: в каких ситуациях и случаях использование счета 16 является эффективным и оправданным?

Инструкцией по применению Плана счетов установлено, что счет 16 предназначен для обобщения информации о разницах в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, а также о данных, характеризующих суммовые разницы.

Упоминание о суммовых разницах можно не учитывать, так как в настоящее время этот термин в ПБУ9/99 «Доходы организации» и ПБУ10/99 «Расходы организации» уже не используется. А то, что он сохранился в Инструкции по применению Плана счетов, скорее всего свидетельствует о невнимательности Минфина РФ при внесении соответствующих изменений в нормативные акты по бухгалтерскому учету.

Кроме того, документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета не запрещают аккумулировать на счете 16 и транспортно-заготовительные расходы, особенности учета которых выходят за рамки данной статьи.

Учетные цены

Согласно приведенной цитате из Инструкции по применению Плана счетов использование счета 16 возможно в случае, когда организация в аналитическом учете и местах хранения материалов использует учетные цены.

В качестве учетных цен на материалы могут применяться (п. 80 Методических указаний):

· договорные цены. В этом случае другие расходы, входящие в фактическую себестоимость материалов, учитываются отдельно в составе транспортно-заготовительных расходов. Для того чтобы учет по таким ценам мог быть нормально организован, необходимо наличие долгосрочных договоров. Причем составленных таким образом, чтобы в течение отчетного периода (хотя бы одного месяца) договорная цена на отдельные виды материалов не менялась;

· фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца или отчетного периода (отчетного года). Отклонения между фактической себестоимостью материалов текущего месяца и их учетной ценой учитываются в составе транспортно-заготовительных расходов. Так как применение учетных цен предполагает их относительную стабильность, использование фактической себестоимости материалов в качестве учетных цен, по нашему мнению, правомерно тогда, когда факторы, влияющие на размер этой себестоимости (рыночные цены, поставщики и т.п.), также относительно стабильны;

· планово-расчетные цены. Отклонения договорных цен от планово-расчетных учитываются в составе транспортно-заготовительных расходов. Планово-расчетные цены разрабатываются и утверждаются организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материалов. Они предназначены для использования внутри организации. Использование этого вида цен в качестве учетных предполагает организацию бухгалтерского учета готовой продукции с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Для того чтобы подобная организация учета имела смысл, необходимым условием является наличие в организации служб, а также персонала, способных обрабатывать и анализировать информацию, полученную в результате сопоставления нормативной (плановой) и фактической себестоимости готовой продукции;

· средняя цена группы. Разница между фактической себестоимостью материалов и средней ценой группы учитывается в составе транспортно-заготовительных расходов. Средняя цена группы - разновидность планово-расчетной цены. Она устанавливается в тех случаях, когда производится укрупнение номенклатурных номеров материалов путем объединения в один номенклатурный номер нескольких размеров, сортов, видов однородных материалов, имеющих незначительные колебания в ценах. При этом на складе такие материалы учитываются на одной карточке.

Несмотря на то что планово-расчетные цены и средние цены групп используются исключительно для внутренних целей (то есть не влияют ни на отчетные показатели, ни на размер налоговой базы по налогу на прибыль), Методические указания устанавливают обязательность их пересмотра в случае, если эти цены отклоняются от рыночных более чем на 10%.

Наиболее рациональным представляется применение учетных цен (и соответственно использование счета 16) при соблюдении следующих условий:

· наличие широкой номенклатуры материально-производственных запасов (в частности, материалов), используемых в деятельности хозяйствующего субъекта;

· наличие долгосрочных договоров с поставщиками материалов;

· организация расчетов по приобретенным материалам таким образом, что фактическое поступление запасов не совпадает с получением отгрузочных (и иных аналогичных) документов, служащих основанием для оплаты, а также возможность использования различных форм оплаты - предварительной, последующей, посредством аккредитивов и т.п.;

· использование существенных объемов материалов в основном производстве. Если основное производство не является материалоемким, а приобретенные материально-производственные запасы предполагаются для использования во вспомогательных производствах (например, для ремонта основных средств), хозяйственном обслуживании и управленческой деятельности, применение учетных цен (и счета 16) вряд ли можно считать оправданным. В описанных ситуациях между моментом фактического поступления материалов на склад и их передачей в производство проходит, как правило, достаточно длительный период времени, в течение которого фактическая себестоимость запасов может быть сформирована с высокой степенью точности.

В организациях, ведущих учет материалов по планово-расчетным ценам, разрабатывается номенклатура-ценник.

