Главная Журналы Раздельный учет входящего ндс при экспорте продукции. Выгодный раздельный учет ндс при экспорте. Кому и зачем нужен раздельный учет НДС при экспорте

Раздельный учет входящего ндс при экспорте продукции. Выгодный раздельный учет ндс при экспорте. Кому и зачем нужен раздельный учет НДС при экспорте

В ряде случаев возникает потребность разделять НДС, предъявляемый поставщиками и продавцами. Грамотно организованный раздельный учет позволяет верно исчислить итоговую налоговую нагрузку по добавленному налогу по результатам периодов. Суть распределения входного налога заключается в отдельном учете облагаемых и необлагаемых операций. НДС, выделенный по облагаемым операциям, подлежит возмещению, по необлагаемым операциям – включению в стоимость реализаций. Рассмотрим в статье, как происходит распределение входного НДС на предприятии.

Когда необходимо разделять входной НДС

Раздельный учет необходим, если компания считает НДС по одной из существующих ставок и вместе с этим, совершает приведенные ниже операции:

Освобожденные от добавленной нагрузки по 149 ст. НК РФ;
Облагаемые налогом при ЕНВД;
Реализуемые на территории, отличной от территории РФ;
Продажа на экспорт.

Если совершается по крайней мере одна из четырех указанных операций, то организация должна обеспечить распределение входного налога, то есть выделение его части, приходящейся на налогооблагаемые и освобожденные операции. Если организация не обеспечит раздельный учет на должном уровне, то входящий налог по тем ценностям, услугам, работам, которые одновременно используются во всех совершаемых операциях, невозможно будет возместить.

Для исчисления доли входящего НДС, направляемого к вычету, требуется воспользоваться следующей формулой:

НДС к вычету = НДС за период * (стоимость налогооблагаемых реализаций в этом периоде / стоимость общая всех реализаций в этом периоде).

Для вычисления доли входящего НДС, подлежащего учету в цене ТМЦ, услуг, работ, нужно воспользоваться такой формулой:

НДС к включению в себестоимость = Общая сумма НДС за период * (стоимость необлагаемых реализаций за период / общая стоимость всех реализаций за этот период).

Пример расчета НДС к возмещению и учету в себестоимости

За III кв. отгружено:

Товары, не облагаемые НДС – 120 500 руб.;
Товары, облагаемые НДС – 248 500 руб.
Общая стоимость отгруженных ТМЦ за IIIкв. = 369000 руб.
Входной НДС за III кв. = 174 300 руб.
НДС к вычету = 174 300 * (248 500 / 369 000) = 117 381 руб.
НДС для включения в себестоимость = 174 300 * (120 500 / 369 000) = 56 919 руб.

Когда не нужен раздельный учет

Распределение входящего НДС не требуется, если компания получает не облагаемые добавленным налогом доходы, не относящиеся к реализационным операциям. Сюда можно включить:

%-ты по ценным бумагам,
Поступившие неустойки от должников;
Полученные дивиденды и пр.

Еще одним исключением является правило 5-ти %-тов, согласно которому, можно не разделять входящий налог, если доля необлагаемых расходов в общей величине расходов меньше 5-ти процентов. При этом возникает необходимость вести раздельный учет расходных показателей в течение квартала.

Распределение НДС при экспорте

Экспортные операции облагаются по 0-й ставке, однако право на вычет входного налога сохраняется, при этом данное право возникает в момент определения базы по данному налогу. В отношении экспорта этот момент наступает в последнее число того квартала, в котором собран комплект документации, подтверждающей право на ставку НДС 0%.

Если документы в отведенный срок не собраны (180 дней с даты помещения на экспорт), то база считается в день отгрузки экспортируемых ценностей с применением ставки 10 или 18%.

То есть особый порядок в данном случае определен разными сроками направления налога к вычету. По операциям, совершаемым на внутреннем рынке, это момент поступления счета-фактуры, на внешнем рынке – момент сбора документов. По указанной причине нужно входной налог распределять между внутренними и экспортными операциями, выделяя долю налога, приходящуюся на экспорт.

Указанный выше особый порядок предусмотрен не для всех экспортных операций, а только в случае реализации сырьевых товаров из п.10 ст.165, для экспорта ценностей, услуг, работ из пп.1.1 п.1 ст.164 действует обычный порядок направления к вычету – по факту получения с/ф от поставщика.

