Отличия метода начисления и кассового метода

Черевадская О.Е., директор по аудиту ЗАО «Финансовый Контроль и Аудит»

Кассовый метод учета доходов и расходов при исчислении налога на прибыль привлекателен для компаний с небольшой выручкой. Однако тех, кто утратил право на его применение, ждет принудительный пересчет налоговой базы по методу начисления с начала календарного года. В результате может возникнуть недоимка по данному налогу, влекущая начисление пеней за просрочку налогового платежа в бюджет.

Кассовый метод определения доходов и расходов при расчете налога на прибыль изложен в статье 273 НК РФ. Он аналогичен способу учета доходов и расходов в целях исчисления налога, уплачиваемого при упрощенной системе налогообложения. Ведь в обоих случаях (ст. 273 и 346.17 НК РФ) у налогоплательщика датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества, работ, услуг и (или) имущественных прав, погашения задолженности (оплаты) перед налогоплательщиком иным способом. А расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

Метод исчисления налога по мере поступления оплаты от контрагента выгоден организациям. Ведь если не погашена или не получен аванс в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), то и налог на прибыль уплачивать не надо. Однако при кажущейся простоте кассового метода не стоит забывать об определенных сложностях, возникающих как в период его применения, так и при утрате права на него. Рассмотрим их.

Кто может применять кассовый метод

Использование кассового метода является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Выбранный метод учета доходов и расходов необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения на очередной налоговый период

Прежде всего отметим, что переход на кассовый метод, как и на метод начисления, компания, осуществляющая деятельность не первый год, может произвести только со следующего налогового периода, то есть с 1 января следующего календарного года. После перехода ей необходимо контролировать наличие у нее права на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу. Для этого ей нужно соблюдать определенные ограничения по размеру выручки, а также по видам заключаемых договоров.

Вновь созданная организация вправе начать применять кассовый метод для исчисления налога на прибыль с момента государственной регистрации.

Ограничение по размеру выручки

Налогоплательщик, использующий кассовый метод, может продолжать его применять, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма его выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ). Заметим, что в Налоговом кодексе нет указания на то, что выручка должна быть менее 1 млн. руб. в каждом квартале. Главное, чтобы установленный лимит соблюдался в среднем за четыре квартала. При этом для расчета принимается не календарный год, а кварталы, следующие подряд.

Таким образом, предельный размер выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей применения кассового метода составляет 4 млн. руб. за предыдущие четыре квартала.

Пример 1

ООО «Каскад» рассчитывает налог на прибыль кассовым методом. Чтобы определить возможность применения данного метода в II квартале 2010 года, обществу следует выяснить, не превышает ли выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС предельную величину, предусмотренную пунктом 1 статьи 273 НК РФ.

За четыре квартала (с II квартала 2009 года по I квартал 2010 года) выручка ООО «Каскад» без учета НДС составила:

• в II квартале 2009 года - 0,7 млн. руб.;
• III квартале 2009 года - 1,1 млн. руб.;
• IV квартале 2009 года - 1,4 млн. руб.;
• I квартале 2010 года - 0,5 млн. руб.

Таким образом, за четыре квартала, предшествующие II кварталу 2010 года, сумма выручки без учета НДС равна 3,7 млн. руб. (0,7 млн. руб. + 1,1 млн. руб. + 1,4 млн. руб. + 0,5 млн. руб.). А средний ежеквартальный размер выручки составит 0,925 млн. руб. (3,7 млн. руб. ÷ 4). Поскольку он не превышает 1 млн. руб., то ООО «Каскад» вправе применять кассовый метод учета доходов и расходов в II квартале 2010 года.

В соответствии с пунктом 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме1.

Аналогичные разъяснения приведены в письме Минфина России от 12.03.2009 № 03-03-06/4/16.

На практике может получиться так, что у организации за предыдущие четыре квартала доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) отсутствуют, а есть только внереализационные доходы. В такой ситуации необходимо учитывать, что к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ). Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, а внереализационные доходы - согласно статье 250 НК РФ. На основании пункта 1 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль (перечисленные в статье 251 НК РФ), не включаются в расчет предельного размера выручки при определении права на применение кассового метода

В рассматриваемом случае выручка равна нулю, и поскольку возможность применения кассового метода поставлена в зависимость от соблюдения предельного размера выручки от реализации товаров (работ, услуг), указанная организация вправе применять кассовый метод. Размер полученных ею внереализационных доходов при этом значения не имеет.

При определении предельного размера выручки от реализации, соблюдение которого дает право на использование кассового метода, компания, уже применяющая этот метод, должна учесть суммы полученных авансов (п. 2 ст. 273 НК РФ и п. 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 98). Если она использует метод начисления и только планирует перейти на кассовый метод, то при расчете предельного значения суммы полученной предоплаты не учитываются.

Вновь созданная организация за предыдущие четыре квартала не имеет никаких доходов, тем более тех, которые превышают установленный предел. Поэтому она вправе начать определять дату получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу с момента государственной регистрации при последующем соблюдении условий, установленных статьей 273 НК РФ.

Ограничения по виду заключаемых договоров

При осуществлении хозяйственной деятельности и заключении договоров организации следует постоянно контролировать возможность применения кассового метода. Ведь при заключении договора доверительного управления имуществом или договора простого товарищества участники указанных договоров, определяющие доходы и расходы кассовым методом, обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала того налогового периода, в котором был заключен такой договор (абз. 2 п. 4 ст. 273 НК РФ).

Если же доверительное управление имуществом является постоянным видом деятельности компании или она является участником простого товарищества, то переход на кассовый метод для нее невозможен.

Подтверждение права на применение кассового метода

С целью контроля правомерности применения кассового метода ежеквартально на начало каждого отчетного периода компания должна проверять соблюдение предельного размера выручки и проводить инвентаризацию заключенных договоров для выявления договоров доверительного управления имуществом и договоров простого товарищества.

