Главная Доверенности Учетная политика метод кассовый для налогового учета. Учетная политика по налогу на прибыль. Порядок ведения раздельного учета

Учетная политика метод кассовый для налогового учета. Учетная политика по налогу на прибыль. Порядок ведения раздельного учета

Наиболее актуальными сегодня, в период становления и усовершенствования системы налогообложения в РФ представляются вопросы, связанные с легализацией и одновременной оптимизацией налогообложения предприятий и организаций. Знание налогового законодательства позволяет грамотно подойти к решению данного вопроса. Для того чтобы разумно подойти к расчету предполагаемых налогов следует с помощью учетной политики создать модель минимизации налогов, приемлемую для конкретной организации. При разработке учетной политики предстоит решить следующие задачи:

1. Сделать бухгалтерский учет прозрачным и доступным в понимании, позволяющим осуществить анализ хозяйственной деятельности предприятия;
2. Создать оптимальную систему налогового учета;
3. Предусмотреть определенные направления минимизации налогов, не противоречащие действующему законодательству;

Учетная политика, отвечающая на все вышеперечисленные задачи, может стать реальным источником необходимой информации, который сможет оказать настоящую помощь организации, а не тем формальным документом, который организация, во избежание проблем, должна представить в налоговый орган. При разработке учетной политики, как уже отмечалось, необходимо учитывать специфику деятельности организации.

Понятие учетной политики для целей налогообложения базируется на ряде законодательных налоговых документов. Так п. 1 ст. 167 гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ установил:

-принятая организацией учетная политика для целей налогового учета утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителей;
-учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом руководителя организации;
-учетная политика для целей налогообложения, принятая организацией, является обязательной для всех подразделений организации;
-учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, утверждается не позднее окончания первого налогового периода и считается применяемой со дня создания организации.

В ст. 313 гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ установлено, что порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом руководителя организации. Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета.

Итак, понятие «учетная политика» установлено как законодательными документами в области бухгалтерского учета, так и законодательными документами в области налогообложения, соответственно учетная политика должна нести в себе два этих направления. Каждая организация выбирает для себя свой приемлемый метод.

Об учетной политике для целей бухгалтерского учета мы рассказывали в . А что такое налоговая учетная политика и для чего она нужна?

Для чего нужна налоговая учетная политика

Для расчета своих налоговых обязательств налогоплательщику, как правило, недостаточно данных бухгалтерского учета. Для правильного определения налоговой базы и суммы налога к уплате ведется налоговый учет. При этом мы отмечали в , что налоговый учет не ограничивается одним лишь налогом на прибыль. Учетная политика, содержащая правила ведения налогового учета, необходима всегда, когда действующим налоговым законодательством предусмотрена вариативность тех или иных методов учета или отдельные вопросы вообще не урегулированы. Поэтому при составлении Учетной политики для налогового учета наряду с налогом на прибыль, речь может идти об НДС, налоге на имущество и т.д.

На практике учетная политика для целей налогообложения формируется обычно именно плательщиками налогов в рамках ОСНО, поскольку для них бухгалтерский и налоговый учет характеризуется наибольшим количеством различий, а сам налоговый учет, к примеру, прибыли и НДС, - множественностью подходов.

Как оформить учетную политику для целей налогообложения

Налоговая учетная политика оформляется либо как отдельный документ, либо как приложение к бухгалтерской учетной политике и утверждается руководителем организации.

Учитывая, что ведение учета без использования специализированных бухгалтерских программ в настоящее время редкость, особенности налоговой учетной политике должны быть указаны и в применяемой бухгалтерской программе (к примеру, 1С). Ведь если не указаны параметры учетной политики налогового учета (о чем на экране компьютера может появляться соответствующее предупреждение), рассчитать в автоматическом режиме свои налоговые обязательства и в целом вести верно налоговый учет в программе не получится.

Так, при формировании учетной политики организации в целях расчета налога на прибыль надо, в частности, предусмотреть:

метод определения доходов и расходов (начисления или кассовый);
метод начисления амортизации (линейный или нелинейный) и факт применения амортизационной премии;
методы списания материалов и товаров, а также порядок определения покупной стоимости товаров;
метод оценки НЗП;
факт создания налоговых резервов.

В части, НДС, например, в учетной политике могут быть предусмотрены вопросы ведения учета при наличии облагаемых и необлагаемых НДС операций, нумерации счетов-фактур при наличии обособленных подразделений и т.д.

Для учетной политики для целей налогового учета образец можно найти на , где, воспользовавшись Конструктором учетной политики, можно сформировать и распечатать Учетную политику с учетом особенностей деятельности.

Учетная политика для целей налогового учета представляет собой определенные способы ведения учета хозяйственных операций. Для каждой компании необходимо разработать свою учетную политику для налогового учета. В статье рассмотрим как формируется данный документ.

Учетная политика для целей налогового учета

Что должно быть в учетной политике для целей налогообложения

НДС в учетной политике

Раздел НДС в учетной политике заполняют те компании, которые являются плательщиками данного налога.

Что указывается в учетной политике	Как указать
Периодичность возобновления нумерации счетов-фактур	Компания вправе указать любой период: ежемесячно, ежеквартально, ежегодно, иная периодичность.
Момент определения налоговой базы	Если компания выбирает общий метод, то в качестве даты определения может выступать: день отгрузки или день получения оплаты. При раздельном методе для определения налоговой базы могут использоваться обе даты.
Раздельный учет, если в организации есть операции которые облагаются НДС (по разным ставкам) и которые не облагаются НДС	Указывается факт наличия в организации операций, облагаемых НДС. Определяется период для расчета пропорции НДС.

