Л.В. Полежарова,
зам. начальника отдела Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, советник налоговой службы Российской Федерации II ранга

1. Общие положения

Иностранные организации могут получать от источников в Российской Федерации доходы, не связанные с осуществлением непосредственной деятельности в Российской Федерации, включая деятельность, приводящую к образованию постоянного представительства. В отношении таких доходов налогоплательщиком является иностранная организация, а сумма налога на прибыль удерживается и уплачивается в бюджет у источника выплаты доходов налоговым агентом.

Отдельные вопросы налогообложения таких доходов изложены в ст. 309 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Однако это не означает, что доходы, перечисленные в этой статье НК РФ, не может получать постоянное представительство. При этом наличие или отсутствие постоянного представительства влияет на порядок налогообложения доходов от источников в Российской Федерации.

Вне зависимости от наличия или отсутствия постоянного представительства указанные в ст. 309 НК РФ доходы, за изъятиями, установленными этой статьей Кодекса, относятся к доходам от источников в Российской Федерации. При этом приведенные в ст. 309 НК РФ доходы являются доходами из источников в Российской Федерации по определению и дополнительно устанавливать их "российское" происхождение не требуется.

В соответствии с нормами НК РФ такие доходы можно подразделить на два типа: доходы инвестиционного характера (пассивные), перечень которых приведен в п. 1 ст. 309 настоящего Кодекса, (хотя указанные в подпункте 8 п. 1 ст. 309 НК РФ доходы от международных перевозок не являются доходами инвестиционного характера, но условно причислим их к этой группе доходов), и все другие доходы (активные), в том числе от деятельности в Российской Федерации (от выполнения работ, оказания услуг на территории Российской Федерации), не приводящей к образованию постоянного представительства, предусмотренные п. 2 ст. 309 НК РФ.

2. Доходы иностранных организаций, подлежащие обложению налогом на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 309 НК РФ следующие виды доходов, которые получены иностранной организацией и не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты доходов:

- дивиденды , выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российской организации.

В соответствии с п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации. В целях главы 25 НК РФ под дивидендами понимаются доходы от долевого участия в деятельности организаций (преамбула ст. 275 НК РФ).

Налог на прибыль удерживается с полной суммы выплаты доходов в виде дивидендов по ставке 15%.

Соглашениями об избежании двойного налогообложения термину "дивиденды" может придаваться иное значение. В таких случаях соответствующий вид дохода подлежит обложению налогом на прибыль в порядке, установленном для дивидендов в соглашении об избежании двойного налогообложения, независимо от того значения, которое придается вышеуказанному термину законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;

- процентный доход , включающий проценты по долговым обязательствам любого вида, в том числе по облигациям с правом на участие в прибыли и по конвертируемым облигациям.

В соответствии с п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).

Понятие "долговые обязательства", применяемое в целях главы 25 НК РФ, приведено в ст. 269 НК РФ, из которой следует, что под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

К процентному доходу, в частности, относятся:

1) доходы по предоставленным займам и кредитам, в том числе по товарным и коммерческим;

2) доходы от средств, размещенных в депозит;

3) доходы, начисленные по корреспондентским счетам иностранных банков;

4) доходы, выплачиваемые иностранным банкам по операциям "овердрафт";

5) доходы от премий, выплачиваемых при погашении ценных бумаг, ранее реализованных с дисконтом;

6) доходы по эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов;

7) иные доходы, рассматриваемые в качестве "процентов" в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и соглашениями об избежании двойного налогообложения.

Доходами, источником которых считается Российская Федерация, являются любые выплаты, производимые в счет долговых обязательств организаций.

Например, при выплате процентов по привлеченным кредитам удержание налога на прибыль с этих процентов производится как в случае зачисления суммы кредита на счет российской организации в российском банке и выплате процентов с этого счета, так и в случае зачисления суммы кредита на счет российской организации в иностранном банке и выплате процентов с этого же счета либо с любого другого счета (если кредит относится непосредственно к самой российской организации).

При выплате процентного дохода по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и размещения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов, налог на прибыль удерживается по ставке 15%.

Доход в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года включительно, а также доход в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированным в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР, внутреннего и внешнего валютного долга Российской Федерации, облагаются по ставке 0%.

При выплате иных видов процентного дохода налог на прибыль удерживается у источника выплаты по ставке 20%.

В случае, если соглашением об избежании двойного налогообложения, действующим в отношениях Российской Федерации с иностранным государством, предусмотрен иной порядок налогообложения доходов в виде дивидендов и процентов, применяются положения соответствующего международного договора;

- доходы от реализации акций (долей в капитале) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей).

В соответствии со ст. 280 НК РФ налоговая база по доходам от реализации акций определяется как разница между суммой доходов от реализации акций и расходами на приобретение акций (определяемыми исходя из цены приобретения этих ценных бумаг, в том числе расходов на приобретение, затрат на реализацию и т.д.). Вышеуказанные расходы иностранной организации учитываются при определении налоговой базы, если к дате выплаты доходов в распоряжении налогового агента имеются предоставленные этой иностранной организацией документально подтвержденные сведения о таких расходах. Документами, подтверждающими цену приобретения акций, могут быть договоры на их покупку, платежные документы, подтверждающие их оплату в соответствии с договором.

В случае отсутствия таких документов определение цены приобретения ценных бумаг возможно на основе средних цен рынка, фактически сложившихся на соответствующую дату, сведения о которых публикуются рядом информационных агентств (например, в Еженедельных обзорах фондового рынка Skate Press Consulting Agency, сообщения информационной системы Bloomberg и других).

К исчисленной таким образом налоговой базе применяется ставка налога на прибыль в размере 24%.

Если документально подтвержденные данные о расходах иностранной организации на приобретение акций не представлены или если эти расходы не признаются расходом в целях обложения налогом на прибыль, налог на прибыль удерживается с полной суммы дохода от реализации акций по ставке 20%.

Доходы от реализации ценных бумаг или производных от них финансовых инструментов, обращающихся на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли), не признаются доходами от источников в Российской Федерации. Исходя из этого если акции российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, были приобретены на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли), то вне зависимости от соответствия критерию "50%" доходы иностранных организаций от их реализации не относятся к доходам от источников в Российской Федерации и налогообложению в Российской Федерации не подлежат.

Для признания ценной бумаги обращающейся на организованном рынке ценных бумаг налогоплательщику необходимо иметь информацию от организатора торговли или иного уполномоченного лица в соответствии с национальным законодательством государства, на территории которого осуществлена сделка с ценной бумагой. Такая информация должна включать сведения о том, что ценные бумаги допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством, что котировки этих ценных бумаг публикуются в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо могут быть представлены организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу, а также сведения о том, что по этим ценным бумагам рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством;

- доходы от реализации недвижимого имущества , находящегося на территории Российской Федерации.