Проведенная проверка и ее результаты оформляются документом, форма которого налоговым законодательством не утверждена. Компания может разработать ее самостоятельно и утвердить в качестве приложения к учетной политике. При этом не стоит забывать, что все разработанные организацией формы документов должны содержать обязательные реквизиты, которые перечислены в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»:

• наименование документа и дату его составления;
• наименование организации, от имени которой составлен документ;
• содержание хозяйственной операции, ее измерители в натуральном и денежном выражении;
• наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, а также личные подписи указанных лиц.

Учет доходов при кассовом методе

При применении кассового метода в целях расчета налога на прибыль учитываются как доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, так и внереализационные доходы.

Дата признания доходов

Как уже отмечалось, согласно пункту 2 статьи 273 НК РФ в целях налогообложения прибыли датой получения дохода признается:

• день поступления денежных средств в кассу организации или на расчетный счет в банке - при расчетах деньгами;
• день поступления имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом - при безденежных расчетах.

Дата получения дохода устанавливается на основании первичных учетных документов, которыми оформляется каждая хозяйственная операция. Так, поступление денежных средств в кассу организации подтверждается приходным кассовым ордером и чеком ККТ, а приход денег на расчетный счет - выпиской банка.

Если задолженность погашается в результате зачета взаимных требований, то день получения дохода определяется по дате подписания соответствующего соглашения о проведении взаимозачета.

При поступлении в организацию имущества или имущественных прав моментом признания дохода считается дата, указанная в акте приемки-передачи ценностей. При этом не имеет значения вариант поступления активов - безвозмездно или в порядке расчетов между организациями.

В случае использования покупателем в расчетах за приобретенные им ценности собственного векселя датой получения доходов у продавца признается дата оплаты векселя (день поступления денежных средств от векселедателя либо иного обязанного по указанному векселю лица) или день передачи продавцом этого векселя по индоссаменту третьему лицу.

При списании безнадежной дебиторской задолженности доход определяется по дате приказа на ее списание.

Отметим, что момент признания дохода не зависит от его вида. То есть даты получения выручки от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационного дохода определяются по одинаковому принципу. Поэтому полученные проценты, пени и штрафы также учитываются на дату их поступления.

Пример 2

ООО «Базис» (арендодатель) применяет кассовый метод учета доходов и расходов. В I квартале 2010 года общество сдавало в аренду ООО «Пен-такс» (арендатор) складское помещение. Сумма арендной платы равна 100 000 руб. в квартал. Арендатор 5 апреля 2010 года в счет арендной платы поставил арендодателю материальные ценности на сумму 20 000 руб. Стороны 20 апреля 2010 года провели сверку расчетов и зачет взаимных требований в размере 20 000 руб.

Затем ООО «Пентакс» 12 мая 2010 года перечислило на расчетный счет ООО «Базис» 50 000 руб. А 25 мая 2010 года арендатор передал арендодателю собственный вексель на сумму 30 000 руб. Оплата по векселю произведена 2 июля 2010 года.

В налоговом учете в 2010 году ООО «Базис» отражает полученные доходы в следующем порядке:

• 20 апреля - 20 000 руб.;
• 12 мая - 50 000 руб.;
• 2 июля - 30 000 руб.

Таким образом, при передаче арендатором собственного векселя арендодатель признает доход на дату оплаты векселя арендатором. Если бы ООО «Базис» передало вексель по индоссаменту третьему лицу до 2 июля 2010 года, то доход следовало бы признать ранее - на дату передачи векселя третьему лицу.

Учет полученных авансов

У кассового метода учета доходов и расходов есть одна особенность. Суммы, поступившие в виде предварительной оплаты, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль2. Напомним, что предоплата указана в подпункте 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ в качестве дохода, не учитываемого при определении налоговой базы, только для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы методом начисления.

См. также пункт 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации».

Учет расходов при кассовом методе

Расходы, уменьшающие налого облагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (ст. 252 НК РФ)

В соответствии с пунктом 3 статьи 273 НК РФ затраты при кассовом методе учитываются в расходах после их фактической оплаты. Причем не имеет значения, какие средства были израсходованы: собственные или заемные. Отметим, что в целях налогообложения прибыли под оплатой товаров (работ, услуг и имущественных прав) понимается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - покупателем указанных товаров (работ, услуг и имущественных прав) перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

Признание в расходах сумм выданных авансов

Налогоплательщики нередко вынуждены перечислять продавцу предоплату в счет будущих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав). Эти платежи не признаются в расходах. При кассовом методе суммы выданных авансов покупатель вправе признать в расходах только после получения имущества (результатов выполненных работ, оказанных услуг, имущественных прав) от продавца, что должно подтверждаться соответствующими документами. Указанный порядок признания сумм выданных авансов действует не только при расчетах между юридическими лицами, но и в случаях, когда одной из сторон расчетов является физическое лицо. Например, при выдаче подотчетных сумм на командировку или хозяйственные нужды работнику компании. В данной ситуации расходы можно принять к учету после предъявления подотчетным лицом утвержденного авансового отчета с приложением необходимых оправдательных документов.

Итак, моментом признания сумм выданных авансов в расходах является дата прекращения встречного обязательства между сторонами. Такой датой, как правило, является день получения товара, результата выполненной работы или передачи имущественного права.

Пример 3

ООО «Контакт» применяет кассовый метод учета доходов и расходов. Сотрудник организации 22 марта 2010 года направлен в командировку, поэтому ему было выдано под отчет на 18 000 руб. Данный работник 5 апреля 2010 года вернулся из командировки и представил в бухгалтерию ООО «Контакт» авансовый отчет с приложенными оправдательными документами. Этот авансовый отчет был утвержден руководителем ООО «Контакт» 2 апреля 2010 года.

Следовательно, ООО «Контакт» может признать в расходах 18 000 руб. 2 апреля 2010 года - на дату утверждения авансового отчета, представленного командированным работником.

Особенности признания расходов

В подпунктах 1-3 пункта 3 статьи 273 НК РФ приведены особенности учета отдельных видов расходов при кассовом методе. Так, материальные затраты (кроме расходов на приобретение сырья и материалов) и затраты на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета организации, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц.