Налог на прибыль в учетной политике

Заполняется данный раздел политики только теми компаниями, которые являются плательщиками налога на прибыль. В первую очередь указывается, как формируется информация, необходимая для определения налогооблагаемой базы по данному налогу. Например, по специальным регистрам налогового учета или по регистрам бухучета. Выбор зависит от того, каким образом происходит в организации документооборот и как организован порядок учета. Кроме того, указывается также какой отчетный период применяется: каждый месяц или каждый квартал. Данный выбор зависит от того, каким способом формируются показатели по данному налогу.

Важно! Если у организации есть обособленные подразделения, то она должна указать в политике информацию о показателе, на основании которого распределяются доли прибыли, которые приходятся на обособку.

Порядок учета доходов и расходов в учетной политике

Важно! Важным вопросом в данном разделе является метод признания доходов и расходов. Выбор метода выбирают только компании, которые в предыдущие 4 квартала выручка от реализации не более 1 млн. рублей в квартал.

Также в политике указывается порядок признания убытков, полученных компанией в результате уступки права требования долга до момента срока оплаты.

Также указывается порядок, по которому происходит учет расходов на НИОКР. При этом возможны два варианта:

Расходы формируют стоимость НМА, при этом включение в состав расходов производится через амортизацию на протяжении всего срока полезного использования.
Расходы признаются в прочих расходах. При этом включение всостав расходов производится на протяжении 2 лет.

Порядок учета прямых и косвенных расходов

Учет ТМЦ в учетной политике

Важно! Для приобретаемых товаров компания может формировать их стоимость в налоговом учете либо с учетом дополнительных расходов на их покупку, либо без них. Кроме того, компания может определить, все ли дополнительные расходы включаются в приобретенные товары, либо только некоторые из них. Перечень данных допрасходов также указывается учетной политике.

По себестоимости 1 ед.
По средней стоимости.
Метод ФИФО.

Амортизация в учетной политике

Далее указывается порядок учета ОС и НМА, то есть амортизируемого имущества. Указывается порядок формирования первоначальной стоимости ОС. Компания может устанавливать перечень тех расходов, которые не включаются в первоначальную стоимость ОС.

Также в политике отражается порядок начисления амортизации. Выбрать нужно один из следующих методов:

Линейный, при котором происходит равномерное распределение на весь срок полезного использования.
Нелинейный, при котором ускоренное списание происходит в первые несколько лет эксплуатации.

Резерв расходов в учетной политике

Компании имею право формировать резервы, либо отказаться от их формирования. В первом случае компании, которые создают резервы для ремонта ОС должны это указывать. Если компания формирует резерв на отпускные, то в политике должен отражаться метод его формирования. То есть, резерв формируется по каждому сотруднику или по компании в целом.

НДФЛ в учетной политике

В учетной политике по НДФЛ указывается форма налогового регистра по учету начисленного и удержанного налога с доходов физлиц, для которых компания является налоговым агентом. Это необходимо сделать, так как унифицированных форм для налоговых регистров по НДФЛ нет, а организации утверждают их самостоятельно.

Налог на имущество в учетной политике

Заполняют данные по налогу на имущество только те компании, которые являются плательщиками данного налога. При этом учитывается имущество компании, которое находится в разных субъектах РФ. В этом случае по имуществу одного типа возможно применение различных налоговых ставок, так как они могут различаться в разных субъектах РФ.

Данное имущество учитывается раздельно, либо на субсчетах к 01 и 03 счетам. Также возможен учет в специальном налоговом регистре, либо иным способом. Выбранный компанией способ необходимо утвердить в учетной политике. Кроме того, компания также вправе использовать комбинированные методы учета.

Ответы на распространенные вопросы

Вопрос: Может ли учетная политика меняться в середине года?

Ответ: Изменять учетную политику для целей налогового учета можно только если меняется налоговое законодательство, либо методы учета. Методы учета могут меняться только с начала налогового периода, а значит с начала года. А что касается изменения законодательства, то учетная политика в этом случае подлежит изменению при вступлении новых требований в силу. Поэтому учетную политику нужно обновить даже в середине года. Кроме того, если компания начинает осуществлять новый вид деятельности, это тоже следует отразить в учетной политике, даже если менять ее придется в середине года.

"Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", 2012, N 12

Понятие учетной политики для целей налогообложения. Статьей 11 Налогового кодекса РФ (НК РФ) введено понятие "учетная политика для целей налогообложения".

Учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Требования к формированию учетной политики. Требования к налоговой учетной политике разбросаны по разным главам части второй НК РФ. В п. 12 ст. 167 гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ содержатся следующие требования:

принятая организацией учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации;
учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации;
учетная политика для целей налогообложения, принятая организацией, является обязательной для всех обособленных подразделений организации;
учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, утверждается не позднее окончания первого налогового периода. Учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, считается применяемой со дня создания организации.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ обязывает налогоплательщиков вести налоговый учет в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль. Порядок ведения налогового учета разрабатывается организациями самостоятельно и закрепляется в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя (ст. 313 НК РФ).

В ст. ст. 313, 314 НК РФ установлены следующие требования к налоговой учетной политике:

Учетная политика утверждается руководителем организации и обязательна для применения всеми филиалами, представительствами и другими подразделениями организации.

Налоговое законодательство не содержит требования об обязательном представлении учетной политики для целей налогообложения в налоговые органы.

Налоговая инспекция имеет право потребовать учетную политику организации для целей налогообложения лишь при проведении налоговой проверки (выездной или камеральной).

Внесение дополнений. Согласно ст. 313 НК РФ при появлении новых видов деятельности организации предоставлено право вносить в налоговую учетную политику дополнения, регулирующие правила налогового учета новых операций.

Дополнения в учетную политику вносятся тогда, когда возникла соответствующая необходимость (не обязательно с начала года). Хотя в НК РФ это явно не сказано, но можно утверждать, что внесенные дополнения применяются сразу же с момента издания соответствующего приказа руководителя.