Налоговая база по этой операции исчисляется как разница между суммой дохода от реализации недвижимости и остаточной стоимостью имущества (если оно является амортизируемым) или ценой приобретения этого имущества (в иных случаях).

При этом на момент выплаты дохода у налогового агента должны быть в распоряжении предоставленные иностранной организацией документы, подтверждающие ее расходы.

Для определения расходов иностранной организации, то есть стоимости приобретения ею недвижимого имущества, могут использоваться, например, договоры купли-продажи, счета, подтверждающие оплату приобретенного имущества в соответствии с договором купли-продажи, выписки из учета головного офиса иностранной организации, справки о стоимости имущества, выдаваемые органами технической инвентаризации.

В этом случае к налоговой базе применяется налоговая ставка в размере 24%. В иных случаях, то есть если на момент выплаты дохода иностранной организацией не представлены документы, подтверждающие ее расходы на приобретение реализуемого имущества, к общей сумме выплачиваемого дохода применяется ставка налога на прибыль в размере 20%;

- доходы от международных перевозок , облагаемые у источника выплаты в полной сумме выплаты по ставке 10%.

В отличие от внутренних перевозок международные перевозки осуществляются между пунктами, находящимися в разных государствах, одним из которых является Российская Федерация.

На основании определения международной перевозки, установленного НК РФ, можно сделать вывод, что доходы от международных перевозок облагаются в полной сумме выплаты, а не только в пределах дохода, относящегося к перевозке по территории Российской Федерации. Из этого определения также следует, что доходы иностранной организации от перевозок, осуществляемых исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации, не подлежат налогообложению в Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 8 п. 1 ст. 309 НК РФ под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом.

Следовательно, к международным перевозкам не относится перемещение продукции по трубопроводам.

Доходы от международных перевозок облагаются налогом на прибыль у источника выплаты с учетом положений действующих соглашений об избежании двойного налогообложения Российской Федерации с иностранными государствами и в отдельных случаях - с учетом норм действующих соглашений о сотрудничестве в области воздушного, морского, железнодорожного или автомобильного транспорта Российской Федерации с иностранными государствами.

Следующие виды доходов, указанные в п. 1 ст. 309 НК РФ, также являются доходами иностранной организации из источников в Российской Федерации, которые облагаются также с учетом положений соответствующих соглашений об избежании двойного налогообложения:

- доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций , иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации, которые облагаются налогом на прибыль по ставке 20%, если только такие доходы в соответствии с соглашением об избежании двойного налогообложения не квалифицируются как "дивиденды";

- доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, которые облагаются у источника выплаты по ставке 20%, если иное не предусмотрено соответствующим соглашением об избежании двойного налогообложения. К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта;

- доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества , используемого на территории Российской Федерации.

Доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, за исключением доходов от предоставления в аренду или субаренду морских, воздушных судов либо иных подвижных транспортных средств или контейнеров, используемых в международных перевозках, облагаются по ставке 20%;

- доходы от предоставления в аренду или субаренду морских, воздушных судов или иных подвижных транспортных средств или контейнеров , используемых в международных перевозках, которые облагаются налогом на прибыль по ставке 10%;

- доход от лизинговых операций , связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем; рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за вычетом возмещения стоимости лизингового имущества лизингодателю.

В остальных случаях сдачи имущества в аренду или субаренду налогооблагаемым доходом является вся сумма выплаты иностранному арендодателю.

При этом не имеет значения, осуществляется выплата арендных платежей со счетов в Российской Федерации или за рубежом. Критерием, определяющим возникновение доходов от источников в Российской Федерации, является месторасположение и использование арендуемого имущества на территории Российской Федерации;

- штрафы и пени за нарушение договорных обязательств, облагаемые налогом на прибыль у источника выплаты по ставке 20%.

Перечень видов доходов, признаваемых доходами от источников в Российской Федерации, поименованных в подпунктах 1-9 п. 1 ст. 309 НК РФ, которые рассмотрены выше, не является закрытым. Содержащийся в п. 1 ст. 309 НК РФ подпункт 10 причисляет к доходам от источников в Российской Федерации также и иные аналогичные доходы.

Иные аналогичные доходы облагаются налогом на прибыль по ставке в размере 20%.

Аналогичность доходов заключается не в их схожести с каким-либо из видов доходов, поименованных в подпунктах 1-9 п. 1 ст. 309 НК РФ, а в том, что они относятся к доходам от источников в Российской Федерации, не связанным с деятельностью через постоянное представительство, за исключением доходов, прямо упомянутых в ст. 309 как не относящихся к доходам от источников в Российской Федерации.

В частности, к иным аналогичным доходам относятся доходы от реализации на территории Российской Федерации ввозимых из-за границы товаров на условиях договоров торгового посредничества иностранных организаций с российскими организациями и гражданами. При этом доходом, источник выплаты которого находится на территории Российской Федерации, считается доход, выплачиваемый иностранной организации в виде разницы или части разницы между назначенной им ценой реализации и более выгодной ценой, по которой предприятие-посредник осуществило продажу поставленных для реализации товаров.

При отсутствии документов, свидетельствующих о ввозе иностранной организацией товаров из-за границы для их реализации на территории Российской Федерации, за доход, источник выплаты которого находится на территории Российской Федерации, принимается валовая выручка, выплаченная иностранной организации за реализованный товар.

Доходы иностранных организаций, полученные по внешнеторговым операциям, совершаемым исключительно от имени самой иностранной организации, и связанные с экспортом в Российскую Федерацию товаров, не относятся к доходам от источников в Российской Федерации и соответственно налогообложению у источника выплаты не подлежат.

Иными аналогичными доходами могут быть признаны, например, доходы иностранных организаций по договорам о предоставлении персонала, носящие характер платежей за "аренду" персонала. В качестве иных аналогичных доходов могут быть признаны доходы иностранных организаций по операциям купли-продажи иностранной валюты.

Доходы, перечисленные в п. 1 ст. 309 НК РФ, являются объектом обложения налогом на прибыль независимо от формы, в которой получены такие доходы, в частности в натуральной форме, путем погашения обязательств этой организации, в виде прощения ее долга или зачета требований к этой организации.

Налоговая база по доходам иностранной организации, подлежащим налогообложению в соответствии со ст. 309 НК РФ, и сумма налога, удерживаемого с таких доходов, исчисляются в валюте, в которой иностранная организация получает такие доходы. При этом расходы, произведенные в другой валюте, исчисляются в той же валюте, в которой получен доход, по официальному курсу (кросс-курсу) Банка России на дату осуществления таких расходов.

3. Налогообложение доходов, полученных в рамках договора доверительного управления имуществом

Пункт 6 ст. 309 НК РФ устанавливает порядок налогообложения доходов иностранной организации, полученных в рамках договора доверительного управления имуществом. Если иностранная организация, не имеющая постоянного представительства в Российской Федерации, является учредителем или выгодоприобретателем по договору доверительного управления, а доверительным управляющим является российская организация либо другая иностранная организация, осуществляющая деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, то с доходов такого учредителя или выгодоприобретателя, полученных в рамках договора доверительного управления, налог на прибыль удерживается и перечисляется в бюджет доверительным управляющим.

