Главная Регистрация ИП Нормируемые расходы. Налоговый учет нормируемых расходов

Нормируемые расходы. Налоговый учет нормируемых расходов

К нормируемым относятся следующие расходы.

1. Потери и недостачи товарно-материальных ценностей. Пункт 7 ст. 254 НК РФ, содержащей перечень материальных расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, установлено, что к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются технологические потери, потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке (естественная убыль) товарно-материальных ценностей обусловлены физико-химическими характеристиками этих ценностей. К естественной убыли не относятся потери ценностей при хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации и повреждением тары.
2. Командировочные расходы относятся на расходы, учитываемые при налогообложении, если они обусловлены производственной необходимостью. К ним относятся затраты:
- o на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;
- o наем жилого помещения и оплата дополнительных услуг, оказываемых гостиницей (связь, сейфовая ячейка и т.д.);
- o оформление и выдача виз, паспортов, приглашений и иных документов;
- o суточные в пределах норм, утверждаемых локальным приказом руководителя организации;
- o прочие расходы (пользование в поездах постельным бельем, услугами носильщика, камерой хранения, залом ожидания).

День приезда и день отъезда рассматриваются как два дня независимо от времени отправления (прибытия).

3. Расходы на компенсацию работникам использования для служебных поездок личных автомобилей и мотоциклов включаются в налоговую базу в размерах, установленных Постановлением Правительства РФ № 92 от 08.02.2002. При этом в нормах учтено возмещение затрат по эксплуатации, а именно: сумма износа, затраты на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт. Размер компенсации может зависеть от интенсивности использования личного автомобиля для служебных поездок. Однако правительственные нормативы дифференцируются только в зависимости от рабочего объема двигателя, например: до 2000 куб. см - 1200 рублей в месяц, свыше 2000 куб. см - 1500 руб. в месяц, мотоциклы - 600 руб. в месяц.
4. Представительские расходы - это затраты организации по официальному приему и обслуживанию как отечественных, так и иностранных представителей, прибывших в целях установления и поддержания взаимовыгодных отношений, а также участников заседаний совета директоров. В протоколе встречи должны быть указаны дата и место, программа проведения деловой встречи, приглашенные лица, участники со стороны организации, величина расходов. К представительским расходам не относятся расходы по организации развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболевания.

В течение отчетного (налогового) периода представительские расходы включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% расходов на оплату труда за этот же период.

5. Расходы на рекламу производимых или реализуемых товаров, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с целью получения коммерческого результата законодательством нормированию не предусмотрены. Однако расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов и подарков во время проведения массовых рекламных компаний, а также на иные не указанные виды рекламы в течение отчетного (налогового) периода для целей налогообложения принимаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации (ст. 249 НК РФ).

o расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации и телекоммуникационные сети;
o расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
o расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях;
o суммы уценки товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
6. Расходы па страхование имущества - это платежи по добровольному и обязательному страхованию.

Расходы по обязательным видам страхования включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. Если тарифы не утверждены, то расходы включаются в размере фактических затрат.

Расходы на добровольное страхование имущества также включаются в прочие расходы, но налоговым законодательством определены только следующие виды добровольного страхования имущества:

o средств транспорта (водного, воздушного, наземного, трубопроводного), в том числе арендованных;
o грузов;
o основных средств производственного назначения, нематериальных активов, объектов незавершенного производства;
o рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;
o товарно-материальных запасов;
o ответственности за причинение вреда, если такое страхование предусмотрено законодательством РФ;
o другие.
7. Расходы по добровольному страхованию работников. Современные трудовые отношения и, соответственно, трудовые договора невозможны без такой существенной статьи затрат, как страхование. Страховые взносы в зависимости от видов страхования и назначения могут относиться к расходам на оплату труда и к прочим расходам.