В течение года организация может дополнять учетную политику несколько раз. Никаких ограничений по количеству дополнений в нормативных документах нет.

В учетной политике нужно отразить только те способы учета, которые относятся к текущим видам деятельности (к тем активам и обязательствам, которые есть в организации, к тем операциям, которые уже осуществляются). Если в организации нет операций с финансовыми инструментами срочных сделок, то нюансы налогового учета таких операций в учетной политике прописывать не нужно. Если в течение года появится что-то новое, чего раньше не было и о чем в учетной политике организации нет ни слова, то всегда в нее можно внести соответствующие дополнения.

Внесение изменений. Менять учетную политику, по общему правилу, можно только с начала следующего налогового периода (года). Изменения в учетную политику вносятся при изменении законодательства либо в связи с изменением применяемых методов учета.

При этом в отличие от бухгалтерской учетной политики организация, решившая изменить какой-то метод налогового учета, не должна обосновывать это решение. Словом, если организацию по какой-то причине перестал устраивать применяемый в текущем году способ учета, она может без каких-либо дополнительных обоснований со следующего года поменять его на другой.

При этом нужно учитывать, что по некоторым вопросам в отдельных статьях НК РФ установлены специальные правила, ограничивающие возможность изменения учетной политики (табл. 1).

Таблица 1

Специальные правила, ограничивающие возможность изменения учетной политики

Способ учета, закрепляемый в учетной политике	Порядок изменения учетной политики	Норма НК РФ
Метод начисления амортизации по объектам амортизируемого имущества	Налогоплательщик вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет	Пункт 1 ст. 259
Порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги)	Порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости незавершенного производства), подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов	Пункт 1 ст. 319
Порядок формирования стоимости приобретения товаров	Порядок формирования стоимости приобретения товаров, закрепленный в учетной политике, применяется в течение не менее двух налоговых периодов	Статья 320

Измененный способ налогового учета начинает применяться с начала следующего года. При этом пересчитывать данные прошлых лет (как это требуется при изменении бухгалтерской учетной политики) не нужно.

Первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы. В учетной политике должны быть утверждены:

- первичные учетные документы , включая справку бухгалтера, являющиеся основанием для перенесения из них данных в регистры налогового учета. В общем случае это те же первичные документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет;

- аналитические регистры налогового учета. Если организация пользуется каким-либо программным обеспечением, которое позволяет вести налоговый учет, перечисляются используемые регистры налогового учета. Если организация использует аналитические регистры, разработанные самостоятельно, то их формы нужно утвердить в учетной политике;

- расчет налоговой базы. Эта форма разрабатывается организацией самостоятельно и приводится в приложении к учетной политике.

Структура учетной политики. Никаких особых требований к порядку составления и оформления учетной политики для целей налогообложения нет.

Можно разрабатывать учетную политику для каждого налога отдельно (отдельно для налога на добавленную стоимость (НДС), отдельно для налога на прибыль и т.д.), утверждая каждую из них отдельным приказом руководителя. Можно оформить единый документ, в котором будут закреплены правила для всех налогов, начисляемых и уплачиваемых организацией.

Организация ведения налогового учета. Эти вопросы актуальны для крупных организаций, особенно имеющих обособленные подразделения. Здесь нужно определить сроки передачи данных из подразделений в головную организацию, порядок ведения книг покупок и книг продаж и т.п.
Выбор способа налогового учета. По многим вопросам НК РФ содержит несколько вариантов способов учета, предлагая налогоплательщикам выбрать и закрепить в учетной политике один способ. По таким вопросам организация выбирает и закрепляет в учетной политике тот способ, который она будет использовать.
Самостоятельная разработка способов налогового учета. Есть вопросы, которые НК РФ не урегулированы либо в нем указано, что способ учета должен быть разработан налогоплательщиком самостоятельно. Если организация в ходе своей деятельности сталкивается с такими ситуациями, то ей необходимо самостоятельно разработать соответствующие способы учета (табл. 2).