Номенклатура-ценник составляется в разрезе субсчетов счета 10 «Материалы». Внутри субсчетов они подразделяются по группам (видам). Наименования материальных ценностей записываются с указанием марки, сорта, размера, других отличительных признаков. Каждому такому наименованию присваивается номенклатурный номер (шифр). Далее указываются единица измерения, учетная цена и последующие изменения цен (новая цена и с какого времени она действует).

Номенклатура-ценник может разрабатываться и в случаях, когда в организации применяются другие виды учетных цен. Она не является унифицированной формой учета, поэтому может быть разработана в организации. Обязательным условием, которое необходимо выполнить при разработке формы, является включение в нее всех необходимых реквизитов (перечисленных выше). Разумеется, форма должна быть указана в учетной политике организации.

Схема проводок

Инструкцией по применению Плана счетов установлено, что сумма разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывается в дебет или кредит счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» со счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Накопленные на счете 16 разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списываются (сторнируются - при отрицательной разнице) в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) или других соответствующих счетов.

Таким образом, в случае если применяется счет 16, схема проводок будет следующей:

Дебет 60 Кредит 51

На сумму произведенной оплаты поставщикам материально-производственных запасов

Дебет 15 Кредит 60

На сумму стоимости поступивших запасов по фактической себестоимости приобретения

Дебет 15 Кредит 60

На сумму работ и услуг сторонних организаций, которые в соответствии с нормативными документами могут быть включены в фактическую себестоимость приобретения материально-производственных запасов

Дебет 10 Кредит 15

На сумму стоимости приобретенных материалов по учетным ценам

Дебет 16 Кредит 15

На сумму положительных отклонений в стоимости материалов (транспортно-заготовительных расходов), то есть если фактическая стоимость материалов превышает стоимость по учетным ценам

Дебет 15 Кредит 16

На сумму отрицательных отклонений в стоимости материалов (транспортно-заготовительных расходов), если стоимость материалов по учетным ценам превышает их фактическую стоимость

Дебет 20, 23, 44 и т.д. Кредит 10

На сумму стоимости использованных материалов по учетным ценам

На сумму положительных отклонений стоимости материалов или

Дебет 20, 23, 44 и т.д. Кредит 16

Сторно на сумму отрицательных отклонений стоимости материалов.

Одна из двух последних проводок оформляется одновременно с проводками, которыми материалы списываются в производство.

ПРИМЕР

В течение месяца организацией приобретены материалы на общую сумму по договорным ценам 200 тыс. руб. (без НДС), по учетным ценам - 220 тыс. руб.

Общая сумма расходов по приобретению и заготовлению материалов (работы и услуги сторонних организаций, связанные с приобретением материалов) составила 100 тыс. руб. За месяц в производство списано материалов на 200 тыс. руб. (по учетным ценам).

Для упрощения предположим, что остатка материалов на начало месяца нет.

В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:

Дебет 15 Кредит 60

200 тыс. руб. - на сумму стоимости приобретенных материалов

Дебет 15 Кредит 60

100 тыс. руб. - на сумму оплаты работ и услуг сторонних организаций

Дебет 10 Кредит 15

220 тыс. руб. - на сумму стоимости материалов по учетным ценам

Дебет 16 Кредит 15

80 тыс. руб. - на сумму отклонений в стоимости материалов

Дебет 20 Кредит 10

200 тыс. руб. - на сумму стоимости материалов по учетным ценам

Дебет 20 Кредит 16

72,7 тыс. руб. (80: 220 х 200) - на сумму списанных отклонений.

По состоянию на конец месяца остаток на счете 10 составит 20 тыс. руб., остаток на счете 16 - 7,3 тыс. руб. (несписанные отклонения в стоимости материалов).

Списание отклонений в стоимости материалов по отдельным видам или группам материалов производится пропорционально учетной стоимости материалов исходя из отношения суммы остатка величины отклонения на начало месяца (отчетного периода) и текущих отклонений за месяц (отчетный период) к сумме остатка материалов на начало месяца (отчетного периода) и поступивших материалов в течение месяца (отчетного периода) по учетной стоимости.

Полученное в результате значение, умноженное на 100, дает процент, который следует использовать при списании отклонения на увеличение (удорожание) учетной стоимости израсходованных материалов. То есть схема расчета и списания отклонений аналогична схеме расчета транспортно-заготовительных расходов.

Организация бухгалтерского учета с использованием счета 16 предполагает обособление отдельных видов расходов, возникающих при приобретении любых групп материально-производственных запасов. По нашему мнению, в том случае когда на предприятии имеет место движение и других групп запасов (а не только основных и вспомогательных материалов), применять при их учете другую схему формирования фактической себестоимости нецелесообразно.