Затраты по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данных МПЗ в производство. То есть в отношении таких затрат для их учета в расходах в целях налогообложения прибыли должны быть одновременно выполнены два условия:

• задолженность по оплате приобретенных сырья и материалов погашена;
• оплаченные МПЗ переданы в производство.

Пример 4

Воспользуемся условием примера 3. Допустим, в феврале 2010 года ООО «Контакт» приобрело материалы, стоимость которых - 80 000 руб., в этом же месяце они были полностью оплачены. Приобретенные материалы используются для производства продукции в следующем порядке:

• на сумму 60 000 руб. - в феврале 2010 года;
• 20 000 руб.- в марте 2010 года.

Таким образом, ООО «Контакт» может признать в расходах:

• в феврале - 60 000 руб.;
• в марте - 20 000 руб.

Амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается начисление амортизации только по оплаченным налогоплательщиком объектам амортизируемого имущества, используемым в производстве. Аналогичный порядок применяется и в отношении капитализируемых расходов (то есть расходов на освоение природных ресурсов и НИОКР).

Расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере фактически уплаченных сумм. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически оплаченной величины задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.

Следует помнить, что сумма задолженности по налогам и сборам за прошлые налоговые периоды включается в состав расходов тех отчетных (налоговых) периодов, в которых она фактически перечислена в бюджет. Но признавать можно только уплаченные суммы налогов и сборов, начисленные за налоговые периоды, в которых налогоплательщик применял кассовый метод.

Пример 5

В 2010 году ООО «Контакт» погасило недоимку по налогу на имущество в размере 45 000 руб. за 2008 год и 60 000 руб. за 2009 год. В 2008 году данная организация применяла метод начисления, а с 2009 года перешла на кассовый метод.

Сумму начисленного налога на имущество в размере 45 000 руб. она признала при исчислении налога на прибыль в 2008 году, поэтому учесть в расходах 2010 года погашенную задолженность в размере 45 000 руб. данная организация не вправе.

Недоимка по налогу на имущество за 2009 год в сумме 60 000 руб., уплаченная организацией в 2010 году, уменьшает ее налогооблагаемую прибыль за 2010 год.

Утрата права на кассовый метод

В течение налогового периода организация может нарушить какое-либо из установленных в статье 273 НК РФ условий применения кассового метода. В таком случае она обязана перейти на определение доходов и расходов по методу начисления (п. 4 ст. 273 НК РФ), причем с начала налогового периода, в котором:

Обязанность внести изменения в учетную политику при утрате права на кассовый метод Налоговым кодексом, в частности статьей 313, не предусмотрена.

• допущено превышение предельного размера суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг);
• заключен договор доверительного управления имуществом или договор простого товарищества.

Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ). Таким образом, компания, утратившая право на применение кассового метода, обязана перейти на метод начисления с начала календарного года.

Пример 6

Воспользуемся условием примера 1. Допустим, за II квартал 2010 года ООО «Каскад» получило выручку от реализации товаров (работ, услуг) в размере 1,5 млн. руб. без учета НДС. На начало III квартала 2010 года общество установило, что в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС составила 1,125 млн. руб. [(1,1 млн. руб. + 1,4 млн. руб. + 0,5 руб. + 1,5 млн. руб.) ÷ 4]. Таким образом, ООО «Каскад» превысило предельный размер выручки, установленный в пункте 1 статьи 273 НК РФ, на 0,125 млн. руб. (1,125 млн. руб. - 1 млн. руб.).

Следовательно, общество не может применять кассовый метод в III квартале 2010 года и должно пересчитать доходы и расходы по методу начисления с 1 января 2010 года.

Согласно положениям статей 271 и 272 НК РФ при методе начисления доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств, иного имущества, работ, услуг и (или) имущественных прав. Даты признания конкретных доходов и расходов при методе начисления также определены названными выше статьями. Как видим, даты возникновения доходов и расходов при кассовом методе и методе начисления различаются.

Итак, к операциям, осуществляемым налогоплательщиком с начала налогового периода, в котором произошел переход на метод начисления, следует применять правила статей 271 и 272 НК РФ. Для этого целесообразно, во-первых, провести инвентаризацию обязательств и расчетов по состоянию на начало налогового периода. Она необходима для отделения доходов и расходов, полученных в текущем налоговом периоде, от тех, которые относятся к предыдущему налоговому периоду. Во-вторых, пересчитать методом начисления налоговые обязательства по налогу на прибыль за все прошедшие отчетные периоды, когда налогоплательщик применял кассовый метод. Причем результаты пересчета отражаются в уточненной налоговой декларации. И наконец, в-третьих, исчислить пени за просрочку уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль.

Организация, нарушившая установленные в статье 273 НК РФ условия применения кассового метода, но не перешедшая на метод начисления, может быть привлечена к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на прибыль. Основание - статья 122 НК РФ. Кроме указанного штрафа и доначисленных сумм налога, ей также необходимо будет уплатить пени за просрочку уплаты налога.

Если в предыдущем году применялся кассовый метод

Компания, которая применяла в предыдущем налоговом периоде кассовый метод, при вынужденном переходе на метод начисления должна учитывать следующие особенности.

Допустим, в прошлом году, когда доходы и расходы учитывались кассовым методом, компания получила 100-процентную предоплату в счет будущих поставок.

товаров (выполнения работ, оказания услуг). Тогда же она включила ее в состав доходов. В следующем налоговом периоде компания отгрузила товар (выполнила работу, оказала услугу). В этом же году в связи с утратой права на применение кассового метода она вынуждена перейти на метод начисления. Доход от реализации товара (выполнения работы, оказания услуги) данная компания не должна учитывать при расчете налога на прибыль (ведь он уже был признан в прошлом году). В противном случае одна и та же сумма будет учтена в доходах дважды, что недопустимо (п. 3 ст. 248 НК РФ).