Доходы, причитающиеся иностранной организации в связи с заключением договора доверительного управления, определяются доверительным управляющим с учетом положений ст. 276 и 332 НК РФ. В частности, при совершении операций с имуществом, полученным в доверительное управление, доходы и расходы отражаются в соответствии с установленными главой 25 НК РФ правилами формирования доходов и расходов.

4. Доходы иностранных организаций, не подлежащие обложению налогом на прибыль

В п. 2 ст. 309 НК РФ приводятся виды доходов, которые также являются доходами иностранных организаций от источников в Российской Федерации, но в отличие от доходов, указанных в п. 1 этой статьи Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

К таким доходам относятся, в частности, доходы от продажи товаров и любого иного имущества [кроме акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, и кроме недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации]. Это также доходы от продажи имущественных прав, от осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.

НК РФ не устанавливает специальных правил отнесения доходов к доходам от источников в Российской Федерации или к доходам от источников за пределами Российской Федерации.

В главе 25 НК РФ приводится только незакрытый перечень видов доходов, признаваемых доходами от источников в Российской Федерации, а также упоминаются отдельные доходы, не признаваемые доходами от источников в Российской Федерации. В частности, в подпункте 5 п. 1 ст. 309 указано, что доходы от реализации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли) ценных бумаг или производных от них финансовых инструментов, обращающихся на этих биржах, не признаются доходами от источников в Российской Федерации. В п. 2 ст. 309 НК РФ указано, что премии по перестрахованию и тантьемы, уплачиваемые иностранному партнеру, не признаются доходами от источников в Российской Федерации. Других прямых указаний на доходы, которые не признаются доходами от источников в Российской Федерации, а также правил их определения НК РФ не содержит.

Такой способ оформления норм законодательства представляется не вполне удачным, поскольку все доходы, которые прямо не указаны как не признаваемые доходами от источников в Российской Федерации, могут быть отнесены к доходам от источников в Российской Федерации.

Так, например, вышеупомянутые премии по перестрахованию и тантьемы, уплачиваемые иностранному партнеру, не признаются доходами от источников в Российской Федерации. Логично предположить, что другие выплаты по операциям страхования, такие, например, как премии по прямому страхованию и сострахованию, уплачиваемые иностранному партнеру, могут быть признаны доходами от источников в Российской Федерации.

Если положения НК РФ не позволяют однозначно отнести полученные доходы к доходам из источников в Российской Федерации либо к доходам от источников за пределами Российской Федерации, то отнесение дохода к тому или иному источнику, как это предусмотрено ст. 42 НК РФ, осуществляется ФНС России.

В то же время анализ положений статей НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, позволяет сделать вывод, что доходы иностранных организаций от выполнения работ, оказания услуг, продажи товаров и иного имущества вне территории Российской Федерации не являются доходами от источников в Российской Федерации. Например, не относятся к доходам от источников в Российской Федерации суммы, выплачиваемые российскими банками за обслуживание их счетов "ностро" в иностранных банках, а также за осуществление операций по этим счетам, комиссии за организацию синдицированных кредитов, за предоставление гарантии, юридическую экспертизу и т.д.

5. Исчисление налога на прибыль налоговыми агентами

В соответствии со ст. 310 НК РФ налог на прибыль с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 настоящего Кодекса, за исключением установленных случаев. Такие лица признаются налоговыми агентами в соответствии со ст. 24 НК РФ.

Основной особенностью в порядке уплаты налогов с рассматриваемых доходов является тот факт, что обязанность по удержанию и перечислению налога в бюджет возложена не на налогоплательщика - иностранную организацию, получающую доход, а на лицо, выплачивающее этот доход.

В соответствии со ст. 310 НК РФ налоговым агентом по налогу на прибыль с доходов иностранных организаций могут быть признаны только две категории лиц: это российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство. Из ст. 310 НК РФ следует также, что эти лица могут быть признаны налоговыми агентами при наличии объекта налогообложения, коим являются доходы иностранных организаций, признаваемые доходами от источников в Российской Федерации, не связанными с деятельностью иностранной организации через постоянное представительство.

Таким образом, под вышеприведенным подразумевается, что налоговые агенты имеют возможность установить экономическую природу выплачиваемого иностранной организации дохода, а также имеют техническую возможность удержать сумму налога на прибыль.

Анализ положений ст. 309 и 310 НК РФ показывает, что в соответствии с подразделением доходов, предусмотренных ст. 309 настоящего Кодекса, установлена и обязанность налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет сумм налогов. В отношении группы доходов, объединенных в п. 1 ст. 309 НК РФ, такая обязанность законодательно установлена, а в отношении группы доходов, приведенных в п. 2 ст. 309 настоящего Кодекса, обязанность по удержанию и перечислению в бюджет сумм налогов с доходов иностранных организаций у лица, перечисляющего такие доходы, не возникает.

В этой связи принципиально важным является правильное определение лицом, выплачивающим доходы в пользу иностранной организации, категории, под которую подпадает конкретный доход, перечисляемый иностранной организации: является он доходом, предусмотренным п. 1 ст. 309 НК РФ, или это доход, относящийся к указанным в п. 2 ст. 309 настоящего Кодекса. В зависимости от решения этого вопроса лицо, выплачивающее доход иностранной организации, либо удерживает налог на прибыль, либо не удерживает его. При этом все риски по возникновению ответственности за неправомерное неудержание суммы налога на прибыль с дохода иностранной организации лежат на этом лице.

Необходимость правильной квалификации дохода, выплачиваемого иностранной организации, связана с тем, что в п. 1 ст. 309 НК РФ некоторые виды доходов указаны с недостаточной точностью, а сам перечень таких доходов не является закрытым. Кроме того, в ряде случаев, например в сделках с участием нескольких лиц, при операциях между взаимозависимыми лицами и др., необходимо правильно определять лицо, являющееся источником выплаты дохода, а также устанавливать "российское" происхождение и экономическую природу дохода.

В определенных случаях ввиду недостаточно четкой формулировки отдельных положений ст. 309 и 310 НК РФ у организаций могут возникать сложности при исполнении обязанностей налоговым агентом по исчислению суммы налога на прибыль, подлежащего удержанию из доходов иностранной организации.

Так, подпункт 5 п. 1 ст. 309 НК РФ содержит критерий в виде установленной доли недвижимого имущества российской организации, находящегося на территории Российской Федерации, в активах этой организации, в случае превышения которой доходы от реализации акций относятся к доходам от источников в Российской Федерации, подлежащих налогообложению у источника выплаты. Если вышеуказанная доля не превышает 50%, то такие доходы также относятся к доходам от источников в Российской Федерации, однако у лица, выплачивающего доход иностранной организации, в силу п. 2 ст. 309 НК РФ, не возникает обязанность налогового агента.