Таблица 2

Варианты способов налогового учета

N п/п	Элемент учетной политики	Варианты, допускаемые законодательством	Норма НК РФ
Глава 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ
1	Порядок ведения раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС операций	1. Если доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство, организация весь "входной" НДС ставит к вычету. 2. Организация ведет раздельный учет НДС, независимо от доли расходов на не облагаемые НДС операции в общей сумме расходов	Пункт 4 ст. 170
2	Учет "входного" НДС банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами	1. Суммы "входного" НДС, уплаченные поставщикам, включаются в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль. При этом вся сумма налога, полученная по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет. 2. "Входной" НДС учитывается в общем порядке с соблюдением правил раздельного учета	Пункт 5 ст. 170
Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ
3	Признание доходов от сдачи имущества в аренду	доходов. 2. В составе доходов от реализации	Пункт 4 ст. 250
4	Признание доходов от предоставления в пользование результатов интеллектуальной деятельности	1. В составе внереализационных доходов. 2. В составе доходов от реализации	Пункт 5 ст. 250
5	Метод оценки сырья и материалов при списании	1. По стоимости единицы запасов. 2. По средней стоимости. 3. По стоимости первых по времени приобретений (ФИФО). 4. По стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО)	Пункт 8 ст. 254
6	Применение амортизационной премии	1. Организация применяет амортизационную премию. В этом случае в учетной политике необходимо закрепить размер амортизационной премии и критерии ее применения. 2. Организация не применяет амортизационную премию	Пункт 9 ст. 258
7	Метод начисления амортизации	1. Линейный метод. 2. Нелинейный метод	Пункт 1 ст. 259
8	Порядок учета электронно- вычислительной техники организациями, осуществляющими деятельность в области информационных технологий	1. Расходы на приобретение электронно-вычислительной техники признаются материальными расходами в полной сумме в момент ввода ее в эксплуатацию. 2. Электронно-вычислительная техника учитывается по общим правилам в составе основных средств либо материальных расходов (в зависимости от стоимости)	Пункт 6 ст. 259
9	Применение к основной норме амортизации повышающих коэффициентов	1. В учетной политике отражается решение о применении повышающих коэффициентов и отражается их размер. 2. Повышающие коэффициенты не применяются	Пункты 1, 2 ст. 259.3
10	Применение пониженных норм амортизации	1. Пониженные нормы амортизации применяются. Устанавливаются перечень объектов и пониженные нормы. 2. Пониженные нормы амортизации не применяются	Пункт 4 ст. 259.3
11	Создание резервов под предстоящие ремонты основных средств	1. Резервы создаются. В учетной политике закрепляются нормативы отчислений в резервы. 2. Резервы не создаются. Расходы на ремонт признаются прочими расходами того периода, в котором они были осуществлены, в сумме фактических затрат	Статьи 260, 324
12	Учет расходов на приобретение прав на земельные участки, а также расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков	1. Расходы признаются расходами равномерно в течение срока, определенного в учетной политике (не менее пяти лет). 2. Расходы признаются расходами отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 30% налоговой базы предыдущего налогового периода, до полного признания всей суммы указанных расходов	Подпункт 1 п. 3 ст. 264.1
13	Создание резерва по сомнительным долгам	1. Резерв по сомнительным долгам создается. 2. Резерв по сомнительным долгам не создается	Статья 266
14	Резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию	1. Резерв создается. 2. Резерв не создается	Статья 267
15	Резерв предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов	1. Резерв создается. 2. Резерв не создается	Статья 267.1
16	Метод оценки покупных товаров при их списании	приобретения (ФИФО). 2. По стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО). 3. По средней стоимости. 4. По стоимости единицы товара	Подпункт 3 п. 1 ст. 268
17	Порядок определения предельной суммы процентов по долговым обязательствам	1. Расчет осуществляется на основе определения среднего уровня процентов по сопоставимым долговым обязательствам. критерии сопоставимости долговых обязательств. 2. Расчет осуществляется исходя из ставки рефинансирования Банка России	Пункт 1 ст. 269
18	Порядок признания доходов и расходов	1. Метод начисления. 2. Кассовый метод	Статьи 271, 273
19	Методы списания ценных бумаг при их реализации и ином выбытии	1. По стоимости первых по времени приобретений (ФИФО). 2. По стоимости единицы	Пункт 9 ст. 280
20	Порядок закрытия короткой позиции	В случае если в течение одного дня одновременно осуществлялись сделки по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг, закрытие короткой позиции происходит по итогам этого дня только в случае превышения количества приобретенных ценных бумаг над количеством реализованных ценных бумаг. Налогоплательщик вправе в принятой им учетной политике в целях налогообложения предусмотреть закрытие короткой позиции в течение одного дня с учетом последовательности сделок по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг	Пункт 9 ст. 282
21	Порядок исчисления ежемесячного авансового платежа по налогу на прибыль	1. Исчисление и уплата производятся исходя из фактически полученной прибыли. 2. Исчисление и уплата ежемесячных авансовых платежей производятся в размере одной трети фактически уплаченного авансового платежа за предыдущий квартал	Пункт 2 ст. 286
22	Показатель, используемый в целях исчисления доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения	1. Сумма расходов на оплату труда. 2. Среднесписочная численность работников. 3. Показатель удельного веса расходов на оплату труда. Этот вариант может применяться организациями с сезонным циклом работы по согласованию с налоговым органом	Пункт 2 ст. 288
23	Порядок уплаты налога в бюджет субъекта РФ при наличии нескольких обособленных подразделений на территории этого субъекта РФ	1. Прибыль распределяется по всем подразделениям, которые уплачивают налог самостоятельно. 2. Определяется доля прибыли, приходящаяся на все обособленные подразделения, и налог уплачивается через одно (ответственное) подразделение	Пункт 2 ст. 288
24	Расходы на формирование резервов банков	1. Резерв на возможные потери по ссудам создается. 2. Резерв на возможные потери по ссудам не создается	Статья 292
25	Создание резервов под обесценение ценных бумаг (для профессиональных участников рынка ценных бумаг)	1. Резервы создаются. 2. Резервы не создаются	Статья 300
26	Учет прямых расходов при оказании услуг	1. Прямые расходы распределяются на остатки незавершенного производства. 2. Прямые расходы отчетного (налогового) периода относятся в полном объеме на уменьшение доходов данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства	Пункт 2 ст. 318
27	Порядок формирования стоимости приобретения товаров	1. Стоимость приобретения товаров определяется по цене, установленной договором. 2. Стоимость приобретения товаров определяется с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Выбранный порядок применяется организацией в течение не менее двух налоговых периодов	Статья 320
28	Создание резерва предстоящих расходов на оплату отпусков	в резерв. 2. Резерв не создается	Статья 324.1
29	Создание резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год	1. Резерв создается. Определяются предельная сумма отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв. 2. Резерв не создается	Статья 324.1
30	Порядок учета расходов на приобретение лицензий на право пользования недрами	1. Стоимость лицензии учитывается в составе нематериальных активов. 2. Стоимость лицензии учитывается в составе прочих расходов в течение двух лет	Пункт 1 ст. 325

Самостоятельная разработка способов налогового учета. Если в деятельности организации встречаются ситуации, для которых нет четко определенных способов учета, то соответствующие способы учета нужно разработать самостоятельно и закрепить их в приказе об учетной политике.

В ряде случаев НК РФ содержит прямые указания на то, что по тому или иному вопросу порядок налогового учета должен быть разработан налогоплательщиком самостоятельно и закреплен в учетной политике (табл. 3).