В целях главы 25 НК РФ суммы, отраженные в составе доходов (расходов) налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его доходов (расходов). Об этом говорится в пункте 3 статьи 248 и пункте 5 статьи 252 НК РФ

В учете организации, которая осуществляет вынужденный переход на метод начисления, может числиться дебиторская задолженность, возникшая в прошлом налоговом периоде (в периоде применения кассового метода). Указанная задолженность подлежит включению в состав доходов от реализации на дату перехода на метод начисления3. Ведь согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ при применении метода начисления доходы от реализации признаются на дату реализации товаров (работ, услуг), определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества, работ, услуг, имущественных прав) в счет их оплаты. Поэтому при применении метода начисления дебиторская задолженность отражается в составе доходов.

Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 21.12.2006 № 03-03-04/1/854.

Обратите внимание: включение дебиторской задолженности, относящейся к прошлым налоговым периодам, в состав доходов по мере поступления денежных средств в счет ее погашения будет означать, что налогоплательщик продолжает применять кассовый метод, тогда как он обязан перейти на метод начисления согласно пункту 4 статьи 273 НК РФ.

Пример 7

В 2009 году ООО «Астера» применяло в налоговом учете кассовый метод. На начало 2010 года в учете общества числилась дебиторская задолженность за отгруженную покупателю в прошлом году продукцию в сумме 80 000 руб.

В II квартале 2010 года ООО «Астера» получило оплату за отгруженную в 2009 году продукцию в размере 20 000 руб., в этот же период оно утратило право на применение кассового метода. Поэтому на 1 января 2010 года организация признала в доходах дебиторскую задолженность, числившуюся в учете на начало 2010 года, в полной сумме - 80 000 руб., а 20 000 руб., полученные в виде частичной оплаты отгруженной в 2009 году продукции, не подлежат включению в доходы. Ведь вся сумма дебиторской задолженности, отраженной в учете на начало 2010 года, уже была признана в доходах 1 января 2010 года.

Рассмотрим такую ситуацию. Организация списала в 2009 году неоплаченные материалы в производство, и так как она применяла кассовый метод, то не учла затраты на приобретение материалов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. В 2010 году (при вынужденном переходе на метод начисления) по мере оплаты этих материалов компания вправе включить указанные затраты в состав внереализационных расходов как убытки прошлых лет, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде (подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Аналогичный порядок применяется к учету материальных расходов в отношении оплаченных, но не списанных в производство материалов. Эти расходы учитываются по мере списания материалов.

Если в предыдущем налоговом периоде использовался метод начисления

Организации, которая применяла в предыдущем году метод начисления, в случае принудительной смены в текущем году кассового метода на метод начисления просто следует пересчитать с начала года все доходы и расходы методом начисления.

Таблица. Расчет пеней

Бюджет	Недоимка, руб.	Количество дней просрочки	Ставка пеней	Начислено пеней(гр. 2 х гр. 3 х гр. 4), руб.	Начислено пеней всего, руб.
Федеральный			0,028% (8,5% : 300)
			0,027% (8% : 300)
Субъекта РФ			0,028% (8,5% : 300)
			0,027% (8% : 300)

Последствия утраты права применения кассового метода

В связи с утратой права на использование кассового метода и пересчетом доходов и расходов по методу начисления у организации может образоваться как переплата, так и недоимка по налогу на прибыль. Как уже отмечалось, в обоих случаях итоги пересчета следует отразить в уточненной налоговой декларации.

Возникшую недоимку по налогу организации необходимо доплатить в бюджет, а также рассчитать и уплатить пени за просрочку уплаты авансовых платежей по налогу.

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня его уплаты. Процентная ставка пеней принимается равной 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования Банка России (п. 3 и 4 ст. 75 НК РФ).

Пример 8

В 2009 году ООО «Астера» определяло доходы и расходы методом начисления. А с 1 января 2010 года организация применяет кассовый метод. Так как за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, у организации не превысили в среднем 3 млн. руб. за каждый квартал, то ООО «Астера» уплачивает квартальные авансовые платежи по итогам отчетных периодов.

Допустим, по результатам деятельности в I квартале 2010 года общество исчислило и уплатило следующие суммы налога на прибыль:

• в федеральный бюджет - 6000 руб.;
• бюджет субъекта РФ - 54 000 руб.

В мае 2010 года ООО «Астера» заключило , поэтому оно утратило право на использование кассового метода и вынуждено пересчитать с 1 января 2010 года налоговую базу по налогу на прибыль по методу начисления. В результате пересчета сумма авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале 2010 года, составила:

• в федеральный бюджет - 10 000 руб.;
• бюджет субъекта РФ - 90 000 руб.

Следовательно, ООО «Астера» должно доплатить авансовый платеж по налогу на прибыль за I квартал 2010 года:

• в федеральный бюджет - 4000 руб. (10 000 руб. - 6000 руб.);
• бюджет субъекта РФ - 36 000 руб. (90 000 руб. - 54 000 руб.).

ООО «Астера» погасило недоимку 14 мая 2010 года. Однако срок уплаты авансового платежа по налогу на прибыль за I квартал 2010 года - 28 апреля. Поэтому за уплату налога в более поздние сроки организация обязана рассчитать и уплатить пени.

Расчет пеней приведен в таблице. Обратите внимание: при определении ставки пеней применены условные значения ставки рефинансирования Банка России: 8,5% (с 28 по 29 апреля) и 8% (с 30 апреля по 14 мая).

Субъекты малого предпринимательства, за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, вправе признавать доходы и расходы по мере оплаты (п. 12 ПБУ 9/99, п. 18 ПБУ 10/99). Такая учетная политика именуется кассовым методом ведения бухучета. Этот метод тоже считается упрощенным. Однако методические разработки по нему отсутствуют. В чем причина и есть ли перспектива?

Баланс формируем по методу начисления

Обратимся к перечню объектов бухгалтерского учета. Это:

• активы, обязательства и капитал (элементы бухгалтерского баланса);
• доходы и расходы (элементы отчета о финансовых результатах).