Аналогичные нормы приводятся также и в некоторых соглашениях Российской Федерации с иностранными государствами об избежании двойного налогообложения.

Для применения вышеуказанной нормы НК РФ и соглашений об избежании двойного налогообложения организациям необходимо определить, какую долю активов российской организации - эмитента составляет недвижимое имущество, находящееся на территории Российской Федерации. Общеизвестно, что ни одна из установленных на сегодняшний день форм учета и отчетности не содержит показатель "недвижимое имущество", тем более показатель "недвижимое имущество, находящееся на территории Российской Федерации". Такая доля может быть определена в результате специальной оценки активов российской организации, в том числе путем оценки рыночной стоимости недвижимости и активов в целом. Совершенно очевидно, что регулярное проведение такой специальной оценки российской организацией - эмитентом по просьбе заинтересованных лиц трудновыполнимо, в частности, если речь идет о продаже ее акций бесконечное число раз в течение некоего периода на бирже. К тому же НК РФ не содержит указаний на способ осуществления такой оценки.

НК РФ не регламентирует также проведение специальной оценки доли недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, в активах российской организации, в том числе в НК РФ не имеется никаких указаний и на необходимость оценки рыночной стоимости недвижимого имущества и активов в целом.

НК РФ также не устанавливает требований к источникам информации, из которых налоговый агент может узнать о фактической доле недвижимого имущества. Такие сведения может предоставить ему иностранная организация, продающая акции, на основании имеющихся у нее публикаций общепризнанных частных или официальных источников. Необходимая информация может быть получена покупателем акций - налоговым агентом непосредственно от акционерного общества, акции которого им приобретаются, либо из любых иных не запрещенных законом достоверных источников.

В НК РФ нет ответа на вопрос: на какую дату производить установление доли недвижимости в активах российской организации? Разброс дат, полагаем, здесь может быть от исторической (на последнюю дату предыдущего отчетного периода) до даты на момент совершения сделки.

Таким образом, следует признать, что, устанавливая данную норму, законодатель не предусмотрел механизма ее реализации.

В этой связи представляется, что на практике эта норма НК РФ может применяться только в случае, если российская организация - эмитент приобретает у иностранной организации свои собственные акции или если акции российской организации были приобретены у иностранной организации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли), поскольку в соответствии с законодательством вне зависимости от соответствия критерию "50%" доходы иностранных организаций от такой продажи акций не относятся к доходам от источников в Российской Федерации и соответственно налогообложению в Российской Федерации не подлежат.

Доходы от продажи финансовых инструментов, базисным активом которых не являются акции российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, относятся к иным аналогичным доходам, предусмотренным подпунктом 10 п. 1 ст. 309 Кодекса.

В соответствии с п. 2 ст. 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога на прибыль с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производится налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением:

- выплаты доходов в пользу постоянного представительства иностранной организации, когда налоговый агент письменно уведомлен получателем дохода, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству получателя дохода в Российской Федерации. При этом у налогового агента должна иметься нотариально заверенная копия свидетельства о постановке на учет этой иностранной организации в налоговом органе Российской Федерации, оформленная не ранее чем в предыдущем налоговом периоде ;

- выплаты доходов, не относящихся к постоянному представительству, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту предусмотренного ст. 312 НК РФ подтверждения того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет действующий международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения.

Налоговому агенту представляется только одно подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации за каждый календарный год выплаты доходов независимо от количества и регулярности таких выплат, видов выплачиваемых доходов и т.д.

В соответствии с подпунктом 4 п. 2 ст. 310 НК РФ в случае выплаты доходов российскими банками по операциям с иностранными банками подтверждение факта постоянного местонахождения иностранного банка в государстве, с которым имеется международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, не требуется, если такое местонахождения подтверждается сведениями общедоступных информационных справочников. К таким общедоступным информационным источникам относятся, в частности, международные справочники "The banker"s Almanac" (издание "Reed information services" England) или международный каталог "International bank identifier code" (издание S.W.I.F.T., Belgium & International Organization for Standartization, Switzerland);

- в случае выплаты иностранной организации дохода, в отношении которого ст. 284 НК РФ предусмотрена налоговая ставка 0%;

- в случае выплаты иностранным организациям доходов, полученных при выполнении соглашений о разделе продукции, если законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрено освобождение таких доходов от удержания налога в Российской Федерации при их перечислении иностранным организациям .

При применении соглашений об избежании двойного налогообложения, включая вопросы неудержания или частичного удержания налогов у источника выплаты, организациям следует учитывать также следующее.

Каждый из таких договоров индивидуален, поскольку его конкретные положения устанавливаются в процессе переговоров договаривающихся государств, но в то же время у этих договоров общая концептуальная основа. Общим для этих договоров, помимо их предмета, является и то, что они применяются к лицам, являющимся резидентами (лицами с постоянным местопребыванием) одного или обоих договаривающихся государств и обладающим фактическим правом на получаемый доход.

В соответствии с соглашениями об избежании двойного налогообложения при налогообложении таких доходов, как дивиденды, проценты, лицензионные платежи, положения соглашений применяются только в случае, если эти доходы выплачиваются в пользу резидента одного или обоих договаривающихся государств, являющегося фактическим получателем соответствующего дохода. Таким образом, применимость конкретного соглашения об избежании двойного налогообложения определяется исходя из того обстоятельства, резидентом какого государства признается лицо, являющееся фактическим правообладателем получаемого дохода.

Налог на прибыль с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, перечисленных в п. 1 ст. 309 НК РФ, исчисляется и удерживается налоговым агентом при каждой выплате доходов, за исключением установленных случаев, о которых мы говорили выше.

Перечисленные в п. 1 ст. 309 НК РФ доходы являются объектом налогообложения независимо от формы, в которой они получены, в частности в натуральной или иной неденежной форме, например, путем погашения обязательств, в виде прощения долга, зачета требований.

В таких случаях или в случае, если доход выплачивается иностранной организации в натуральной форме либо если сумма налога на прибыль, подлежащего удержанию, превосходит сумму дохода иностранной организации, получаемого в денежной форме, налоговый агент обязан перечислить налог на прибыль в бюджет в исчисленной сумме, уменьшив соответствующим образом доход иностранной организации, получаемый в неденежной форме.

На практике это означает для налогового агента, что он должен исчислить сумму налога на прибыль, подлежащего перечислению при выплате дохода иностранной организации, исходя из рыночных цен на продукцию, аналогичную той, которая выступила в качестве натурального дохода иностранной организации, уплатить сумму налога на прибыль за счет своей чистой прибыли, после чего выставить иностранной организации-контрагенту требование о возмещении суммы налога на прибыль, которую он заплатил, либо при передаче продукции иностранной организации в качестве ее натурального дохода поставить иностранной организации не весь объем продукции, определенный договором, а меньший объем продукции, по стоимости эквивалентный исчисленной исходя из рыночных цен на данную продукцию сумме налога на прибыль. При этом налоговый агент должен уплатить сумму налога на прибыль из собственных денежных средств.