К расходам на оплату труда в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ относятся страховые выплаты по договорам:

o долгосрочного страхования жизни, если такие договора заключаются на срок не менее пяти лет и в течение этого срока не предусматривают страховых выплат в пользу застрахованного лица;
o пенсионного страхования и негосударственного пенсионного обеспечения;
o добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников;
o добровольного личного страхования, заключаемым на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, уплачиваемых по данным договорам учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% суммы расходов на оплату труда.

Другие виды добровольного страхования работников (жизни, безработицы и т.д.) осуществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после налогообложения.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщикам медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6% суммы расходов на оплату труда.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, заключаемые исключительно на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 15 000 руб. в год, рассчитанной как отношение общей суммы взносов, уплачиваемых по указанным договорам к количеству застрахованных работников.

8. Проценты по долговым обязательствам.

Под долговыми обязательствами понимаются товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их составления.

При определении расходов, принимаемых к учету по долговым обязательствам, используется один из двух способов расчета предельного размера расходов, предусмотренный п. 1 ст. 269 НК РФ. Этот способ должен быть зафиксирован в учетной политике.

1. При применении первого способа используется средний уровень процентов по сопоставимым кредитам. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в одинаковой валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

Долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов (физических или юридических лиц), считаются несопоставимыми.

2. При применении второго способа предельный размер процентов принимается равным ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза по долговым обязательствам в рублях или равным 15% по долговым обязательствам в иностранной валюте.
3. В случае если заемщик - российская организация имеет задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией (заимодавец), которая владеет (прямо или косвенно) более чем 20% уставного (складочного) капитала заемщика - российской организации, или российская организация, признается аффилированным лицом указанной иностранной организации, то к расходам в целях налогообложения, принимается часть фактически начисленных процентов, рассчитываемых в следующем в порядке:
- o налогоплательщик обязан на последний день каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления непогашенной контролируемой задолженности на размер собственного капитала, соответствующей доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном капитале российской организации, и деления полученного результата на три.

При определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам.

9. Расходы па приобретение права на земельные участки подразделяются на:
- o приобретение земельных участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, на которых находятся здания, строения, сооружения или которые приобретаются для целей капитального строительства объектов основных средств на этих участках;
- o приобретение права, на заключение договора аренды земельных участков при условии заключения указанного договора аренды.

По выбору налогоплательщика эти расходы включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в следующем порядке: инвентаризация нормируемый социальный налог

В соответствии с п. 3 ст. 268 НК РФ при реализации товаров или имущественных прав организация имеет право при получении отрицательного результата (расходы, связанные с реализацией превышают доходы от этой реализации) включать в состав прочих расходов сумму полученного убытка равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования и фактическим сроком использования этого имущества.

К нормируемым для целей налогообложения расходам можно отнести следующие расходы:

представительские расходы (ст. 264 НК РФ);
расходы на рекламу (п. 4 ст. 264 НК РФ);
расходы на добровольное страхование работников (ст. 255 НК РФ);
расходы на создание резервов по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);
расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ);
расходы на формирование резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ).

Разницы между БУ и НУ нормируемых расходов признаются положительными постоянными разницами , так как эти расходы признаются в НУ частично, а в БУ в полной мере.

Рассмотрим налоговый учет некоторых из перечисленных нормируемых расходов.

В соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским расходам

относятся расходы организации па официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества. К представительским расходам относятся: расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия), буфетное обслуживание во время переговоров, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и т.п.

В БУ представительские расходы в течение отчетного периода включаются в состав расходов полностью.

В НУ представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Представительские расходы признаются в БУ и НУ на дату первичных документов, подтверждающих расходы, независимо от срока оплаты расходов (для организаций, применяющих метод начисления).