Компаниям на «упрощенке» целесообразно объединить регистры бухгалтерского и налогового учета. Во-первых, записи в них ведутся на основании одних и тех же первичных документов. А во-вторых, данные отчета о финансовых результатах и налоговой книги учета доходов и расходов могут различаться весьма незначительно. Комплексный регистр будет выглядеть так:

Вам понравился кассовый метод? Тогда за дело! Пересматривать учетную политику принято с начала года.

Вебинары для бухгалтеров в Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.

3 332 просмотра

МЕТОД НАЧИСЛЕНИЯ

Этот метод во многом схож с действовавшим до 1 января методом "по отгрузке", который был установлен пунктом 13 Положения о составе затрат. Если предприятие выберет этот метод, то ему придется учитывать доходы в том периоде, в котором они имели место, независимо от того, когда фактически поступила оплата.
Расходы также признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени их фактической оплаты. Рассмотрим, как предприятию, использующему метод начисления, следует определять доходы и расходы в целях налогообложения.

Как определить доход от реализации

Доходы от реализации признаются тогда, когда произошла отгрузка или передача товара. Датой отгрузки, согласно пункту 3 статьи 271 Налогового кодекса, считается день перехода права собственности на товар от продавца к покупателю. Доход от выполненных работ или оказанных услуг нужно отражать в том отчетном периоде, в котором был подписан двусторонний акт, свидетельствующий, что работы выполнены, а услуги оказаны.

Пример
В январе 2002 года ЗАО "Актив" отгрузило ООО "Пассив" партию облицовочного кирпича на сумму 960 000 руб. (в том числе НДС - 160 000 руб.). "Пассив" перечислил денежные средства за материалы только в апреле.
В договоре определено: "...право собственности на продаваемый Товар переходит от Продавца к Покупателю в момент отгрузки Товара со склада Продавца...".
В учете "Актива" в январе делаются следующие проводки:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет "Выручка"
- 960 000 руб. - отражена выручка от продажи облицовочного кирпича;
ДЕБЕТ 90 субсчет "НДС" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- 160 000 руб. - начислен НДС с реализации.
"Актив" определяет доходы и расходы в целях налогообложения по методу начисления. Это написано у него в учетной политике.
Поэтому в декларации по налогу на прибыль за I квартал 2002 года бухгалтер "Актива" должен указать доход от реализации облицовочного кирпича в размере 800 000 руб. (960 000 - 160 000).

Как определить внереализационные доходы

В пункте 4 статьи 271 Налогового кодекса предусмотрено девять дат, когда внереализационные доходы считаются полученными для целей налогообложения.
Так, для определения даты получения дохода в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций или безвозмездно полученного имущества принимается дата поступления денежных средств или подписания акта приемки-передачи имущества.
В момент, когда покупателю предъявляются расчетные документы, считаются полученными доходы от сдачи имущества в аренду и лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности.

Пример
В 2002 году ЗАО "Завод" сдает свободные помещения в аренду. Этот вид деятельности не является для него основным. В договоре, который "Завод" заключил с арендатором, указано, что плата вносится первого числа авансом за месяц. Размер ежемесячной арендной платы равен 66 000 руб. (в том числе НДС - 11 000 руб.).
Бухгалтер "Завода" первого числа месяца в учете должен сделать такие проводки:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76 субсчет "Расчеты по авансам полученным"
- 66 000 руб. - поступил аванс арендной платы;
ДЕБЕТ 76 субсчет "Расчеты по авансам полученным" КРЕДИТ 68
- 11 002 руб. (66 000 #16,67 %) - начислен НДС с аванса.
В конце месяца делаются такие записи:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91 субсчет "Прочие доходы"
- 66 000 руб. - начислена арендная плата;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 76 субсчет "Расчеты по авансам полученным"
- 11 002 руб. - произведен вычет по ранее начисленному НДС с аванса;
ДЕБЕТ 91 субсчет "Прочие расходы" КРЕДИТ 68
- 11 000 руб. - начислен НДС с арендной платы;
ДЕБЕТ 76 субсчет "Расчеты по авансам полученным" КРЕДИТ 76
- 66 000 руб. - зачтен ранее перечисленный аванс.
В декларации по налогу на прибыль за квартал "Завод" должен показать доход от сдачи имущества в аренду за три месяца. Его сумма равна 165 000 руб. ((66 000 руб. - 11 000 руб.) # 3 мес.). Точно так же надо будет отражать доход, даже если арендатор не перечислит арендную плату.

Проценты по кредитам и займам, штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков учитываются в тот день, когда начисляются по условиям договора или на основании решения суда.
В последний день отчетного (налогового) периода отражается получение восстановленных резервов, доходов по договору простого товарищества, доходов от доверительного управления имуществом.
Доходы прошлых лет учитываются в момент их выявления.
Доходы, полученные от операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, признаются в момент совершения операции. А положительная курсовая разница определяется в конце каждого месяца. Точно так же производится дооценка драгоценных металлов.
Доход от дооценки имущества (за исключением амортизируемого имущества и ценных бумаг) определяется на дату проведения его переоценки.
Дату составления акта ликвидации амортизируемого имущества нужно использовать для определения дохода в виде материальных ценностей, которые получены при ликвидации имущества.

Пример
В феврале 2002 года ООО "Пассив" ликвидировало основное средство, которое полностью самортизировано. Его первоначальная стоимость - 50 000 руб. Детали основного средства предприятие предполагает продать за 7000 руб.
В феврале в учете "Пассива" делаются следующие записи:
ДЕБЕТ 01 субсчет "Выбытие основных средств" КРЕДИТ 01
- 50 000 руб. - списана первоначальная стоимость основного средства;
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- 50 000 руб. - списана сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации основного средства;
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 91 субсчет "Прочие доходы"
- 7000 руб. - учтены материалы, которые остались после демонтажа основного средства;
ДЕБЕТ 91 субсчет "Прочие расходы" КРЕДИТ 99
- 7000 руб. - отражена прибыль от демонтажа основного средства.
В декларации по налогу на прибыль за I квартал 2002 года ООО "Пассив" должно показать внереализационный доход, равный стоимости материалов, которые получены в результате демонтажа основного средства, то есть 7000 руб.