Как будет организован раздельный учет, решает экспортер самостоятельно, налоговое законодательство подсказок не дает. Главное требование, чтобы полученные результаты были достоверны. Ориентироваться при этом можно на стоимостные или количественные показатели отгружаемых ценностей на экспорт в суммарной стоимости реализаций.

Раздельный учет НДС по поступившим ОС

Компания, приобретающая внеоборотные фонды для эксплуатации в облагаемых и необлагаемых операциях, должны разделять входной НДС по оприходованному объекту. Если заранее известно, в какой пропорции будет использовано основное средство в различных операциях, то разделение НДС нужно произвести с учетом данной пропорции. Что делать, если не известно, как именно будет использоваться объект ОС в сферах деятельности?

Пример распределения НДС по ОС

Компания в октябре 2016г. поставила на приход здание для складских нужд стоимостью 4 720 000 руб. (НДС входит в эту сумму и составляет 720 000). Данное здание используется для ведения деятельности на ОСН, облагаемой НДС, и ЕНВД, при котором действует освобождение.

Продажи в IV кв.:

Месяц	Реализация с НДС	Суммарная стоимость реализаций
Октябрь	750000	1250000
Ноябрь	1100000	1780000
Декабрь	800000	1150000

Так как здание принято к учету в 1-м месяце 4-го квартала, то можно для определения пропорции использовать стоимостные показатели этого месяца.

НДС к вычету = 720000 * (750000 / 1250000) = 432000 руб.

Оставшиеся 288000 руб. будут включены в стоимость отгружаемых товаров.

Распределение НДС у сельхоз предприятий

Сельхозкомпания может столкнуться с раздельным учетом, если одновременно совершает облагаемые и необлагаемые операции, при этом нужно учитывать пп.20 п.3 ст.149 НК РФ. К примеру, с/х предприятие продает свою продукцию (при этом доход от таких продаж не меньше 70% в общей стоимости выручки), а также выдает персоналу продукцию в счет зарплаты. Продажа будет облагаться добавленным налогом, а выдача продукции работникам – нет.

Также раздельный учет необходим, если одновременно осуществляются продажи продукции по РФ и за ее границами, то есть при совмещении внутренних и экспортных сделок.

Сельхозпредприятию нужно определить порядок раздельного учета, прописать его в учетной политике. Как правило, на 19 счете заводится несколько субсчетов:

на одном будет выделяться НДС по облагаемым реализациям – его можно направить к вычету;
на другом – по необлагаемым реализациям (его нужно включить в стоимость);
на третьем – собираться налог, подлежащий распределению с учетом пропорций.

Как отразить распределение налога в учетной политике

Особенность в том, что закон четко не оговаривает принципы и правила, которые должны использоваться в построении раздельного учета. Конкретная методика избирается компанией самостоятельно. Правила, которыми будет руководствоваться организация при распределении входящего добавленного налога, отмечаются в отдельном пункте учетной политики.

Если в политику такой пункт не включить, но фактически распределять предъявляемый налог, то, как правило, в возмещении входного НДС налоговая не отказывает. Однако при возникновении спорной ситуации именно налогоплательщику придется доказывать в суде, что раздельный учет действительно ведется, и налог распределяется правильно. Гораздо проще это сделать, если используемый порядок разделения закреплен документально.

В учетной политике прописывается, по каким счетам и субсчетам будут распределяться суммы по поступлениям, одновременно задействованным в облагаемых и необлагаемых операциях, а также определяется сам порядок распределения показателей между указанными субсчетами. Как правило, для разделения входного НДС открываются отдельные субсчета на 19 счете.

Распределение НДС происходит пропорционально стоимости реализационных операций без обложения НДС в общей доле продаж.

Необходимо также определить особенности распределения стоимости основных фондов, задействованных в облагаемых и необлагаемых операциях. Также в политике следует закрепить формы бухгалтерских и налоговых регистров – сводных документов, показывающих в разрезе необходимые сведения.

В целом, политика должна быть построена таким образом, чтобы однозначно определять порядок распределения входных показателей с целью верного исчисления налоговых сумм и, прежде всего, величины НДС, подлежащей включению в расходы и возмещению.