Не имеют также значения для целей удержания налога указания иностранной организации налоговому агенту о перечислении причитающихся ей выплат третьим лицам, своим обособленным подразделениям, реинвестировании дохода и т.п.

Налоговая база по указанным доходам и сумма налога, удерживаемого с таких доходов, исчисляется в валюте, в которой иностранная организация получает такие доходы. Обязанность по квалификации дохода, определению налоговой базы и исчислению суммы налога, подлежащего удержанию из средств, перечисляемых иностранной организации, возлагается законодательством на налогового агента.

Согласно ст. 287, п. 1 ст. 310 НК РФ налоговый агент обязан перечислить сумму налога, удержанного с доходов иностранной организации, в доход федерального бюджета в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией. По доходам, выплачиваемым иностранной организации, в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, налог на прибыль, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода.

МОСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ЛЕСА

Кафедра менеджмента и маркетинга

По дисциплине: «Ценообразование»

На тему: «Налог на прибыль»

Выполнил

студент спец. 080502

отделения экстернат

Маркин А.П

Проверил

доцент Казновская Л.Н

Москва – 2010 г.

Введение

1.1 Плательщики налога на прибыль

1.2 0бъекты налогообложения

1.3 Ставки налога на прибыль организаций

3. Порядок уплаты налога на прибыль

4. Влияние налога не цену

Заключение

Библиографический список

Введение

Налог на прибыль является одним из основных налогов налоговой системы России. Налог на прибыль – прямой налог. Это означает, что данным налогом облагаются доходы предприятия. Теоретически окончательным плательщиком налога на прибыль выступают предприятия, которые получают эту прибыль. Другими словами, реальный плательщик налога на прибыль – получатель дохода, т.е. данный налог не перекладывается на конечного потребителя продукции, как при косвенном налогообложении.

Налогом облагается прибыль, которая представляет собой цель функционирования коммерческого предприятия и источник уплаты налогов. Этот налог позволяет государству регулировать экономические процессы, достаточно эффективно влиять на развитие производства. В то же время налоги – очень острый документ. Поэтому установленные государством чрезмерно высокие ставки налога могут привести к свертыванию производства. Именно обложение прибыли – конечного финансового результата деятельности предприятия позволяет государству широко использовать налоговые методы в регулировании экономики и иметь существенный источник доходов бюджета.

Налог на прибыль широко применяется в практике налогообложения в странах с рыночной экономикой и играет важную роль в развитии государства. Он позволяет государству активно влиять на экономические процессы посредством успешного применения налоговых рычагов. Этот налог достаточно эффективно используется при регулировании инвестиционной активности предприятий, развитии малого бизнеса, привлечение иностранного капитала в страну путем предоставления государством различных льгот и установление налоговых ставок.

Налог на прибыль выступает и как источник доходов бюджета. Опыт налогообложения развитых стран свидетельствует о высокой доле поступлений этого налога в доходах бюджета. В России налог на прибыль служит одним из основных доходообразующих налогов. Однако его важное место как источник финансирования доходов бюджета вытесняется поступлениями косвенных налогов, что объясняется сужением налоговой базы по различным причинам.

Налог на прибыль уплачивается в бюджет на основании Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» от 27 декабря 1991 г. №2116-1 (с последующими изменениями и дополнениями).

1. Налог на прибыль как элемент налоговой системы

1.1. Плательщики налога на прибыль

Плательщиком налога на прибыль являются все предприятия и организации, которые в соответствии с законодательством РФ являются юридическими лицами, независимо от форм собственности и организационно – правовых форм хозяйствования, если они осуществляют предпринимательскую деятельность. Плательщиками налога на прибыль являются как коммерческие, так и некоммерческие организации, с той лишь разницей, что для коммерческих организаций получение прибыли является целью их деятельности, в то время как для некоммерческие организаций главным является осуществление уставной деятельности, но если они осуществляют предпринимательскую деятельность и получают прибыль, то они являются плательщиками налога на прибыль.

Особый порядок налогообложения прибыли установлен для иностранных юридических лиц, образованных в соответствии с законодательством других государств, а не Российской Федерации.

Наряду с предприятиями – юридическими лицами плательщиками налога на прибыль являются также филиалы и другие обособленные подразделения предприятий, не являющиеся юридическими лицами, но имеющие отдельный (хотя и не самостоятельный) баланс и расчетный (текущий, корреспондирующий) счет в банке. Если же в состав предприятий входит территориально обособленные структурные подразделения, не имеющие отдельного баланса расчетного счета в банке, то налог на прибыль в части, подлежащей зачислению в доход бюджета соответствующего субъекта РФ по местонахождению данных структурных подразделений, определяется исходя из доли прибыли, приходящейся на эти подразделения. При этом сумма налога по указанным структурным подразделениям определяется по ставкам налога на прибыль, действующем на территориях, где расположены эти предприятия и структурные подразделения. Доля прибыли, которая приходится на филиал, иное структурное подразделение предприятия, определяется исходя из средней величины удельного веса среднесписочной численности работников (или фонда оплаты труда) и удельного веса стоимости основных производственных фондов филиала, иного структурного подразделения соответственно в общей среднесписочной численности работников (или общем фонде оплаты труда) и стоимости основных производственных фондов в целом по предприятию. Если в состав предприятия входят структурные подразделения, находящиеся как на территории этого же субъекта РФ, так и на территории других субъектов РФ, расчеты по налогу на прибыль должны производиться отдельно только по каждому структурному подразделению, находящемуся на территории другого субъекта РФ, а по структурным подразделениям, находящимся на территории того же субъекта РФ, что и само предприятие, отдельные расчеты по налогу на прибыль не нужны.

Плательщиками налога на прибыль являются также банки, предприятия железнодорожного транспорта и связи, предприятия по газификации и эксплуатации газового хозяйства.

1.2. Объекты налогообложения

Объектом выступает валовая прибыль предприятия. Понятие «валовая прибыль» используется при расчете налога на прибыль и отражает балансовую прибыль, скорректированную для целей налогообложения.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг). Основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия на сумму расходов по этим операциям. (рис.1).

Следует обратить внимание на то, что с 1999 года цена товаров, работ и услуг определяется для целей налогообложения в соответствии с положениями ст.40 части первой Налогового кодекса РФ. При налогообложении применяется цена товаров, указанная сторонами сделки. Предлагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Налоговое законодательство определяет только четыре случая, в которых налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам.

1. Уровень цены проверяется при сделках между взаимозависимыми лицами. Взаимозависимыми лицами считаются физические или юридические лица, отношения между которыми могут влиять на условия или экономические результаты их деятельности. Например, одна организация непосредственно или косвенно участвует в другой организации, одно физическое лицо подчиняется другому по должностному положению или физические лица состоят в родственных отношениях.