И наконец, целевые средства, использованные не по назначению, взносы некоммерческим организациям, которые были включены в состав расходов, а затем возвращены предприятию, учитываются в составе доходов в день, когда денежные средства поступают на расчетный счет или кассу предприятия.

Как определить расходы, связанные с производством и реализацией

Эти расходы пункт 2 статьи 253 Налогового кодекса делит на следующие группы:

• материальные расходы;
• расходы на оплату труда;
• амортизационные отчисления;
• прочие расходы.

Для каждой из этих групп расходов предусмотрен специальный порядок их определения. Так, стоимость материалов и сырья включаются в расходы в день передачи материальных ценностей в производство. Стоимость работ и услуг, которые носят производственный характер, принимается как расход в день, когда подписан акт, свидетельствующий, что услуги оказаны, а работы выполнены.
Что касается расходов на оплату труда и амортизационных отчислений, то их суммы относятся на расходы ежемесячно.

Как определить внереализационные расходы

Для внереализационных расходов в пункте 7 статьи 272 Налогового кодекса указано семь различных дат, когда они признаются в целях налогообложения.
Так, налоги относятся к расходам в день их начисления. А в день, когда предприятию предъявляют расчетные документы, в расходы включаются комиссионные сборы, стоимость работ (услуг), выполненных (оказанных) сторонними организациями, арендная плата, лизинговые платежи, а также вознаграждения за куплю-продажу иностранной валюты.

Пример
ООО "Пассив" арендует помещение под офис. В конце марта 2002 года арендатор выставил счет за этот месяц на сумму 24 000 руб. (в том числе НДС - 4000 руб.). "Пассив" оплатил его в апреле.
В марте бухгалтер "Пассива" делает такие проводки:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 60
- 20 000 руб. (24 000 - 4000) - учтены расходы по аренде помещения за март;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 4000 руб. - учтен НДС по арендной плате за март.
В апреле делаются следующие записи:
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
- 24 000 руб. - перечислены денежные средства за аренду помещения в марте;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
- 4000 руб. - произведен вычет по НДС.
Сумма арендной платы включается в состав внереализационных расходов в I квартале 2002 года, несмотря на то, что перечислена она во II квартале 2002 года.

Суммы подъемных, компенсации за использование личных автомобилей для служебных поездок, взносы, вклады и иные обязательные платежи относятся к расходам, когда денежные средства перечисляются с расчетного счета или выплачиваются из кассы.
Дата утверждения авансового отчета работника используется как дата определения расходов на командировки, содержание служебного автотранспорта и представительских расходов.
Расходы по операциям с иностранной валютой и драгоценными металлами признаются в момент совершения операции. А отрицательная курсовая разница определяется в конце каждого месяца. Точно так же производится уценка драгоценных металлов.
Расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, учитываются на дату их реализации или иного выбытия.
Расходы на проценты, штрафы, пени, а также суммы возмещения убытков учитываются на дату их начисления в соответствии с условиями договора или решением суда.

КАССОВЫЙ МЕТОД

Если кто-то решил, что этот метод такой же, как ранее действовавший метод "по оплате", то он ошибается. Действительно, применяя кассовый метод, предприятие учитывает доходы для целей налогообложения, как и при методе "по оплате", в том периоде, в котором они были фактически получены.
А вот расходы в целях налогообложения учитываются только те, которые предприятие оплатило. При ранее действовавшем методе "по оплате" такого не было. В целях налогообложения учитывались затраты как оплаченные, так и неоплаченные. Предприятию лишь нужно было в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", корректировать неоплаченную покупателем себестоимость реализованной ему продукции.

Как определить доходы и расходы

При кассовом методе доход считается полученным в день поступления денежных средств на счет предприятия или в его кассу либо в момент получения в качестве оплаты какого-либо имущества, оказания услуг или выполнения работ, что должно быть подтверждено актом.
Расходы нужно определять в соответствии с пунктом 3 статьи 273 Налогового кодекса. Это значит, что товар признается оплаченным, когда покупатель погашает перед продавцом свое обязательство, связанное с поставкой этих товаров.
Но кроме этого отдельные расходы признаются в особом порядке. Так, деньги, уплаченные за сырье и материалы, учитываются в составе расходов по мере списания данных активов в производство. Амортизационные отчисления можно включать в расходы только по оплаченному имуществу. А расходы по оплате труда учитываются в момент выдачи зарплаты. Что касается налогов и сборов, то они признаются расходами в момент их перечисления с расчетного счета.

КАК ПЕРЕЙТИ НА МЕТОД НАЧИСЛЕНИЯ

Многим предприятиям, которые применяли в прошлом году метод "по оплате", придется перейти на определение доходов и расходов по методу начисления. Для этого нужно по состоянию на 1 января 2002 года отразить в составе доходов неоплаченную выручку. Расходом же будет являться себестоимость реализованной продукции, за которую в прошлом году не рассчитались покупатели.
Но сумма неоплаченной выручки может оказаться больше 10 процентов выручки, оплаченной в 2001 году. В этом случае глава 25 Налогового кодекса предусматривает особый порядок перехода к методу начисления.
Этот порядок заключается в следующем: на 1 января 2002 года в доходы включается только сумма, равная 10 процентам от неоплаченной выручки. Остальную же часть нужно будет равномерно включить в доход в течение пяти лет. То же самое нужно сделать и с неоплаченной себестоимостью.
То есть в расходы на 1 января 2002 года нужно включить себестоимость неоплаченной продукции в части, приходящейся к 10 процентам выручки, которая в 2002 году признается доходом в целях налогообложения. Остальная часть себестоимости продукции, неоплаченная покупателем, равномерно включается в расходы в течение пяти лет.
Кроме того, в состав доходов полностью надо включить внереализационные доходы, которые были начислены, но не получены в прошлом году.