Таблица 3

Вопросы налогового учета, для которых способы учета на нормативном уровне не закреплены

Элемент учетной политики	Требования к способу	Норма НК РФ
Налог на добавленную стоимость
Порядок ведения раздельного учета при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0%	устанавливает в учетной политике порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по ставке 0%	Пункт 10 ст. 165
Порядок ведения раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС операций	Если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), он обязан вести раздельный учет таких операций. Порядок раздельного учета определяется в учетной политике	Пункт 4 ст. 149
Налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Порядок раздельного учета определяется в учетной политике	Пункт 4 ст. 170
Налог на прибыль организаций
Порядок учета расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам	Закрепляется алгоритм расчета доли расходов, приходящейся на каждый участок недр	Пункт 2 ст. 261
Порядок определения применимого законодательства для признания ценных бумаг обращающимися на организованном рынке ценных бумаг	В случаях невозможности однозначно определить, на территории какого государства заключались сделки с ценными бумагами вне организованного рынка ценных бумаг, включая сделки, заключаемые посредством электронных торговых систем, налогоплательщик вправе самостоятельно в соответствии с принятой им для целей выбирать такое государство в зависимости от места нахождения продавца либо покупателя ценных бумаг	Пункт 3 ст. 280
Порядок формирования налоговой базы по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке Банка России, и налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке Банка России, профессиональными участниками рынка ЦБ, не осуществляющими дилерскую деятельность	Профессиональные участники рынка ценных бумаг (включая банки), не осуществляющие дилерскую деятельность, в учетной политике должны определить порядок формирования налоговой базы по операциям с ценными бумагами, ценных бумаг, и налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает виды ценных бумаг (обращающихся на организованном рынке ценных бумаг или не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг), по операциям с которыми при формировании налоговой базы в доходы и расходы включаются иные доходы и расходы, определенные в соответствии с гл. 25 НК РФ	Пункт 8 ст. 280
Порядок учета ценных бумаг по операциям РЕПО	Налогоплательщик самостоятельно в соответствии с принятой им в целях налогообложения учетной политикой определяет порядок учета выбывающих (возвращающихся) по операции РЕПО ценных бумаг	Пункт 1 ст. 282
Критерии отнесения сделок к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок	В учетной политике определяются критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки (за исключением операций хеджирования), к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок	Пункт 2 ст. 301
Порядок ведения налогового учета	В учетной политике закрепляется порядок ведения налогового учета	Статья 313
Система налоговых регистров	Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике	Статья 314
Принципы и методы распределения доходов по производствам с длительным циклом	В учетной политике закрепляются принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации по производствам с длительным технологическим циклом	Статья 316
Определение перечня прямых расходов	перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)	Пункт 1 ст. 318
Порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги)	В учетной политике определяется порядок распределения прямых расходов. Разработанный порядок подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов	Пункт 1 ст. 319
Порядок распределения прямых расходов между видами продукции (работ, услуг)	Механизм распределения определяется организацией самостоятельно с применением экономически обоснованных показателей	Пункт 1 ст. 319

Список литературы

Налоговый кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 N 146-ФЗ.
Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 N 117-ФЗ.

А.Ю.Трушицына

ООО "АЭЛИТА-сервис"

Конец года - повод задуматься о том, соответствует ли применяемая организацией учетная политика налоговому законодательству с учетом поправок, вступающих в силу с 1 января 2016 г., а также целям и задачам бизнеса. Если нет, то самое время внести в нее соответствующие изменения. Напомним основные элементы учетной политики для целей налогообложения прибыли и НДС.

Учетная политика для целей налогообложения - это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Обязанность по составлению и принятию учетной налоговой политики закреплена в нескольких главах НК РФ:

21 «Налог на добавленную стоимость» - п. 12 ст. 167;

25 «Налог на прибыль организаций» - ст. 313;

26 «Налог на добычу полезных ископаемых» - п. 2 ст. 339;

26.4 «Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции» - п. 16 ст. 346.38.

Понятно, что для подавляющего большинства организаций основной интерес представляют два первых налога.

Порядок утверждения и изменения

Учетная политика должна утверждаться приказом руководителя. Унифицированной формы такого документа нет, поэтому он составляется в произвольной форме. Конкретные положения учетной политики можно или вписать в текст этого приказа, или утвердить в форме приложений.

Составлять новую учетную политику каждый год не нужно. В налоговом учете работает принцип последовательности. Однажды принятая, она применяется до тех пор, пока в нее не будут внесены изменения.

Для изменения учетной политики необходимо наличие одного из следующих обстоятельств (ст. 313 НК РФ):

изменение применяемых методов учета;

существенное изменение условий деятельности компании;

изменение законодательства о налогах и сборах.

В первом и втором случаях изменения в учетную политику принимаются с начала нового налогового периода. В последнем - не ранее момента вступления в силу изменений налогового законодательства.

Вновь созданные компании обязаны применять учетную политику с момента своего создания. Для целей исчисления НДС срок утверждения учетной политики установлен не позднее окончания первого налогового периода работы компании. Для налога на прибыль никаких конкретных сроков не установлено.

Обратите внимание! Учетная политика едина для всей компании и обязательна для всех ее подразделений. В отношении НДС это правило прямо закреплено в п. 12 ст. 167 НК РФ.

Налогоплательщики не обязаны представлять свою учетную политику в налоговую инспекцию сразу же после ее составления. Если же налоговики проводят у налогоплательщика проверку, в этом случае учетную политику придется предъявить в течение десяти рабочих дней после получения требования о представлении документа (ст. 93 НК РФ).

Учетная политика по налогу на прибыль

Давайте посмотрим, на какие основные моменты нужно обратить внимание бухгалтеру при составлении учетной политики для целей налогообложения прибыли.