Е.О. Калинченко, экономист-бухгалтер

Раздельный НДС-учет при экспорте: сложности из-за упрощения

Ни для кого не секрет, что раздельный учет для определения НДС-вычетов при совмещении экспортных операций с торговлей на внутреннем рынке весьма трудоемок и ничем не регламентирован. Строго говоря, в гл. 21 НК РФ нет даже прямого указания на то, что его нужно вести. Такая обязанность следует из совокупности нормп. 10 ст. 165 , п. 9 ст. 167 , п. 3 ст. 172 НК РФ . Причем одна из них определение порядка ведения раздельного учета полностью отдает на откуп самим экспортерам - его нужно закрепить в учетной политик еп. 10 ст. 165 НК РФ ; Письмо Минфина от 14.07.2015 № 03-07-08/40366 .

А раз методика раздельного учета - дело хозяйское, то не удивительно, что экспортеры ищут возможности ее упростить. Только вот иногда это приводит к неприятным последствиям. Например, к отказу в возмещении экспортного НДС, снятию части вычетов по внутреннему НДС. Мы рассмотрим три не очень удачных способа упрощения раздельного учета НДС при экспорте.

СПОСОБ 1. Отказ от распределения входного НДС по общехозяйственным расходам

В своей учетной политике экспортеры нередко указывают, что при определении суммы входного НДС по экспортным операциям учитывается только НДС:

по прямым материальным расходам. Например, налог, предъявленный поставщиками товаров, сырья, материалов;
по иным затратам, непосредственно связанным с производством и реализацией товаров на экспорт. Скажем, НДС по транспортным расходам, услугам, связанным с сопровождением, погрузкой экспортируемых товаров, с таможенным оформлением.

А входной налог по общехозяйственным расходам в полном объеме относится к реализации товаров на внутреннем рынке и принимается к вычету в общем порядке.

Особенно часто подобные положения встречаются в учетной политике тех организаций, у которых доля экспортных операций невелика.

Такой способ упрощения раздельного учета избавляет экспортеров от необходимости определять зачастую копеечную экспортную долю входного НДС по множеству счетов-фактур на различные административно-управленческие расходы (представительские, канцелярские, на услуги связи), на арендные и коммунальные расходы, на расходы на юридические, аудиторские и консультационные услуги и т. д.

И есть арбитражные решения в пользу экспортеров. В них суды обосновывают свою позицию так: каких-либо специальных положений по ведению экспортерами раздельного учета НДС гл. 21 НК РФ не установлено, а значит, организации могут указывать в своей учетной политике, что НДС по общехозяйственным расходам в полном объеме относится на уменьшение налога, начисленного по ставке 18%Постановления ФАС ПО от 05.03.2012 № А65-7523/2011 ; ФАС ВВО от 23.08.2011 № А17-5271/2010 .

Однако спор с проверяющими практически неизбежен. Ведь ФНС считает, что распределять между экспортными и внутренними продажами нужно и НДС по общехозяйственным расходам. Если же экспортер не разделит такой входной налог, то инспекция при наличии «безусловных доказательств» связи общехозяйственных расходов с производством и (или) реализацией экспортируемых товаров должна будет, как отмечает ФНС, сама определить экспортную долю НДС по таким расхода мПисьмо ФНС от 31.10.2014 № ГД-4-3/22600@ .

Несмотря на отдельные судебные решения, принятые в пользу экспортеров, можно сказать, что в целом арбитражная практика по этому вопросу складывается для них отрицательна яПостановления АС СЗО от 27.10.2015 № А56-72133/2014 ; АС ВСО от 13.11.2014 № Ф02-4777/2014 ; ФАС УО от 23.12.2013 № Ф09-13581/13 ; ФАС СЗО от 15.12.2011 № А42-1252/2011 .

ВЫВОД

Отказываться от раздельного учета входного НДС по общехозяйственным расходам весьма рискованно.

СПОСОБ 2. Применение экспортного варианта правила «пяти процентов»

Правило «пяти процентов», как вы помните, касается раздельного учета при совмещении облагаемых и не облагаемых НДС операций. Оно позволяет не вести такой учет в тех налоговых периодах, когда доля расходов по необлагаемым операциям не превышает 5%п. 4 ст. 170 НК РФ . Экспортеры модифицируют это правило под себя. В своей учетной политике они указывают, что раздельный учет НДС по расходам, относящимся как к экспорту, так и к операциям, облагаемым по ставкам 18% или 10%, не ведется в налоговом периоде, в котором доля экспортных расходов не превысила 5% общих расходов организации.