НК РФ не устанавливает требований к перечню и формам первичных документов, подтверждающих обоснованность представительских расходов. Распоряжением Правительства РФ от 10.02.2014 № 162-Р был утвержден план мероприятий «Совершенствование налогового администрирования», включающий мероприятия по сокращению количества документов, подтверждающих при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль представительские расходы (п. 10 разд. IV). Во исполнение данного пункта Минфином России было разъяснено, что «подтверждающим обоснованность представительских расходов, может быть отчет о представительских расходах, утвержденный руководителем организации. При этом все расходы, перечисленные в отчете о представительских расходах, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами» (см. письмо Минфина от 10.02.2014 № 03-03-P3/16288).

Поэтому первичными документами, подтверждающими в НУ представительские расходы, могут быть: акт, накладная счет, авансовый отчет работника.

Сумма представительских расходов, учитываемая при расчете налога на прибыль, рассчитывается в течение налогового периода нарастающим итогом.

Пример 4.18

В ООО «Орион» представительские расходы и расходы на оплату труда за девять месяцев и 12 месяцев 2014 г. составили 522 тыс. руб. и 623 гыс. руб. соответственно. Расчет предельного размера представительских расходов приведен в табл. 4.18.

Таблица 4.18

Расчет суммы представительских расходов

Как видно из таблицы, за девять месяцев 2014 г. фактическая сумма представительских расходов в НУ не может превышать 348 000 руб. За 12 месяцев 2014 г. в НУ можно учесть всю сумм представительских расходов.

эфирные справки при размещении рекламы на радио и телевидении;
скриншоты при размещении рекламы через интернет-ресурсы;
фотографии наружной рекламы и т.п.

Пример 4.19

ООО «Орион» произвело в 2015 г. нормируемые рекламные расходы в сумме 80 000 руб. Выручка без НДС составила 5 000 000 руб.

Сумма расходов, признаваемых в НУ: 5 000 000 х 1% = 50 000 руб.

ООО «Орион» на отчетную дату 30 июня 2015 г. имеет непогашенную дебиторскую задолженность в сумме 15 670 тыс. руб.

Шаг 1. Расчет максимальной суммы резерва приведен в табл. 4.19.

Таблица 4.19

Шаг 2. Расчет предельной суммы расхода на формирование резерва. По данным налогового учета выручка, рассчитанная по правилам ст. 249 НК РФ, за период с 1 января по 30 июня 2015 г. составила 73 550 тыс. руб. (с НДС). Предельная величина резерва, включаемого во внереализационные расходы при расчете налога на прибыль, составляет: 73 550 х 10% = 7 355 тыс. руб.

В БУ резерв по сомнительным долгам может создаваться по правилам, отличающимся от правил, установленных НК РФ. Порядок формирования резервов по сомнительным долгам в БУ устанавливается организацией в УП для бухгалтерского учета.

При наличии разниц меду расходами на создание резерва по сомнительным долгам между БУ и НУ отражается временная разница: положительная (если расход на резерв в НУ меньше расхода в БУ) или отрицательная (если расход на резерв в НУ меньше расхода в БУ). Для устранения разниц организации следует сблизить учетные политики для БУ и НУ.

В соответствии с и. 4 ст. 264 НК РФ расходы на рекламу, признаваемые организацией, условно можно разделить на ненормируемые и нормируемые. Список ненормируемых рекламных расходов является закрытым.Они признаются налогоплательщиком в размере фактических затрат. К ненормируемым расходам относятся следующие затраты: распространение рекламы через СМИ; размещение световой и иной наружной рекламы, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов; участие в выставках, ярмарках, экспозициях, оформление витрин,выставок-продаж, комнат-образцов и демонстрационных залов;
50% сомнительного долга - по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней; не создаются - но сомнительной задолженности до 45 дней. Шаг 2. Рассчитывается предельная сумма расхода на формированиерезерва, исходя из выручки с НДС за отчетный период. Сумма резервов не может превышать 10% от выручки (с НДС) отчетного периода. Выручка рассчитывается исходя из всех поступлений(в денежной или натуральной форме), связанных с расчетами за реализованные товары, работы, услуги, иное имущество либо имущественныеправа (п. 2 ст. 249 НК РФ).