Кто будет вести учет?

Руководство должно решить и зафиксировать в учетной политике, кто будет заниматься налоговым учетом: бухгалтерия или специализированная служба.

На практике встречается даже такой сложный вариант:

налог на имущество и транспортный налог исчисляет бухгалтерия предприятия, так как база для расчета этих налогов берется из данных бухгалтерского учета;

НДС исчисляется отделом налогообложения, так как данных одного бухгалтерского учета уже недостаточно для правильного исчисления этого налога;

расчет налога на прибыль поручено вести специализированной фирме из-за большой сложности исчисления данного налога.

Порядок ведения налогового учета

В учетной политике для целей налогообложения налогоплательщик определяет порядок ведения налогового учета.

Напомним, что согласно ст. 313 НК РФ налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Таким образом, необходимо либо зафиксировать в учетной политике решение о применении для целей налогообложения регистров бухгалтерского учета, либо утвердить в ее составе формы регистров налогового учета.

Метод признания доходов и расходов

В целях налогообложения прибыли доходы и расходы можно признавать либо методом начисления, либо кассовым методом.

Напомним, что при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления) (ст. 271 НК РФ), расходы - в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (ст. 272 НК РФ).

При кассовом методе датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом, расходами признаются затраты после их фактической оплаты (ст. 273 НК РФ).

Однако кассовый метод доступен не всем. Его могут использовать только те плательщики налога на прибыль, у кого сумма выручки от реализации товаров, работ или услуг без учета НДС в среднем за предыдущие четыре квартала не превысила 1 000 000 руб. за каждый квартал. (Обратите внимание, что внереализационные доходы в данном случае не учитываются.)

При выборе этого метода компания обязана ежеквартально проверять правомерность его использования. Кроме того, его не имеют права применять банки, кредитные потребительские кооперативы и микрофинансовые организации, организации, признаваемые в соответствии с НК РФ контролирующими лицами контролируемых иностранных компаний, и налогоплательщики, осуществляющие деятельность, связанную с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении, указанные в п. 1 ст. 275.2 НК РФ.

Прямые и косвенные расходы

Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам, согласно п. 1 ст. 318 НК РФ, в частности, могут относиться:

материальные затраты;

оплата труда персонала, участвующего в процессе производства, и начисленные на нее обязательные страховые взносы;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым в производстве.

При этом установлено, что налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов.

Глава 25 НК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.

Однако это не означает, что такое распределение может быть произвольным.

ФНС России в письме от 24.02.2011 № КЕ‑4-3/2952@ «О порядке распределения в целях налогообложения прибыли расходов на производство и реализацию на прямые и косвенные» обращает внимание, что исходя из норм ст. 252, 318, 319 НК РФ выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

Более того, в ст. 318 НК РФ отражена норма, предусматривающая включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые «…связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)».

Это означает, что механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

На основании изложенного право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения.

Вышеназванная позиция поддерживается и правоприменительной практикой. Так, в Определении ВАС РФ от 13.05.2010 № ВАС‑5306/10 отмечается, что не основаны на законе доводы налогоплательщика о толковании инспекцией и судами положений ст. 318 и 319 НК РФ, ограничивающем его самостоятельность в формировании учетной политики в части отнесения затрат к косвенным или прямым расходам. «Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Кодекс не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Кроме того, согласно пункту 1 статьи 319 Кодекса налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей».

Оценка незавершенного производства

Пунктом 2 ст. 318 НК РФ установлено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного или налогового периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ. Поэтому часть прямых расходов будет признана в текущем периоде, а часть - отнесена к незавершенному производству, к остаткам готовой продукции на складе и к отгруженной, но не реализованной в данном периоде продукции.

Понятие незавершенного производства содержится в п. 1 ст. 319 НК РФ. Так, под ним понимается продукция (работы или услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций изготовления, предусмотренных технологическим процессом. В незавершенное производство также включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги, а также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства.

Оценка остатков незавершенного производства на конец текущего месяца производится компанией на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Обратите внимание: в ст. 319 НК РФ не даются правила оценки незавершенного производства. Следовательно, налогоплательщик должен разработать их самостоятельно. Разработанный порядок нужно применять в течение не менее двух налоговых периодов.

Длительный цикл производства

В письме от 04.02.2015 № 03-03-06/1/4381 специалисты Минфина России указали, что под производством с длительным циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. Указанное распространяется только на случаи заключения договора, не предусматривающего поэтапную сдачу работ, услуг (вне зависимости от продолжительности этапов).

Также финансисты отметили, что по производствам с длительным технологическим циклом доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется организацией самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам). Что касается расходов, то в п. 1 ст. 272 НК РФ сказано, что, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются организацией самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Таким образом, порядок признания доходов и расходов по производствам с длительным технологическим циклом компания должна разработать самостоятельно и утвердить его в учетной политике для целей налогообложения.

Например, цена договора может быть распределена налогоплательщиком между отчетными периодами, в течение которых выполняется этот договор, одним из следующих способов:

равномерно;

пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете.

При этом отнесение возникших расходов к расходам текущего отчетного или налогового периода производится в обычном порядке.

Методы оценки сырья, материалов и товаров

Для определения размера материальных расходов налогоплательщик должен закрепить в учетной политике метод оценки используемых сырья и материалов, а для определения стоимости приобретения товаров - метод оценки покупных товаров при их реализации.

Методы оценки сырья и материалов закреплены в п. 8 ст. 254 НК РФ. В этой норме Кодекса предусмотрено три метода оценки:

по стоимости единицы запасов (товара);

по средней стоимости;

по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

Аналогичные методы оценки предусмотрены и для покупных товаров (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Отметим, что ни ст. 254, ни ст. 268 НК РФ не конкретизирует порядок применения методов оценки сырья, материалов и товаров. На наш взгляд, компания может руководствоваться правилами бухгалтерского учета. Так, в п. 16-19 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», п. 73-76, 78 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н) содержится подробное описание каждого метода.