В товарной структуре экспорта бо´ ль -шую часть (66,4%) составляют топливно-энергетические ресурсы

Включение в учетную политику правила «пяти процентов» (иными словами, определение порога существенности) можно считать разновидностью первого способа упрощения раздельного учета. Ведь и этот способ позволяет не рассчитывать экспортную долю входного НДС по общим расходам. Но именно в тех кварталах, когда объемы экспорта малы. При этом входной НДС по расходам, относящимся и к экспорту, и к внутренним продажам, заявляется к вычету в общем порядке (или не восстанавливается, если ранее уже был принят к вычету).

Правило «пяти процентов» в том виде, в котором оно содержится в п. 4 ст. 170 НК РФ, к организациям, совмещающим экспортные операции с облагаемыми НДС продажами на внутреннем рынке, конечно же, не относится. Ведь и экспорт - это облагаемая операция (ставка 0%). Но в то же время включать в учетную политику аналогичное правило гл. 21 НК РФ экспортерам не запрещает. И есть судебные решения, в которых сделан такой же выво дПостановление ФАС МО от 28.11.2012 № А40-19807/12-107-92 .

Минфин неоднократно высказывался против применения правила «пяти процентов» экспортерами, совмещающими операции, облагаемые по ставкам 0% и 18 (10)%. По его мнению, они должны вести раздельный учет всегда. Доля экспортных операций значения не имее тПисьма Минфина от 26.02.2013 № 03-07-08/5471 , от 05.05.2011 № 03-07-13/01-15 . Свою позицию финансовое ведомство обосновывает тем, что нормы гл. 21 НК РФ не предусматривают право организаций, совмещающих экспортные операции с торговлей на внутреннем рынке, облагаемой НДС, не вести раздельный учет, даже если доля экспортных расходов несущественна. Только выглядит такой аргумент не очень убедительно. В гл. 21 НК РФ действительно нет подобных норм. Но, как мы помним, в ней вообще не упоминаются какие-либо права и обязанности экспортеров в части ведения раздельного учета.

Минфин согласен с тем, что, если у экспортера в течение квартала были операции, как облагаемые по ставке 0%, так и освобожденные от НДС (или не признаваемые объектом обложения НДС), раздельный учет он может не вест ип. 4 ст. 170 НК РФ ; Письма Минфина от 19.12.2014 № 03-07-08/65765, от 17.06.2014 № 03-07-РЗ/28714 . Ведь поступать так позволяет не закрепленное в учетной политике экспортное правило «пяти процентов», а непосредственно нормы п. 4 ст. 170 НК РФ.

Несмотря на наличие положительных судебных решений, говорить, что в случае спора шансы экспортера на успех велики, было бы опрометчиво. Поскольку решения эти единичны.

ВЫВОД

Хотя ФНС и не выпускала разъяснений по этому вопросу, позиция Минфина дает основания полагать, что в случае применения правила «пяти процентов» проверяющие вряд ли упустят возможность снять у экспортера НДС-вычеты в части облагаемых операций на внутреннем рынке.

СПОСОБ 3. Отказ от восстановления НДС-вычетов текущего квартала, если экспорт состоялся и был подтвержден в этом же квартале

В момент покупки товара вам может быть еще неизвестно, что впоследствии вы продадите его заграничному покупателю. Также, приобретая работы и услуги, вы можете еще не знать, что они окажутся связаны с производством и (или) реализацией товаров на экспорт. Поэтому на совершенно законных основаниях входной НДС по таким товарам, работам и услугам вы сможете заявить к вычету сразу после принятия их на учет (при соблюдении прочих условий применения НДС-вычетов).

Но допустим, впоследствии эти товары вы отгрузите на экспорт. А работы и услуги окажутся связаны с производством и (или) реализацией экспортированных товаров. В таком случае в отношении входного НДС по этим товарам, работам и услугам начнет действовать особый порядок применения НДС-вычета по экспортным операциям. Заявлять вычет можн оп. 9 ст. 165 , п. 9 ст. 167 , п. 3 ст. 172 НК РФ :

<или> на последний день квартала, в котором подтверждена ставка 0%, - если пакет подтверждающих документов собран в течение 180 календарных дней с даты отгрузки товаров на экспорт;
<или> на день отгрузки - если на 181-й календарный день с даты отгрузки подтверждающие документы так и не будут собраны.