Виды расходов в налоговом учете - это специфическая группировка трат, которые могут быть приняты в целях исчисления налога на прибыль организации. Отметим, что далеко не все издержки могут уменьшить налоговые платежи. Разберемся, какую группировку предусматривает действующее законодательство.

Общие принципы признания затрат

Признание расходов в налоговом учете невозможно без соблюдения двух ключевых требований. Первое — все траты должны быть подтверждены документально. То есть на каждую расходную операцию либо группу таких операций имеется первичный или же учетный документ, в котором закреплены все обязательные реквизиты и факты по операции.

Второе условие заключается в том, что любой вид трат, принимаемый к учету, должен быть экономически обоснован. То есть признать конкретные операции в налоговом учете нельзя, если они нецелесообразны, произведены без какого-либо экономического обоснования, не связаны с осуществляемыми видами деятельности и так далее.

Следовательно, далеко не все виды трат можно отразить в налоговом учете для уменьшения суммы бюджетного платежа по налогу на прибыль организаций. Так, чиновники в НК РФ определили исчерпывающий перечень таковых издержек.

Ключевая группировка издержек

Все виды издержек, которые несет экономический субъект в ходе осуществления своей деятельности, можно разделить на две большие группы. В первую группу следует относить все расходы, которые связаны с реализацией или же производством. То есть это затраты, которые направлены на осуществление основного вида деятельности.

Вторая группа — это издержки, которые не связаны напрямую с реализацией или производством. Их чаще всего называют внереализационными операциями.

Однако положения НК РФ предусматривают дополнительное дробление трат первой группы. Так, все издержки, связанные с реализацией, производством делятся на прямые и косвенные траты.

Для наглядности определим в блок-схеме, как выглядит действующая классификация расходов в налоговом учете:

Теперь рассмотрим каждую из групп более подробно.

Затраты на производство и реализацию

Данный вид издержек характеризуется тем, что организация осуществляет их для обеспечения собственной деятельности. Такие операции неразрывно связаны с ведением бизнеса по основным направлениям. Эти траты компания осуществляет в добровольном порядке, то есть самостоятельно и по доброй воле несет затраты, чтобы обеспечить жизнеспособность компании и получить прибыль.

Производственные затраты определены списком в статье 253 НК РФ , подробное описание расходных операций представлены в ст. - 264 НК РФ . Так, к основным видам издержек данной категории можно отнести траты на:

Оплату труда основного персонала (должностные оклады, ставки, надбавки, доплаты, премиальные и прочие выплаты).
Страховые взносы, начисленные на оплату труда основного персонала в рамках действующего законодательства (гл. 34 НК РФ , закон № 125-ФЗ).
Материальные расходы (в налоговом учете это траты на покупку сырья, материалов, оборудования, ГСМ для производства).
Амортизационные отчисления (суммы начисленной амортизации по объектам основных средств, используемых в производстве).

Стоит заметить, что завершает данный перечень пункт «прочие издержки», а это значит, что список, закрепленный в НК РФ , не является закрытым. Следовательно, налоговый учет прочих расходов позволяет компании отразить в составе производственных трат любую расходную операцию при условии, что фирма сможет ее обосновать.

Прямые затраты и косвенные

Данная группировка издержек предусмотрена для налогоплательщиков налога на прибыль, которые определяют доходы и расходы по методу начисления. Напомним, что те субъекты, которые вправе вести учет доходов и расходов по кассовому методу, выделять косвенные издержки не должны.

При необходимости дробления производственных затрат порядок отнесения операции к конкретному виду должен быть определен налогоплательщиком самостоятельно. То есть компания сама решает, к какому виду расходов отнести конкретный платеж. Такое решение о разделении расходов на прямые и косвенные должно быть закреплено в учетной политике.

Итак, к прямым следует относить затраты по мере реализации товаров, работ, услуг в рамках производства, в которых они непосредственно участвовали. К таковым относят материальные затраты, расходы на заработную плату и страховые взносы основного персонала. Если предприятия в процессе производства (реализации) использует основные фонды, то начисленная амортизация по этим объектам также может быть учтена в составе прямых затрат.