Минфин России не возражает против такого подхода. В письме от 11.08.2015 № 03-03-06/2/46207 финансисты пришли к выводу, что, поскольку для целей налогового учета не установлен порядок оценки покупных товаров по средней себестоимости, компания вправе использовать порядок такой оценки исходя из правил бухгалтерского учета.

Амортизация

В пункте 1 ст. 259 НК РФ предусмотрены два метода начисления амортизации: линейный и нелинейный. Однако в отношении таких объектов, как здания, сооружения, передаточные устройства и нематериальные активы, входящие в восьмую - десятую амортизационные группы, амортизацию можно начислять только линейным методом. Это установлено в п. 3 ст. 259 НК РФ. В эти амортизационные группы входит имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет.

По остальным объектам должен применяться тот метод начисления амортизации, который закреплен в учетной политике. Изменение метода начисления амортизации допускается, но только с начала очередного налогового периода. Однако перейти с нелинейного метода на линейный метод можно не чаще одного раза в пять лет.

Следующий шаг - решение вопроса с амортизационной премией. Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ компания имеет право включить в состав расходов текущего периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% от первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно). Эта возможность предоставлена и для расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, реконструкции, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.

Если основное средство относится к третьей - седьмой амортизационным группам, то размер амортизационной премии составляет не более 30%.

Таким образом, компания должна зафиксировать в учетной политике, будет ли она пользоваться амортизационной премией и в каком размере.

Обратите внимание: в письме от 17.11.2006 № 03-03-04/1/779 финансовое ведомство указало, что компания вправе закрепить в учетной политике положение, согласно которому амортизационная премия может применяться в отношении только тех основных средств, которые отвечают определенным критериям. Аналогичный вывод содержится и в письме Минфина России от 06.05.2009 № 03-03-06/2/94.

Налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный повышающий коэффициент, но не выше 2, в отношении амортизируемых основных средств, принятых на учет до 1 января 2014 г., используемых для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности. Однако этот коэффициент нельзя использовать при применении нелинейного метода амортизации в отношении первой, второй и третьей амортизационных групп (подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ).

Коэффициент не выше 2 можно применять также:

в отношении собственных основных средств сельскохозяйственных организаций промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты). Основание - подп. 2 п. 1 ст. 259.3 НК РФ;

в отношении собственных амортизируемых основных средств налогоплательщиков - организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны. Основание - подп. 3 п. 1 ст. 259.3 НК РФ;

в отношении основных средств, относящихся к объектам, имеющим высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем, установленным Правительством РФ (подп. 4 п. 1 ст. 259.3 НК РФ).

Компания вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3:

в отношении лизинговых основных средств, если они по условия договора лизинга учитываются на балансе компании (это не относится к первой - третьей амортизационным группам). Основание - подп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ;

в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для научно-технической деятельности (подп. 2 п. 2 ст. 259.3 НК РФ);

в отношении основных средств, используемых исключительно для деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении (подп. 3 п. 2 ст. 259.3 НК РФ).

Обратите внимание: запрещено одновременное применение к основной норме амортизации нескольких повышающих коэффициентов (п. 5 ст. 259.3 НК РФ). При этом Налоговый кодекс не запрещает к разным видам основных средств применять разные повышающие коэффициенты.

Перейдем к порядку применения понижающих коэффициентов амортизации. Отметим, что в данном случае сумма начисленной амортизации будет меньше, соответственно, уменьшатся и расходы компании, а сумма налога на прибыль возрастет.

Понижающие коэффициенты компания может применить в отношении абсолютно любых основных средств. Решение о применении таких коэффициентов принимает руководитель организации. Выбранный порядок закрепляется в учетной политике (п. 4 ст. 259.3 НК РФ).

Резервы

Налоговый кодекс предоставляет налогоплательщикам возможность создавать следующие резервы:

резерв по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);

резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ);

резерв по ремонту основных средств (п. 3 ст. 260 НК РФ);

резерв на оплату отпусков, на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет (ст. 324.1 НК РФ).

У всех вышеречисленных резервов есть несколько общих черт.

Во-первых, возможность создания резервов является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

Во-вторых, правом формировать указанные резервы наделены только те компании, которые для расчета налога на прибыль используют метод начисления.

В-третьих, если компания приняла решение о создании резерва, то порядок его формирования необходимо утвердить в учетной политике.

Ценные бумаги

Напомним, что особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами установлены в ст. 280 НК РФ.

Порядок отнесения объектов гражданских прав к ценным бумагам, а также порядок отнесения ценных бумаг к эмиссионным ценным бумагам устанавливается гражданским законодательством РФ и применимым законодательством иностранных государств (п. 1 ст. 280 НК РФ). При этом ценные бумаги, выпущенные в соответствии с применимым законодательством иностранных государств, относятся к эмиссионным ценным бумагам в случае их соответствия критериям, установленным Федеральным законом 22.04.96 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг».

Для целей налогообложения прибыли под применимым законодательством понимается законодательство государства, на территории которого обращаются ценные бумаги. Если такую территорию определить затруднительно, то налогоплательщик вправе сам установить в своей учетной политике порядок определения применимого законодательства.

При реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик имеет право самостоятельно выбрать один из двух методов списания на расходы в целях налогообложения стоимости выбывших ценных бумаг (п. 23 ст. 280 НК РФ):

по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

по стоимости единицы.

Выбранный метод закрепляется в учетной политике на основании ст. 329 НК РФ.

Эти методы относятся к ценным бумагам, как обращающимся, так и не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг.