Чтобы соблюсти этот особый порядок, экспортеры восстанавливают ранее правомерно принятый к вычету НДС. И как разъясняет Минфин, делать это необходимо не позднее квартала, в котором товары были выпущены в рамках таможенной процедуры экспорт аПисьмо Минфина от 28.08.2015 № 03-07-08/49710 .

Но может так случиться, что в одном и том же квартале:

входной НДС по товарам (работам, услугам) будет принят к вычету на общих основаниях (что найдет отражение в бухучете и книге покупок);
потом этот НДС (его часть) приобретет «экспортный статус» из-за состоявшейся в этом квартале экспортной отгрузки;
затем снова возникнет право на вычет ставшего экспортным НДС, но уже в особом порядке, так как ставка 0% будет подтверждена.

В такой ситуации у экспортеров возникает соблазн не восстанавливать входной НДС, который тут же нужно опять принимать к вычету.

Отказ от восстановления НДС в этом случае позволяет не делать в бухучете, книге покупок и книге продаж по сути нивелирующие друг друга записи о восстановлении заявленной к вычету в текущем квартале суммы НДС и о ее новом принятии к вычету. Строго говоря, сейчас в гл. 21 вообще нет нормы, прямо предписывающей восстанавливать ранее правомерно принятый к вычету входной НДС по товарам (работам, услугам), использованным для экспортных операций.

Да и на итоговой сумме НДС-расчетов с бюджетом за квартал это никак не отразится. Допустим, в книге покупок в I квартале 2016 г. по счету-фактуре был заявлен к вычету НДС в сумме 100 руб. Из них, как потом оказалось, 30 руб. - это вычет, относящийся к экспорту, состоявшемуся и подтвержденному в этом же квартале. Отказавшись от восстановления НДС, экспортер в общем разделе НДС-декларации покажет вычет сразу лишь на сумму 70 руб. (100 руб. – 30 руб.). Ну а вычет в размере 30 руб. попадет только в экспортный раздел декларации. То есть общая сумма НДС, принимаемая к вычету в текущем квартале по этому счету-фактуре, так и останется равной 100 руб.

Для целей же раздельного учета экспортер просто оформит некий утвержденный в учетной политике регистр, в котором как раз и рассчитает эти 30 руб.

Минфин настаивает, что в случае последующей отгрузки товаров на экспорт особый порядок применения экспортных вычетов обязывает восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычет уПисьма Минфина от 21.10.2015 № 03-07-13/1/60242 , от 08.05.2015 № 03-07-11/26720 , от 27.02.2015 № 03-07-08/10143 .

Экспортеры подтверждают обоснованность применения не только ставки 0%, но и налоговых вычето вп. 1 ст. 165 НК РФ . С этой целью входной НДС, относящийся к подтвержденным экспортным операциям, отражается в декларации обособленно. Но одной лишь правильно заполненной декларации мало. В учете (по крайней мере налоговом) экспортный НДС тоже должен отражаться отдельно. Поэтому налоговикам вряд ли понравится, что входной НДС, отраженный в книге покупок одной записью, в декларации будет показан в разных разделах. Инспекторы могут усмотреть в этом отсутствие раздельного учета и отказать в возмещении экспортного НДС.

Проверяющие вообще очень трепетно относятся к строке 100 раздела 3 НДС-декларации, предназначенной для отражения сумм восстановленного НДС. Так, например, одному экспортеру пришлось отстаивать экспортные НДС-вычеты в суде, хотя он и восстановил налог, ранее заявленный к вычету. Просто в декларации он указал его лишь в строке, предназначенной для общей суммы восстановленного НДС, а сделать расшифровку в строке 100 раздела 3 забы лПостановление АС МО от 14.08.2013 № А40-134057/12-140-934 .

ВЫВОД

Не стоит отказываться от восстановления НДС, даже если экспортная операция, к которой относится этот входной НДС, была подтверждена в квартале отгрузки. Это тот случай, когда овчинка выделки не стоит. Ведь при грамотной автоматизации учета восстановление НДС, ранее заявленного к вычету в общем порядке, и принятие его к вычету вновь по экспортным правилам не сильно вас обременят. Зато раздельный учет приобретет такую желанную налоговиками прозрачность.