2. Цена может контролироваться при свершении товарообменных операций.

3. При совершении внешнеторговых сделок.

4. При отклонении более чем на 20 % в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным товарам в пределах непродолжительного периода времени. В налоговом законодательстве не уточняется, какой период времени можно считать непродолжительным, что влечет вольность толкования данного положения. При установлении такого отклонения налоговые органы могут вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из рыночных цен.

Предприятия, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность и получающие выручку в валюте, пересчитывают ее в рубли по курсу рубля, установленному ЦБ РФ на день определения предприятиями выручки от реализации продукции, который должен быть отражен в учетной политике предприятия. Иной порядок установлен для предприятий, осуществляющих экспортно-импортные товарообменные операции. Они валютную выручку пересчитывают в рубли по курсу на день оформления таможенных документов.

Рис. 1 Формирование валовой прибыли предприятия

1.4. Ставки налога на прибыль организаций

В настоящее время действуют следующие ставки налога на прибыль организаций (с распределением по различным бюджетным уровням) (табл.1).

Таблица 1 – Ставки налога на прибыль организаций

Объект обложения	В федеральный бюджет	В бюджет субъекта РФ	Общая ставка
1	Прибыль организаций (если иное не предусмотрено пп.2-5)	6,5	13,5-17,5	20-24
2а	Доходы иностранных организаций, кроме указанных в п2б, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство	20	-	20
2б	Доходы иностранных организаций от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов и других подвижных транспортных средств или контейнеров в связи с осуществлением международных перевозок, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство.	10	-	10
3а		9	-	9
3б	Дивидендные доходы, полученные от российских организаций иностранными организациями, а также российскими организациями от иностранных организаций	15	-	15
4а	Процентные доходы по государственным и муниципальным ценным бумагам (кроме ценных бумаг в пп. 4б и 4в, и процентного дохода, полученного российскими организациями по бумагам, размещаемым за рубежом, за исключением процентного дохода, полученного первичными владельцами государственных бумаг России, которые были получены ими в обмен на ГКО в порядке, установленном Правительством РФ), условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение такого дохода, а также дохода по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 01.01.2007 г., и доходы учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием после 01.01.2007 г.	15	-	15
4б	Процентные доходы по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 01.01.2007 г., а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 01.01.2007 г., и доходы учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 01.01.2007г.	9	-	9
4в	Процентные доходы по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20.01.1997г. включительно, а также по облигациям государственного облигационного займа 1999 года, эмитированный при осуществлении новации облигаций государственного валютного займа серии III в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР и внутреннего и внешнего валютного долга РФ	0	-	0
5а	Прибыль ЦБР от осуществления деятельности, связанной с выполнением им функций по регулированию денежно-кредитной политики	0	-	0
5б	Прибыль ЦРБ от осуществления деятельности, не связанной с выполнением им упомянутых функций	6,5	13,5-17,5	20-24

2. Льготы по налогу на прибыль

Налоговым законодательством предусмотрены различные льготы по налогу на прибыль. Поэтому налогоплательщики имеют право существенно снизить платежи налога на прибыль, используя предоставленные льготы. Пожалуй, во всем российском налоговом законодательстве не отыскать такого числа и многообразия льгот, как по налогу на прибыль. Причем льготы устанавливаются не только федеральным законом, но и субъектами РФ. В Законе РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (1991г.) можно выделить различные виды льгот. В действующем законодательстве предусмотрены общие льготы, которыми могут воспользоваться все плательщики налога на прибыль, существуют дополнительные льготы для малых предприятий, а также установлены льготы отдельным категориям плательщиков в виде освобождения от уплаты налога (рис. 2).

Общие льготы для всех плательщиков предоставляются в форме уменьшения налогооблагаемой прибыли и понижения ставки налога. Это весьма существенные для плательщиков, но дорогостоящие для бюджета льготы, которые претерпели значительные изменения за годы их функционирования.

Особенно ярко сужение льготы наблюдаются при вычете предприятиями из облагаемой прибыли затрат на производственное и социальное развитие. Если в первые годы существования современной налоговой системы этой льготой могли воспользоваться предприятия всех сфер деятельности при финансировании капитальных вложений в любые объекты производственного и непроизводственного назначения, то сегодня это льгота действует в «урезанном» варианте. Так, льгота предоставляется только предприятиями отраслей сферы материального производства на финансирование капитальных вложений производственного назначения (в том числе в порядке долевого участия). При этом льгота разрешается только при использовании предприятиями всех сумм амортизации. Льгота распространяется на погашение кредитов банков, полученных и использованных на развитие производственной базы, включая проценты по кредитам.

Рассматриваемая льгота касается также предприятий всех отраслей народного хозяйства, но предоставляется только на финансирование жилищного строительства (в том числе в порядке долевого участия) и на погашение кредитов банка и процентов по ним. Финансирование капитальных вложений в любые другие объекты социально-культурного назначения сегодня не льготируется.

Вместе с тем предусмотрена льгота для предприятий, на балансе которых находятся объекты социально-культурной сферы (учреждения здравоохранения, культуры и спорта, жилищного фонда и т.д.). эти предприятия могут из облагаемой прибыли вычитать затраты на содержание данных объектов в пределах утвержденных местными органами власти нормативов.

Облагаемая прибыль уменьшается также на сумму взносов на благотворительные цели, в экологические и оздоровительные фонды на восстановление объектов культурного и природного наследия, общественным организациям инвалидов, религиозным организациям и т.д. однако перечисляемые взносы не должны превышать 5 % облагаемой прибыли.

Облагаемую прибыль разрешается уменьшить на сумму средств, направленных предприятиями на проведение опытно-конструкторских работ, а также в Российский фонд технологического развития, но не более 10% суммы налогооблагаемой прибыли.

Значимая льгота предусмотрена для предприятий, получивших в предыдущем году убыток (за исключением убытков, полученных по операциям с ценными бумагами). От уплаты налога освобождается часть прибыли, направленная на покрытие убытка в течение последующих пяти лет при условии полного использования на эти цели средств резервного фонда.

В законодательстве, кроме того, содержится существенное ограничение по предоставлению перечисленных льгот, уменьшающих облагаемую прибыль. Эти налоговые льготы в совокупности не должны уменьшать фактическую сумму налога, исчисленную без учета данных льгот, более чем на 50%. Такая налоговая оговорка связана с защитой фискальных интересов бюджета.

Законом предусмотрены также другие льготы, сокращающие облагаемую прибыль.

Льгота в виде понижения ставки налога на прибыль предоставляется предприятиям, если от общего числа их работников инвалиды составляют не менее 50%. Причем в среднесписочную численность рабочих не включаются инвалиды, работающие по совместительству и договорам гражданско-правового характера. В этом случае ставки налога на прибыль предприятий снижаются на 50%.