КАК ПЕРЕЙТИ НА КАССОВЫЙ МЕТОД

В соответствии с пунктом 1 статьи 273 Налогового кодекса организация вправе использовать кассовый метод только при условии, что в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж у нее не превысила 1 000 000 руб. за каждый квартал. Это означает, что применять в 2002 году кассовый метод смогут только те организации, у которых выручка от реализации товаров (работ, услуг) в 2001 году без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила 4 000 000 руб.

Пример
В 2001 году у ООО "Пассива" выручка от реализации товаров (работ, услуг) составила:

• за I квартал - 600 000 руб.;
• за II квартал - 1 700 000 руб.;
• за III квартал - 300 000 руб.;
• за IV квартал - 600 000 руб.

В среднем за четыре квартала 2001 года выручка составила:
((600 000 руб. + 1 700 000 руб. + 300 000 руб. + 600 000 руб.) : 4) = = 800 000 руб.
Так как средняя величина выручки за квартал 2001 года меньше 1 000 000 руб., "Пассив" имеет право применять в 2002 году кассовый метод.

В то же время статья 273 Налогового кодекса не уточняет, какой показатель организация должна использовать в качестве "выручки от реализации". Ведь в 2001 году у предприятия могла быть учетная политика для исчисления налогов "по оплате". В этом случае выручка, определенная в целях налогообложения, может сильно отличаться от выручки, отраженной в бухгалтерском учете.
По нашему мнению, нужно сумму выручки определять по данным бухгалтерского учета, так как только в этом случае все предприятия (и отражавшие выручку "по оплате", и те, которые использовали метод "по отгрузке") оказываются в равных условиях.

Д.В. ВАСИЛЬЕВ, эксперт "Расчета"
Материал предоставлен журналом "

В бухгалтерском и налоговом учете признать доходы и расходы можно двумя способами. Первый из них - метод начисления. Он связан с периодом фактического проведения хозяйственной операции. Учесть соответствующий доход или расход нужно в дату отгрузки товара или оказания услуги/проведения работ. Второй вариант - кассовый метод. При его использовании признать доходы или расходы следует в периоде, когда произошел приток или отток денежных средств (факт оплаты).

На практике чаще всего компании ведут учет первым способом, следуя указаниям бухгалтерских стандартов и Налогового кодекса. Считается, что признание доходов и расходов по факту отгрузки наиболее точно отражает результат работы бизнеса. Однако иногда предприятия могут или даже обязаны учесть расходы по факту оплаты.

Главное преимущество кассового метода - сокращение кассовых разрывов: исключается ситуация, когда компания должна уплатить налог, а денежные средства еще не поступили.

Кому можно вести налоговый учет доходов и расходов кассовым методом

Чаще всего на кассовый метод переходят плательщики УСН. Выбора такие компании не имеют: вести учет поступлений и затрат по отгрузке им нельзя. Некоторые организации на ОСНО также имеют право признавать доходы и расходы по факту оплаты при расчете налога на прибыль. Главное условие — величина средней выручки без учета НДС за предыдущие четыре квартала в каждом из них не должна превышать один миллион рублей.

Кому нельзя применять кассовый метод даже при соблюдении лимита выручки:

• банки;
• кредитные потребительские кооперативы;
• микрофинансовые организации;
• компании — контролирующие лица КИК;
• компании, ведущие деятельность по добыче углеводородного сырья на новом морском месторождении.

Еще одно ограничение для перечисленных организаций — запрет на заключение договоров доверительного управления имуществом, договоров простого или инвестиционного товарищества.

Когда можно применять кассовый метод в бухгалтерском учете

Если говорить о бухгалтерском учете, в законодательстве указан ряд организаций, которые могут вести его упрощенным способом. Только таким предприятиям разрешается учитывать доходы и расходы в момент проведения платежа. К ним относятся малые предприятия, некоммерческие организации и компании со статусом участников проекта «Сколково». Есть некоторые исключения:

• компании, отчетность которых подлежит обязательному аудиту;
• кооперативы (жилищные, жилищно-строительные, кредитные);
• компании госсектора;
• микрофинансовые организации и др.

Способ признания доходов и расходов нужно обязательно закрепить в учетной политике. Если компания может применять способ учета по оплате и в бухгалтерском учете, и в налоговом, это значительно упростит документооборот в компании.

Когда можно перейти на кассовый метод

Компания может перейти на учет доходов и расходов по факту оплаты при соблюдении ограничения по выручке, начиная с 1 января следующего налогового периода. Вновь зарегистрированная фирма имеет право сразу применять такой способ учета. Это целесообразно, если в первое время работы ожидаются небольшие поступления.

Пример. Компания ООО «Янтарь» на режиме ОСНО планирует перейти на кассовый метод учета с 1 января 2018 г. Ее выручка без НДС в каждом квартале 2017 г. составляла:

1 квартал 2017 — 0,55 млн рублей;
2 квартал 2017 — 1,37 млн рублей;
3 квартал 2017 — 1,21 млн рублей;
4 квартал 2017 — 0,62 млн рублей.

Средняя выручка в нашем случае составила 0,94 млн. руб. Это означает, что ООО «Янтарь» может признавать доходы и расходы по мере их оплаты.

Учет доходов при кассовом методе

Компания имеет право признать доходы в момент поступления оплаты наличными в кассу или на расчетный счет. При расчетах с помощью обмена дата получения дохода — это день поступления актива в организацию.

Одна из особенностей учета по факту оплаты — признание в качестве дохода полученного аванса. Как быть в ситуации, когда аванс требуется вернуть? - например, при расторжении договора с контрагентом и отказе от поставки товаров или услуг нашей фирмы. В таком случае Налоговый кодекс разрешает вычесть эти поступления из общей суммы доходов.

Учет расходов при кассовом методе

Факт оплаты — ключевое событие в кассовом методе. Под оплатой в рамках признания расходов понимается прекращение встречного обязательства перед продавцом. Отток средств должен быть обязательно связан с товарами, работами или услугами, которые приобретаются фирмой.

При признании отдельных видов расходов есть и дополнительные условия. Например, для компаний на ОСНО расходы на материалы и сырье можно учесть только по мере их отправки в производство. Амортизацию можно учесть, только если амортизируемое имущество оплачено и используется в производстве. Для организаций на упрощенке есть ограничение по учету расходов на товары для перепродажи: такие затраты списываются по мере реализации продукции.