Экспортный раздельный учет не только трудоемок, но и не всегда корректен, причем по абсолютно объективным причинам. Нередко организации (как правило, производственные) даже регистрируют для ведения экспортной торговли отдельные фирмы, чтобы не вести раздельный учет, а просто юридически обособить экспортную торговлю от прочих направлений своей деятельности.

Примечательно, что и законодатели признают: затраты на администрирование особого порядка заявления НДС-вычетов экспортерами (как со стороны последних, так и со стороны налоговых органов) не оправдывают результато впояснительная записка к проекту Закона № 730216-6 . Но к сожалению, в ноябре 2015 г. второе чтение законопроекта, призванного позволить экспортерам принимать входной НДС к вычету по общим правилам, было отложено на неопределенный срок.

Если сельхозорганизация экспортирует продукцию за пределы Таможенного союза, она может применить по данным операциям нулевую ставку НДС. В случае когда помимо экспорта продукция реализуется на внутреннем рынке, то необходимо вести раздельный учет – письмо от 2 февраля 2012 г. № 03-07-08/27.

Применяем нулевую ставку НДС

При экспорте товаров применяется нулевая ставка налога. Но чтобы ею воспользоваться, сельхозорганизации придется собрать пакет документов.

Собираем документы, подтверждающие экспорт

Список документов, входящих в этот пакет, приведен в пункте 1 статьи 165 Налогового кодекса РФ. Это:

контракт организации с зарубежным контрагентом на поставку товара за пределы единой территории Таможенного союза;
таможенная декларация с отметками российской таможни (если таможенных деклараций много, при определенных условиях можно предъявить не каждую декларацию отдельно, а реестр таможенных деклараций);
копии транспортных, товаросопроводительных документов с отметками таможни, подтверждающими вывоз товаров за пределы России.

Сроки представления документов

В пункте 10 статьи 165 Налогового кодекса РФ предусмотрено , что порядок определения суммы налога, относящегося к товарам, работам, услугам и имущественным правам, приобретенным для производства или реализации товаров, работ и услуг, операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной для целей налогообложения.

Для распределения «входного» налога можно предложить, например, следующие варианты:

исходя из фактических затрат на реализованную продукцию;
исходя из процентного отношения отгруженной на экспорт продукции к общему объему продукции;
пропорционально отношению стоимости товаров, отгруженных на экспорт, к общей стоимости отгруженных товаров.

На наш взгляд, третий вариант самый простой и универсальный. Рассмотрим ситуацию на примерах.

Пример.

ОАО «Молочные реки» отгружает свою продукцию как внутри страны, так и на экспорт.
В учетной политике для целей налогообложения общества способ распределения сумм «входного» НДС по операциям, облагаемым по разным налоговым ставкам, установлен пропорционально выручке, полученной от реализации продукции, отгруженной на экспорт и российским покупателям (без учета начисленного НДС).
В I квартале 2012 года общество отгрузило продукцию на 45 000 000 руб. При этом на экспорт – на 21 000 000 руб.
«Входной» НДС по затратам организации на производство отгруженной продукции равен 6 200 000 руб.

Распределение «входного» НДС должно производиться так.

Во-первых, рассчитывается доля выручки от реализации экспортной продукции в общем объеме выручки от реализации. Она равна 46,67% (21 000 000 руб. : 45 000 000 руб. × 100%).
Во-вторых, распределяется «входной» НДС исходя из рассчитанной доли. Его сумма составит 2 893 540 руб. (6 200 000 руб. × 46,67%). Эта сумма налога относится к экспортным операциям.

Соответственно 3 306 460 руб. (6 200 000 – 2 893 540) «входного» НДС будут относиться к реализации на внутреннем рынке. Эту сумму можно предъявить к вычету уже в налоговой декларации за I квартал 2012 года.

Впрочем, можно позволить себе и другие варианты распределения – гораздо более сложные. Главное, чтобы они были экономически обоснованы (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26 сентября 2008 г. № Ф04-5168/2008(10379-А03-25)).

Иногда товары, работы или услуги изначально приобретаются для использования в операциях, облагаемых по ставкам 10 или 18 процентов, и «входной» НДС по ним сразу предъявляют к вычету из бюджета.

Однако через некоторое время эти же товары, работы или услуги могут быть использованы в операциях, облагаемых по ставке в размере 0 процентов. Тогда «входной» налог, ранее принятый к вычету, следует восстановить – письмо Минфина России от 2 февраля 2012 г. № 03-07-08/27.