Все остальные виды расходных операций, кроме внереализационных, следует относить к косвенным. Напомним, что косвенные траты признаются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль по факту свершения при наличии подтверждающих первичных документов.

Затраты внереализационные

Налоговый учет внереализационных расходов — особенности и принципы применения закреплены в статье 265 НК РФ . Данный вид операций не связан напрямую с осуществлением основных видов деятельности, с производством и реализацией.

В состав затрат данного вида можно отнести:

банковские комиссии;
курсовые разницы (отрицательные);
проценты по кредитам и займам;
убытки прошлых периодов, выявленные в этом году;
прочие аналогичные операции.

Нормируемые затраты

Нормируемые расходы в налоговом учете — такие затраты не включены в действующую классификацию, однако тоже имеют место быть. Так, в состав трат данной категории относят те операции, которые можно объединить по общему принципу: для их признания в налоговом учете утверждены нормативы. Иными словами, учесть издержки можно только в определенном размере, но не более нормативного лимита.

Например, представительские траты можно учесть в размере 4 % от расходов на оплату труда за этот же период. Издержки на добровольное страхование персонала — не более 12 % от трат на оплату труда. Некоторые рекламные издержки — до 1 % от выручки по реализации.

Лозунг «реклама двигатель торговли» с успехом используется уже много лет и не теряет своей актуальности и в наше время. Однако этот вид затрат также подлежит налогообложению, как к примеру НДС, и если неверно вести налоговый учет это может быть расценено как укрывательство доходов/прибыли и незамедлительно приведет к штрафным санкциям со стороны налоговой службы. Сегодня предлагаем заострить внимание на основных моментах подобных затрат, разобраться какие из них считаются ненормируемые, а какие наоборот рассчитываются по определенным нормативам, что они в себя включают и какой вид налогообложения для них предусмотрен.

Расходы на рекламу нормируемые и ненормируемые что значат?

Рекламным расходом признается любой вид затрат, любыми средствами и в любой форме, нацеленных на распространение объекта. Адресация запроса кампании должна быть направлена на неопределенное лицо/кругу лиц с целью продвижения товаров/услуг/распространение информации и пр. на внешнем либо внутреннем рынке и поддержания всеобщего интереса к рекламируемому объекту (полное описание определения дано в ФЗ РФ №38 ст. 3).

Нормируемые траты – суммы, которые принимаются по определенному нормативу, например, НДС;
ненормируемые – фактические суммы расходов.

Учет и распределение нормируемых расходов на рекламу

Таковыми считаются любые рекламные призывы, направленные на покупку или производство призов в т.ч. НДС. Данный вид часто практикуется при проведении различных маркетинговых мероприятий (розыгрыш/приобретение призов, возможность вручать их победителю и пр.). Особенность подобных затрат на рекламу – отсутствие их четкого списка.

Особое внимание следует уделить самому учету. К примеру, к таким тратам относят НДС и пр., в этом варианте расчет ведется от суммы уже уплаченного налога. Обращаем внимание, что нормируемые траты не должны превышать 1% от общей выручки (прибыли) по рекламируемому товару. Отражение в налоговом отчете относится к категории других расходов.

У пользователей часто возникает вопрос: размещение рекламы в интернете это нормируемые расходы или нет. Ответ прост, все рекламные акции, которые сопровождаются любыми средствами массовой информации, включая интернет, относятся к ненормируемым и имеют четкие формулировки и четкий список.

Ненормируемые расходы на рекламу что включают

Налогоплательщики, которые ведут учет своей деятельности по этой системе налогообложения с объектом «доход минус расход» уплачивают налог за рекламу в том же порядке, что организации, которые уплачивают налог на прибыль. В данном варианте расходы на рекламу при УСН это нормируемые траты, которые учитываются кассовым методом и признаются только после фактической уплаты (поступление средств в кассу банка с учетом авансов).