Банки и профессиональные участники рынка ценных бумаг вправе вести налоговый учет поступлений и выбытия ценных бумаг по соответствующим портфелям ценных бумаг, сформированным в зависимости от срока и целей их приобретения, в соответствии с требованиями Банка России или Минфина России и применять один из методов, указанных в ст. 280 НК РФ, в отношении каждого портфеля ценных бумаг. Порядок такого учета должен быть закреплен в учетной политике.

Порядок исчисления налога и авансовых платежей

Компания имеет право выбрать один из двух вариантов уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль в течение налогового периода (ст. 286 НК РФ).

Первый вариант состоит в том, что по итогам каждого отчетного периода исчисляется сумма авансового платежа, исходя из ставки налога на прибыль и суммы прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного периода. В течение же отчетного периода исчисляется сумма ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном в ст. 286 НК РФ.

Второй вариант предполагает, что ежемесячные авансовые платежи будут уплачиваться исходя из фактически полученной прибыли. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится исходя из ставки налога на прибыль и суммы фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца. При этом сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей.

Перейти на второй способ уплаты авансовых платежей можно только после уведомления об этом налоговой инспекции не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором будет происходить переход. При этом система уплаты авансовых платежей не может изменяться в течение налогового периода.

Данный порядок применяется также и в случае перехода с уплаты ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли на уплату ежемесячных авансовых платежей в течение отчетного периода.

Есть и третий вариант уплаты авансовых платежей. Но им могут воспользоваться только те организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, не превышали в среднем 10 млн руб. за каждый квартал. Такие компании могут уплачивать только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.

Вышеназванным порядком также могут воспользоваться бюджетные учреждения (за исключением театров, музеев, библиотек, концертных организаций), автономные учреждения, иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянное представительство, некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг), участники простых товариществ, инвестиционных товариществ в отношении доходов, получаемых ими от участия в названных товариществах, инвесторы соглашений о разделе продукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений, выгодоприобретатели по договорам доверительного управления.

Распределение прибыли между подразделениями

Порядок уплаты налога на прибыль компаниями, у которых есть обособленные подразделения, установлен в ст. 288 НК РФ. Во-первых, если организация имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, то распределение прибыли по каждому из них можно и не производить. В этом случае компания должна самостоятельно выбрать то подразделение, через которое будет производиться уплата налога в бюджет этого субъекта РФ.

Сумма налога, подлежащая уплате в региональный бюджет, формируется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории этого субъекта РФ.

Во-вторых, налог по месту нахождения обособленного подразделения исчисляется из доли прибыли, приходящейся на это подразделение. Эта доля определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (или расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (или расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по компании.

Налогоплательщику остается сделать выбор: будет он применять показатель среднесписочной численности или показатель расходов на оплату труда. Выбранный вариант следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Учетная политика по НДС

А теперь рассмотрим основные моменты учетной политики для целей налогообложения НДС.

Раздельный учет

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ компании, осуществляющие как облагаемые, так и необлагаемые операции, предъявленные суммы НДС:

учитывают в стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, если они приобретены для осуществления необлагаемых операций; в соответствии с п. 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

принимают к вычету, если товары (работы, услуги), имущественные права используются в облагаемых НДС операциях;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения).

В пункте 4.1 ст. 170 НК РФ предусмотрен механизм расчета пропорции для возмещения сумм «входного» НДС, который относится одновременно как к облагаемым, так и к не облагаемым налогом операциям. Пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров, работ, услуг, имущественных прав, облагаемых или не облагаемых налогом в общей стоимости товаров, работ, услуг, имущественных прав, отгруженных за налоговый период, то есть квартал.

Однако по основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или во втором месяце квартала, налогоплательщик вправе определять пропорцию исходя из данных за этот месяц. Этот момент нужно закрепить в учетной политике.

Также налогоплательщик должен прописать порядок ведения учета:

по товарам, работам, услугам, используемым только для облагаемых НДС операций;

по товарам, работам, услугам, используемым только для не облагаемых НДС операций;

по товарам, работам и услугам, используемым в обоих видах операций.

Раздельный учет необходим и в случае, когда налогоплательщик одновременно занимается экспортными операциями и операциями на внутреннем рынке (п. 10 ст. 165 НК РФ). В данном случае все операции признаются облагаемыми НДС, только ставки по ним разные. На необходимость ведения раздельного учета в данном случае указывают и налоговые органы (письмо ФНС России от 31.10.2014 № ГД‑4-3/22600@).

Налоговый кодекс не устанавливает порядок ведения такого раздельного учета. Поэтому его необходимо компании разработать самостоятельно и отразить в приказе по учетной политике организации. К такому выводу приходят финансисты (письмо Минфина России от 06.07.2012 № 03-07-08/172).

Пятипроцентное ограничение

Статья 170 НК РФ предоставляет налогоплательщикам право на еще один выбор. В пункте 4 ст. 170 НК РФ сказано, что налогоплательщик может не применять положения данного пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство или реализацию товаров, работ, услуг или имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство или реализацию. Тогда все суммы «входного» НДС, полученного в указанном налоговом периоде, подлежат вычету.

Этот выбор нужно закрепить в учетной политике.

Длительный цикл производства

По общему правилу, установленному в п. 1 ст. 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы признается наиболее ранняя из следующих дат:

день отгрузки товаров, работ, услуг, имущественных прав;

день оплаты в счет предстоящих поставок.

Однако п. 13 ст. 167 НК РФ разрешает изготовителям товаров, работ, услуг, указанных в Перечне товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления (выполнения, оказания) которых составляет свыше шести месяцев (утверждено постановлением Правительства РФ от 28.07.2006 № 468), при желании не платить по таким заказам НДС с полученных авансов.

Для этого нужно в том числе отразить свой выбор в учетной политике и вести раздельный учет по таким операциям.