Льгота в виде освобождения от уплаты налога на прибыль предусмотрена для религиозных объединений и предприятий, находящихся в их собственности, общественных организаций инвалидов. Этой льготой пользуются предприятия и организации, в которых инвалиды составляют не менее 50% общего числа работников, при условии использования не менее половины полученной прибыли на социальные нужды инвалидов.

Налогом не облагается прибыль, полученная от вновь созданного производства на период его окупаемости, но не свыше трех лет. Вновь созданным производством признается производство, выделенное в обособленное структурное подразделение на базе новых производственных мощностей, стоимость которых превышает 20 млн.руб., при наличии согласованного с органами исполнительной власти технико-экономического обоснования. Однако льгота не распространяется на производства, созданные в рамках торговой, снабженческо-сбытовой и посреднической деятельности организаций.

Дополнительные льготы для малых предприятий предусмотрены в виде освобождения от уплаты налога в первый и второй годы работы и понижения ставки налога в третий и четвертый годы работы.

Важно знать, что льгота предоставляется только тем предприятиям, которые относятся к малым в строгом соответствии критериями, установленными Федеральным законом «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ. Кроме того, малые предприятия могут воспользоваться льготами по налогу на прибыль только при осуществлении следующих видов деятельности:

1. производство и одновременно переработка сельскохозяйственной продукции;

2. производство продовольственных продуктов;

3. производство товаров народного потребления, строительных материалов, медицинской техники, лекарственные средств и изделий медицинского назначения;

4. строительство объектов, жилищного производственного, социального и природоохранного назначения (включая ремонтно-строительные работы).

В первый и второй годы малые предприятия не платят налог, если выручка от перечисленных видов деятельности превышает 70% общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг). В третий и четвертый годы работы малые предприятия вносят налог в размере 25% и 50% от установленной ставки налога на прибыль, если выручка от названных видов деятельности составляет свыше 90% общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг). Законодательными органами субъектов РФ и представительными органами местного самоуправления для отдельных категорий плательщиков могут предоставляться дополнительные льготы по налогу на прибыль в пределах сумм налога, подлежащих зачислению в соответствующие бюджеты.

ЛЬГОТЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

Рис. 2 – Виды льгот по налогу на прибыль

3. Порядок перечисления и сроки уплаты налога

Налог на прибыль перечисляется предприятием в бюджет ежемесячно или ежеквартально с внесением авансовых взносов в течение квартала. Предприятия самостоятельно выбирают порядок перечисления налога в бюджет с уведомлением налоговых органов. Малые предприятия и бюджетные организации налог в бюджет вносят ежеквартально без перечисления авансовых платежей.

При ежеквартальной уплате налога предприятия до начала квартала в налоговые органы подают Справку об авансовых взносах налога в бюджет исходя из предполагаемой прибыли на квартал. В этой Справке плательщики исчисляют сумму налога на прибыль исходя из ими указанной предполагаемой прибыли и действующей ставки налога на прибыль. Уплата авансовых платежей производится всеми плательщиками до 15-го числа каждого месяца квартала равными долями в размере 1/3 суммы налога, исчисленной в этой Справке. Если авансовые взносы предприятиями вовремя не перечисленные в бюджет, то начисляется пеня за каждый день просрочки платежа.

В течение квартала плательщики могут вносить коррективы в Справку в сторону увеличения или уменьшения суммы налога. Уточненная Справка по согласованию с финансовым органом представляется в налоговые инспекции не позднее чем за 20 дней до окончания окончательного квартала. При увеличении финансовых платежей дополнительная сумма вносится в бюджет в пятидневный срок без начисления пени. При уменьшении авансовых взносов переплаченная сумма налога засчитывается в счет очередных платежей, реже возвращается плательщику.

По истечение квартала предприятия определяют конечный финансовый результат и составляют Расчет (налоговую декларацию) налога от фактической прибыли. Затем предприятиями исчисляется разница между суммой налога, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и фактическими авансовыми взносами налога за истекший квартал. Эта разница может рассматриваться как кредитные ресурсы, которыми пользовались государство или налогоплательщик. Как известно, кредит предоставляется на принципе платности. Поэтому полученная разница уточняется на сумму, рассчитанную из ставки рефинансирования ЦБ РФ на 15-е число второго месяца квартала, которая делится на четыре. Исчисленные таким образом суммы средств подлежат дополнительному внесению в бюджет или возмещению из бюджета налогоплательщику. Дополнительные платежи уплачиваются в пятидневный срок со дня, установленного для предоставления квартальных бухгалтерского отчета и баланса за год. Дополнительные платежи в бюджет относятся на финансовые результаты. Сумма излишне уплаченного налога засчитывается в счет предстоящих платежей или возвращается налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 Налогового кодекса РФ.

Данный порядок перечисления в бюджет налога на прибыль громоздок и неудобен из-за необходимости вносить авансовые взносы, исходя из труднопредполагаемой прибыли, и по истечение квартала уплачивать дополнительные платежи.

Другой применяемый порядок внесения налога на прибыль лишен данных недостатков. Налог начисляется плательщиками исходя из фактически получаемой прибыли по ежемесячным расчетам нарастающим итогом с начала года. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм платежей. Расчет налога на прибыль представляется предприятиями в налоговые органы до 20-го числа месяца, следующего за отчетным. Сумма налога на прибыль перечисляется в бюджет до 25-го числа месяца, следующего за отчетным.

Недостаток этого порядка перечисления налога на прибыль заключается в необходимости ежемесячно определять финансовый результат, что существенно усложняет работу бухгалтера.

4. Влияние налога на цену

В целом перечисленные налоговые платежи оказывают меньшее влияние на уровень цен, чем платежи из прибыли и косвенные налоги, поскольку в формировании доходов бюджета их удельный вес не превышает 15%. Однако в структуре цен на продукцию отдельных предприятий, особенно добывающих отраслей, они составляют значительные величины.

Основными налоговыми платежами, оказывающими существенное влияние на уровень и структуру цен, являются налог на прибыль, налог на добавленную стоимость и акцизы.

Прибыль составляет ту часть производственного национального дохода, которая подтверждена наибольшему перераспределению. Она тесно связана с уровнем цен и затрат. Предприятия, функционирующие в нормальной рыночной экономике, стремятся к ее максимизации. В конкурентной среде это достигается увеличением объемов продаж, минимизацией затрат и ростом цен по мере повышения качества товара. В сильно монополизированной экономике в условиях инфляции и снижения объемов производства в большинстве отраслей конкурентная среда существенно ослаблена. В результате предприятия добиваются максимизации прибыли преимущественно за счет повышения цен.

Существенное влияние на увеличение цен на товары оказывает налог на добавленную стоимость. Наименование его объясняется тем, что налог уплачивается с той части стоимости, которая добавляется (прирастает) на каждой стадии производства и реализации товара. НДС и акцизы являются формой изъятия в бюджет части вновь созданной стоимости.