Как прописано в подпункте 5 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ, восстановить налог нужно в том налоговом периоде, в котором происходит отгрузка товаров (работ, услуг) на экспорт (письмо Минфина России от 10 января 2012 г. № 03-07-08/01).

Если организация платит ЕСХН

Для тех компаний, которые уплачивают ЕСХН, экспорт уже не является такой операцией. Ведь приобретать материалы, товары, работы и услуги, используемые для производства экспортных товаров, все равно приходится с «входным» НДС, а вот вернуть уплаченный налог из бюджета уже не удастся.

Более того, если компания отгрузила товар на экспорт будучи на общей а пакет документов для подтверждения нулевой налоговой ставки собран уже в момент применения ЕСХН, то возместить «входной» НДС не получится. Такой вывод следует из письма УФНС России по г. от 12 августа 2011 г. № 16-15/079549 (в отношении «упрощенки»). Такое же мнение выражено в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 3 марта 2011 г. № А42-3717/2010 . Судьи решили, что раз налогоплательщик перешел на спецрежим, а этот налоговый режим освобождает от начисления НДС, то собирать пакет документов для подтверждения нулевой ставки даже по тем сделкам, которые были совершены еще в период применения общей системы налогообложения, уже не нужно. Но соответственно и претендовать на возмещение «входного» налога на добавленную стоимость уже нельзя.

Как известно, таможенные платежи уплачиваются не только при импорте, но и при экспорте.

Могут ли экспортеры, применяющие ЕСХН, учитывать при уплате единого налога суммы таможенных платежей, уплачиваемых при вывозе товара? До 1 января 2011 года это было невозможно. В подпункте 11 пункта 2 статьи 346.5 Налогового кодекса РФ было установлено, что в состав расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения, включены суммы таможенных платежей, уплачиваемые при ввозе товаров на таможенную территорию РФ и не подлежащие возврату налогоплательщикам.

Благодаря Федеральному закону от 28 декабря 2010 г. № 395-ФЗ указанный выше порядок был распространен и на случаи вывоза товаров.

Так что теперь суммы таможенных платежей, уплаченных при экспорте и не возвращаемых экспортеру, можно учесть в налоговых расходах при ЕСХН.

Важно запомнить

При экспортных операциях (при общем режиме) НДС начисляется по ставке 0 процентов (если собран подтверждающий пакет документов). При этом «входной» налог можно предъявить к вычету из бюджета.

Выход компании на международный рынок говорит о том, что компания успешно развивается и укрепляет свои позиции. Но при реализации товаров на экспорт расчет налогов осуществляется в особом порядке. Данный нюанс необходимо детально изучить, дабы избежать неприятных последствий в виде начислений, доначислений налогов, пеней, штрафов со стороны налоговых органов.

Первым и самым «интересным» вопросом становится — распределение НДС при экспорте. Можно понять бухгалтеров, у которых уже при чтении заголовка данной статьи начинает учащенно биться пульс, а в голове одна за другой начинают хаотично прыгать мысли: «Как оформить учетную политику в целях НДС при экспорте?», «Как учитывать «входной» НДС от поставщиков при экспорте?», «Как организовать раздельный учет товаров по НДС в программе 1С?» и многие другие.

Так вот, уважаемые бухгалтеры, можете немного выдохнуть, в этой статье все самые страшные вопросы мы с вами обязательно рассмотрим. Более того, выясним все ли компании, осуществляющие продажу на экспорт, должны вести раздельный учет товаров по НДС, а также рассмотрим пример раздельного учета по НДС.

1. Раздельный налоговый учет НДС – о чем говорит НК?

2. Когда необходимо распределение НДС при экспорте

3. Учет НДС при экспорте в 1С:Бухгалтерия 8 ред.3: вариант первый

4. Вариант второй: расчет НДС при экспорте по формулам

5. Как заполняется книга покупок при раздельном учете НДС при экспорте

6. Пример раздельного учета по НДС при экспорте товаров

1. Раздельный налоговый учет НДС – о чем говорит НК?

Давайте посмотрим, что нам говорит законодательство.

Организации обязаны вести раздельный учет НДС по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций (п.4 ст.170 НК РФ).

В общем-то, на этом и все. Как раз к ситуации сочетания облагаемых и необлагаемых операций относится совмещение ОСНО и ЕНВД, .