Когда в расходах можно учесть аванс, выданный фирмой контрагенту? Даже если компания работает на кассовом методе, такой платеж признать расходом нельзя. Таким образом, учет предоплаты поставщикам на практике производят в момент отгрузки товара или оказания услуг/проведения работ.

Что будет, если организация нарушает условия

При учете кассовым методом компания должна постоянно контролировать соблюдение лимита доходов. Если предельное значение за последние четыре квартала превышено, нужно перейти на метод учета по отгрузке в текущем налоговом периоде. Так же следует поступить при заключении договора доверительного управления, создании простого или инвестиционного товарищества.

При возврате к методу начисления возникает либо переплата по налогу на прибыль, либо недоимка. Придется пересчитать сумму налога и представить уточненную налоговую декларацию. При недоимке следует погасить возникшие обязательства перед бюджетом. Если не выполнить указанные требования, компании грозят штрафы от налоговой.

Учитывайте доходы и расходы кассовым методом в облачном сервисе Контур.Бухгалтерия. Легко ведите учет, начисляйте зарплату, автоматически формируйте отчетность и отправляйте ее онлайн. Сервис напомнит о важных задачах и датах, обновляется автоматически, доступен из любого места, где есть интернет. Протестируйте возможности Контур.Бухгалтерии бесплатно в течение 14 дней.

Учёт доходов и расходов может вестись двумя способами - методом начисления и кассовым методом. Принципиальная разница между ними в том, что при начислении доходы и расходы учитываются в том периоде, к которому относятся. При кассовом методе учета доходов и расходов - когда оплачены. Но существует много нюансов.

Кассовый метод - право или обязанность

Кассовый метод удобен тем, что основной принцип учета - движение денежных средств, то есть не возникает ситуации, характерной для метода начисления, когда работа выполнена, деньги еще не получены, но уже есть реализация, то есть необходимо заплатить налог.

Такой принцип понятен и удобен для небольших организаций или ИП, а также в том случае, если организация работает, предоставляя отсрочку платежа клиентам. И возникает вопрос - кто вправе применять указанную систему учета, а в каких случаях это применение обязательно. Ведь кассовый метод означает, что получение аванса также является доходом и необходимо платить налог, даже если работа еще не выполнена и аванс, возможно, придется вернуть.

В первую очередь необходимо сказать, что применяться кассовый метод может при разных системах налогообложения:

• общей системе налогообложения (ОСНО),
• упрощенной системе налогообложения (УСН).

Для УСН альтернативы не существует, применяется только кассовый метод. А в отношении общей системы ситуация другая - это право выбора, которое предоставлено не всем налогоплательщикам. Если метод начисления может применяться любой организацией на ОСНО, то кассовый метод необходимо закрепить в учетной политике и можно применять при ряде ограничений и условий.

Кассовый метод при УСН

Кассовый метод характерен тем, что доход определяется по фактическому поступлению денежных средств в кассу или на расчетный счет. Кроме того, доход будет считаться полученным, если обязательство по оплате погашено другим образом - зачетом, отступным, новацией. Но даже в этом случае будут считаться те доходы, которые фактически получены в результате этой операции. Например, если достигнуто соглашение погасить долг за выполненные работы и отступное меньше, чем сумма задолженности, в доходах будет отражена фактически полученная сумма по отступному, а не та, которую должны были заплатить.

Важной особенностью учета доходов при кассовом методе является тот факт, что полученные авансы тоже учитываются как доход. Очевидно, что аванс может быть возвращен - клиент можете передумать, организация может не выполнить свои обязательства, то есть ситуация с возвратом аванса достаточно часто возникает. И в этом случае специально оговорено, что если аванс впоследствии возвращается, то доход можно уменьшить (абз. 3 п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Но при этом надо учитывать, что уменьшить можно доход, полученный по этой системе — УСН. То есть если в периоде возврата аванса дохода нет или организация перешла на другую систему налогообложения, например ЕНВД, то уменьшить доход будет проблематично (Письмо Минфина РФ от 06.07.2012 N 03-11-11/204).

Расходы также учитываются по кассовому методу (п. 2 ст. 346.1 НК РФ), то есть по мере оплаты или погашения задолженности. Но при этом в отличие от признания доходов факта оплаты недостаточно. Расходом может быть признано только исполненное обязательство поставщика - поставлен товар, выполнена работа или оказана услуга, при этом оплата является обязательным условием. То есть аванс учитывать в расходах нельзя. При этом в отношении ряда расходов установлены особенности признания расходов. Например, товар для перепродажи можно учесть в расходах только после реализации этого товара (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Перечень расходов приведен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ , при этом расходы должны соответствовать общим критериям расходов, установленным гл. 25 НК РФ .

Кассовый метод при ОСНО

Условия применения и ограничения установлены п. 1 ст. 273 НК РФ , в частности, не могут применять кассовый метод при ОСНО:

• банки;
• микрофинансовые организации;
• кредитные потребительские кооперативы;
• участники договора доверительного управления имуществом;
• участники договора простого товарищества.

Помимо ограничений по видам деятельности общее ограничение, установленное п. 1 ст. 273 НК РФ для всех организаций, - выручка без НДС в среднем за предыдущие четыре квартала не должна превышать 1 млн руб. за каждый квартал.

Это означает, что каждый квартал необходимо анализировать полученную выручку за предыдущие периоды и рассчитывать среднюю величину. При этом календарный год не является периодом отсчета, в расчет принимаются любые кварталы подряд, то есть для подтверждения права применения кассового метода в третьем квартале надо брать для расчета данные 1, 2 квартала текущего и 3, 4 кварталов предыдущего годов. И если суммарно выручка будет превышать установленную величину, то налогоплательщику необходимо будет применять метод начисления начиная с 1 января (п. 4 ст. 273 НК РФ).

Расходы в случае применения кассового метода при ОСНО определяются с особенностями, установленными