Ненормируемые траты включают:

Рекламирование посредством любых средств массовой информации: телевидение, интернет, печатные издания, радио и пр.;
световую и наружную рекламу;
участие в различных массовых мероприятиях: ярмарках, выставках и пр. (затраты на них);
изготовление печатных изданий рекламного характера (буклеты, брошюры и пр.);
изготовление товарных знаков организации или знаков обслуживания;
уценка товаров утративших товарный/первоначальный вид/качество при транспортировке и пр.

Как видно из списка НДС, акцизы и пр. средства не относят к ненормируемым тратам. Обращаем внимание к рекламированию не относятся данные о составе, наименование и прочая информация производителя.

Бухгалтерский учет нормируемых расходов на рекламу

В бухгалтерском учете подобные затраты для проводки относятся к группе стандартного (основного) вида деятельности. В отчете по прибыли рекомендуется делать пометки об их причастности на продажу. Независимо от метода (нормируемый или ненормируемый) все затраты вносятся в одно поле декларации в соответствии с системой налогообложения. Отличительной чертой подобных затрат является факт оплаты налога только после фактического получения средств, как например, в случае НДС.

Налогообложение расходов на рекламу нормируемых и ненормируемых

Общая прибыль в налоговом периоде определяется по нарастающей, т.е. с ростом выручки (прибыли) она будет расти и, соответственно размер средств на рекламирование также будет повышаться и далее вычитаться при налогообложении из прибыли. Поэтому НК учел эту тенденцию и, если за один период не удалось отобразить подобные траты и вычесть их из прибыли для налогообложения, это можно сделать в любом последующем периоде, с оговоркой – в течение следующего календарного года.

Далеко не все расходы можно учесть в налоговой базе по налогу на прибыль в полном объеме. Есть затраты, которые уменьшают базу только частично, в пределах норм. В учете каждого такого расхода есть свои нюансы.

Буква закона

Налоговый вычет по нормируемым расходам
Говоря об учете нормируемых расходов для целей исчисления налога на прибыль, нельзя не остановиться на проблеме вычета по НДС. Напомним, что НДС по товарам, работам или услугам можно принять к вычету, если выполнены следующие условия (п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ):

товары (работы, услуги) приобретены для операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС;
товары (работы, услуги) оприходованы;
есть счет-фактура от поставщика.

Однако в пункте 7 статьи 171 НК РФ содержится еще одно условие. Если расходы для исчисления налога на прибыль учитываются в пределах норм, НДС по этим расходам также подлежит вычету в размере, соответствующем нормам.

Нормы для одних расходов указаны в Налоговом кодексе (как правило, в процентах от определенного показателя), для других — в постановлениях Правительства РФ (в виде фиксированных величин). В отдельных случаях нормы устанавливаются в особом порядке. Расскажем о наиболее распространенных видах нормируемых расходов и их учете.

Нормы, установленные Налоговым кодексом

К расходам, нормы по которым установлены Налоговым кодексом, относятся затраты на рекламу, добровольное страхование работников, создание резерва по сомнительным долгам, представительские расходы, проценты по заемным средствам, а также затраты, связанные с реализацией продукции СМИ и книг.

Расходы на рекламу

Согласно подпункту 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ организации в составе прочих расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, учитывают затраты на рекламу производимых, приобретенных и реализуемых товаров, а также работ, услуг, деятельности, товарного знака и знака обслуживания. В пункте 4 той же статьи зафиксировано, что расходы на рекламу могут уменьшить налоговую базу только в пределах 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии с 249-й статьей НК РФ. Правда, относится это не ко всем видам рекламных затрат. Так, не нормируются для целей налогообложения расходы:

на рекламные мероприятия через СМИ (в том числе объявления в печати, по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
участие в выставках, ярмарках, экспозициях; оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов; изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах (работах, услугах), товарных знаках и знаках обслуживания или о самой организации; уценку товаров, полностью или частично потерявших свои качества при экспонировании.