Налоги, сборы, пошлины и платежи, вся совокупность налоговых платежей в конечном счете отражаются в составе цены, чем существенно повышают стоимость товаров. Одни из них входят в состав, другие уменьшают прибыль, остающуюся в распоряжении предприятия, третьи же являются прямой надбавкой к цене, формирующей его доходы.

Заключение

19 ноября 2008 г. премьер-министр РФ Владимир Путин заявил, что налогоплательщикам будет предоставлено право изменить порядок налога на прибыль. Налогоплательщики, которые уплачивают налог на прибыль исходя из результатов предыдущего квартала, смогут изменить порядок уплаты налога только один раз - в IV квартале 2008г. Бюджетный комитет Госдумы рекомендовал принятие соответствующей поправки в Налоговый кодекс во втором и третьем чтениях.

В настоящее время налогоплательщики могут платить налог на прибыль по итогам месяца двумя порядками: исходя из результатов предыдущего квартала или из фактически полученной прибыли за месяц. При этом менять один порядок на другой они могут только перед началом налогового периода, то есть в конце года. "Если кто-то в конце прошлого года выбрал уплату налога на прибыль исходя их результатов предыдущего квартала, то за IV квартал он должен платить помесячно те суммы, которые вырисовались по итогам III квартала, - пояснил министр финансов. - Таким образом, исходя из того, что III квартал был очень хороший, а в IV - были убытки, то предприятие, имея убытки, все равно должны платить налоги с несуществующей прибыли". Когда налогоплательщикам дается возможность "перескочить" на другой порядок уплаты, то они свои обязательства за октябрь будут платить исходя из фактических результатов, и в случае, если у них есть убытки, "то возникнет нулевая сумма и им ничего не надо будет платить", отметил С.Шаталов. Он напомнил, что уплата налога за октябрь будет производиться 28 ноября.

Библиографический список

1. Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. № 2116-I«О налоге на прибыль предприятий и организаций» (с изменениями от 16 июля, 22 декабря 1992 г., 27 августа 1993 г.,27 октября, 11 ноября, 3 декабря 1994 г., 25 апреля, 23, 26 июня, 30 ноября, 27, 31 декабря 1995 г., 14 декабря 1996 г., 10 января,28 июня 1997 г., 31 июля, 29 декабря 1998 г., 6 января, 10 февраля, 3 марта, 31 марта 1999 г.)

2. Инструкция Государственной налоговой службы Российской Федерации от 10 августа 1995 г. № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налогана прибыль предприятий и организаций» (с изменениями от 22 января, 12 февраля 1996 г., 18 марта 1997 г., 25 августа 1998г., 29 марта 1999 г.)

3. Налоговый кодекс РФ

4. Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина – М.: Аналитика-Пресс,2005.

5. Черник Д.Г. Основы налоговой системы: Учебное пособие – М.: Финансы ЮНИТИ, 2003.

6. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебное пособие для студентов вузов – М.: ИНФРА-М, 2004.

7. Налоги и налоговое право в схемах. / Под ред. А.В. Брызгалина – М.: Аналитика-Пресс, 2006.

8. Самсонов Н.Ф. Финансы на макроуровне: Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям. – М. Высшая школа, 2004.

Доход организации — это экономическая выгода, полученная ею в денежной или натуральной форме.

Для налога на прибыль доходы подразделяются:

• на доходы от реализации;
• внереализационные доходы;
• доходы, не учитываемые при налогообложении.

Учитываемые доходы, то есть первые 2 вида, признаются в налоговой базе тем методом, который организация выбрала для учета доходов и расходов. Напомним, их 2:

1. Метод начисления. Он предполагает, что доходы учитываются в том периоде, к которому относятся, независимо от фактического поступления денег в организацию.
2. Кассовый метод. Учет ведется по дате получения денежных средств.

Подробнее о методах признания доходов читайте в статьях:

Доходы, которые не учитываются, на налоговую базу (следовательно, и на налог) никак не влияют.

Основной доход: выручка от реализации

Итак, выручка. Как правило, она составляет основную часть всех поступлений. Для налога на прибыль учитывается выручка от реализации:

• собственной продукции;
• покупных товаров;
• выполненных работ;
• оказанных услуг;
• имущественных прав.

Порядок учета выручки установлен в ст. 249 НК РФ. Все важные аспекты ее учета рассмотрены в материале, полностью посвященном этой .

Однако на практике особых сложностей учет основных доходов не вызывает. Достаточно правильно определить сумму выручки и момент ее включения в налоговую базу. Вопросы могут возникать только в нестандартных ситуациях.

Одну из них мы рассмотрели в статье .

Куда больше вопросов возникает у плательщиков в связи с учетом внереализационных доходов или поступлений, не облагаемых налогом. О них — далее.

Внереализационные доходы для налога на прибыль

К таким доходам относятся поступления, не связанные с основной деятельностью компании. Их перечень содержится в ст. 250 НК РФ.

Текст самой статьи и некоторые пояснения к ней можно найти в данном .

Например, внереализационные доходы — это:

• дивиденды;
• арендная плата за сданное в аренду имущество (если сдача в аренду для вас не основной вид деятельности);
• проценты по выданным займам;
• безвозмездно полученное имущество и имущественные права и др.

Информацию по другим подобным доходам см. .

Мы уже сказали, что внереализационные доходы не так просты, как выручка, и часто порождают налоговые вопросы. Мы постоянно мониторим ситуацию и размещаем ответы на наиболее острые из них в данной рубрике нашего сайта. Например, здесь вы узнаете:

• как определить величину дохода при безвозмездном использовании имущества;

• нужно ли (и если да, то как) платить налог на прибыль при получении беспроцентных займов;

Разъяснения ищите в этой .

• нужно ли и когда платить налог со списанной кредиторки.

Ответ на этот вопрос вы найдете в данной .

Какие поступления не учитываются для налогообложения

Поступлениям, с которых не нужно платить налог на прибыль, посвящена ст. 251 НК РФ. Сразу скажем, что этот перечень исчерпывающий и никаким расширениям и дополнениям не подлежит.

Основными необлагаемыми доходами являются:

• вклады в уставный капитал, а также вклады собственников в имущество с целью увеличения чистых активов компании;

О последних новшествах в этом вопросе читайте

Однако непосредственно с налоговым учетом этот доход никак не связан. Это понятие вообще не из сферы налогообложения, а из бухгалтерии. Возникает он у тех компаний, которые ведут учет разниц между бухгалтерским и налоговым учетом согласно ПБУ 18/02 (утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н) и исчисляется как сумма налога, отвечающая полученному по данным бухучета убытку. Корректируя его на величину отложенных налоговых обязательств и активов (ОНО и ОНА), получают сумму налога, либо равную 0 (если и для целей налогообложения сформирован убыток), либо соответствующую его величине, причитающейся к уплате.

Хотите узнать, что собой представляет условный доход по налогу на прибыль, а также познакомиться с ОНО и ОНА? Читайте статью .