Все остальные расходы на рекламу нормируются. Поясним, как нужно учитывать данные затраты. Списывать их до того момента, пока неизвестна сумма выручки от реализации, нельзя. Вопрос о том, можно ли учесть нормируемые расходы на рекламу, решается после окончания отчетного периода по налогу на прибыль (квартала или месяца). Определив норму, бухгалтер сравнивает ее с фактическими расходами, которые подлежат нормированию. Затраты в пределах нормы включаются в налоговую базу.

Как поступить с расходами, которые произведены сверх норм? Налоговым периодом по налогу на прибыль согласно пункту 1 статьи 285 НК РФ является календарный год. Налоговая база рассчитывается нарастающим итогом с начала года. Поэтому до окончания налогового периода расходы, не учтенные в одном отчетном периоде, можно признать в следующем отчетном периоде.

Представительские расходы

Как сказано в подпункте 22 пункта 1 статьи 264 НК РФ, представительские расходы учитываются в составе прочих расходов. К ним относятся затраты, связанные с проведением официального приема и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах с целью установления и поддержания сотрудничества. Понятие «официальный прием» раскрыто в пункте 2 указанной статьи. Это завтрак, обед или иное аналогичное мероприятие.

В том же пункте представительские расходы детализированы. К ним, в частности, относятся не только затраты, связанные с официальным приемом и (или) обслуживанием представителей других организаций, но также участников, прибывших на заседания совета директоров (иного руководящего органа фирмы), и официальных лиц принимающей стороны. Расходы на транспортное обеспечение доставки участников к месту проведения мероприятия и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчика, не состоящего в штате, — все это также представительские расходы.

Можно ли учесть в составе представительских расходов стоимость спиртных напитков, приобретенных для проведения официального мероприятия? Да, можно. Но при условии, что такие затраты соответствуют критериям, установленным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Иначе говоря, если они документально подтверждены и экономически обоснованны.

Нередко организации оплачивают проживание участников приглашенной делегации в гостинице. Эти затраты нельзя признать в составе представительских расходов для целей налогообложения прибыли, так как они не поименованы в пункте 2 статьи 264 НК РФ. На это указано в письме Минфина России от 16.04.2007 № 03-03-06/1/235. Не относятся к представительским также затраты на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

В пункте 2 статьи 264 НК РФ определено, что все виды представительских расходов являются нормируемыми. Их стоимость может быть включена в налоговую базу в размере, не превышающем 4% суммы расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период.

Представительские расходы учитываются в порядке, аналогичном тому, который применяется для учета расходов на рекламу. Расходы на оплату труда берутся нарастающим итогом с начала года и умножаются на 4%. Полученная сумма сравнивается со стоимостью представительских расходов за тот же период. Представительские расходы в пределах 4% затрат на оплату труда за отчетный (налоговый) период включаются в налоговую базу.

Проценты по полученным заемным средствам

Об особенностях учета расходов в виде процентов по заемным средствам говорится в статье 269 НК РФ. Так, налогоплательщики, которые планируют брать кредиты и займы и учитывать в налоговой базе проценты, должны вначале определить способ расчета суммы процентов, которую можно включить в расходы. Есть два способа: исходя из средней ставки процентов или из ставки рефинансирования Банка России. Первый способ подходит только налогоплательщикам, которые предполагают взять одновременно несколько кредитов или займов. Второй способ могут применять все налогоплательщики.

Допустим, налогоплательщик выбрал первый способ. Тогда в налоговой базе будут учитываться проценты, не превышающие средний уровень больше чем на 20%. Средний уровень процентов определяется по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце — для налогоплательщиков, которые перешли на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

При втором способе в расходы включается сумма процентов, не превышающая величину, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования, умноженной на 1,1 (при оформлении долгового обязательства в рублях). Когда договор не содержит условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, применяется ставка рефинансирования на дату привлечения денежных средств. В иных случаях — действующая на дату признания расходов в виде процентов. Выбранный способ учета процентов надо отразить в учетной политике.

Расходы на добровольное страхование работников

Согласно пункту 16 статьи 255 НК РФ затраты на добровольное медицинское и пенсионное страхование, а также на личное страхование работников учитываются в налоговой базе в составе расходов на оплату труда. Взносы по добровольному страхованию включаются в расходы по договорам:

1) долгосрочного страхования жизни, заключенным не менее чем на пять лет (в течение пяти лет страховые выплаты не предусматриваются, за исключением случая смерти застрахованного лица);

2) негосударственного пенсионного обеспечения при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, с выплатой пенсии до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет;

3) добровольного пенсионного страхования, предусматривающего выплату пенсий пожизненно;

4) добровольного личного страхования работников, заключенным на срок не менее одного года и предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов;

5) добровольного личного страхования на случай смерти или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Выплата пенсий по добровольному пенсионному обеспечению и пенсионному страхованию производится при достижении участником и (или) застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством РФ, дающих право на участие по государственному пенсионному обеспечению и (или) трудовой пенсии, и в течение периода действия пенсионных оснований.

Однако для включения указанных взносов в расходы есть некоторые условия. Прежде всего страховая организация должна иметь лицензии на ведение соответствующих видов деятельности.

Следующее условие — расходы на добровольное страхование по договорам долгосрочного страхования жизни, добровольного пенсионного страхования и негосударственного пенсионного обеспечения могут уменьшать налогооблагаемую базу в размере, не превышающем в совокупности 12% суммы расходов на оплату труда. Для взносов по договорам медицинского страхования, включаемых в расходы, лимит составляет 6% суммы расходов оплаты труда.

И наконец, взносы по договорам страхования, заключаемым на случай смерти или утраты трудоспособности в связи с исполнением трудовых обязанностей, в расходах не могут превышать 15 000 руб. на одного работника.

Как определить предельную сумму расходов, связанных с добровольным страхованием (пенсионным обеспечением) работников? Для этого берутся расходы на оплату труда нарастающим итогом с момента вступления договора в силу с учетом срока его действия в налоговом периоде (п. 3 ст. 318 НК РФ). Суммы взносов по таким договорам в расходы на оплату труда не включаются1 .

Резервы по сомнительным долгам

Кроме фактически осуществленных расходов налогоплательщики могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму начисленных резервов, например, по сомнительным долгам. Порядок учета таких расходов указан в статье 266 НК РФ.

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность, возникшая только в результате реализации товаров (работ, услуг) , не погашенная в сроки, установленные в договоре, и не обеспеченная залогом, поручительством или банковской гарантией.

Суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам учитываются в составе внереализационных расходов в последний день отчетного (налогового) периода, кроме расходов по формированию резервов по долгам организации, образовавшимся в связи с невыплатой процентов.

Резерв по сомнительным долгам используется только на покрытие убытков от безнадежных долгов. Безнадежными в статье 266 НК РФ признаются долги, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Расходы при реализации продукции СМИ и книжной продукции

Организации, реализующие периодические печатные издания, учитывают в составе прочих расходов затраты на замену бракованных, утративших товарный вид в процессе перевозки или реализации, а также недостающих экземпляров изданий в упаковках (подп. 43 п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако данные расходы не могут превышать 7% стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания.

На основании подпункта 44 пункта 1 статьи 264 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие производство и выпуск продукции СМИ и книг, при определении налоговой базы могут учитывать потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также не реализованной в пределах соответствующих сроков продукции. Так, периодические печатные издания можно списывать, если они не реализованы до выхода следующего номера, книги и иные непериодические печатные издания — после истечения 24 месяцев со дня выхода в свет, календари — после 1 апреля года, к которому они относятся. Указанные расходы также нормируются, причем их величина не может превышать 10% стоимости тиража данного номера периодического издания или книжной продукции.