Законодательство не содержит норм, обязывающих налогоплательщиков вести раздельный налоговый учет «входного» НДС при осуществлении операций, облагаемых НДС по разным ставкам (0% и 18% или 0% и 10%). Но обособленный порядок принятия к вычету «входного» НДС по операциям, облагаемым по нулевой ставке, на практике приводит к необходимости ведения раздельного учета.

Поскольку методика распределения НДС при экспорте не регламентируется ни одним нормативным актом, компания обязана закрепить методику ведения раздельного учета НДС в учетной политике. В противном случае налоговые органы могут признать ваш учет недействительным. И, следовательно, вполне могут пересчитать все суммы по НДС.

2. Когда необходимо распределение НДС при экспорте

Для чего нужен раздельный учет «входного» НДС при экспорте? Его задача — рассчитать «входной» НДС, который приходится на экспортные операции. Принимать его к вычету можно только после подтверждения ставки 0%. А остальную часть мы можем спокойно принимать к вычету в текущем налоговом периоде.

Отметим, что знаменитое правило о 5% общей величины совокупных затрат, когда нам дается право не вести раздельный учет, при отгрузке товаров на экспорт не действует.

Поэтому распределение НДС при экспорте товаров остается одной из неприятных обязанностей организации. Но, к счастью, благодаря изменениям 2016 года, это относится не ко всем компаниям.

С 01.07.2016 года раздельный учет «входного» НДС при экспорте касается только экспортеров сырьевых товаров. К сырьевым товарам относятся :

минеральные продукты;
продукция химической промышленности;
древесина и изделия из нее;
древесный уголь;
жемчуг, драгоценные и полудрагоценные камни;
драгоценные металлы,недрагоценные металлы и изделия из них;

Компании, реализующие на экспорт несырьевые товары, раздельный учет товаров по НДС не ведут . К несырьевым товарам относятся все остальные товары, кроме вышеперечисленных. Так что, коллеги, реализующие на экспорт несырьевые товары, можете выдохнуть. С 01.07.2016 вы освобождаетесь от ведения раздельного учета товаров по НДС, но только по товаром, приобретенным для продажи на экспорт после 01.07.2016 г.

То есть, если вы купили несырьевой товар у поставщика — 10.04.2016 г., а продали его иностранному покупателю на экспорт – 31.03.2017 г., то раздельный учет по данному товару вы ведете как обычно. Вам необходимо будет восстановить «входной» НДС по данному товару и только после подтверждения 0 ставки НДС взять его к вычету.

Таблица. Раздельный учет «входного» НДС при экспорте с 01.07.2016 г.

Несмотря на то, что экспортерам несырьевых товаров раздельный учет товаров по «входному» НДС вести с 01.07.2016 г. не нужно , подтверждать ставку НДС 0% вы должны, как обычно, в течение 180 дней.

3. Учет НДС при экспорте в 1С:Бухгалтерия 8 ред.3: вариант первый

Для экспортеров товаров реализован новый вариант методики учета и учетной политики по НДС при экспорте в программе 1С: Бухгалтерия 8 ред.3. Для этого необходимо лишь корректно ее настроить.

При экспорте несырьевых товаров, поступивших на ваш склад от поставщика после 01.07.2016 г., входящий НДС можно брать к зачёту до подтверждения нулевой ставки НДС. В программе 1С: Бухгалтерия 8 ред.3 указывать, что это несырьевой товар нужно в номенклатуре. При создании номенклатурной позиции, когда указываете код ТНВЭД, в графе «Сырьевой товар» галочку НЕ ставьте. Соответственно, если галочка там стоит, то программа считает, что это сырьевой товар.

Теперь посмотрим, какие варианты вести учет НДС при экспорте в 1С: Бухгалтерия 8 ред.3 нам предлагает разработчик. Если вы экспортируете сырьевые товары, то для корректной настройки учетной политики в настройках учетной политики установите галку «Ведется раздельный учет входящего НДС» . Там же установите пункт .

Затем в меню «Главное» – «Параметры учета» в закладке НДС нужно установить флажок «По способам учета» .

Таким образом, уже в момент ввода первичных документов появляется возможность выбрать, куда отнести НДС по каждому поступлению товаров.

При выборе организацией данной методики распределения НДС при экспорте сырьевых товаров ОСВ по счету 19 будет являться налоговым регистром раздельного учета НДС, где наглядно будут отображены суммы НДС с различными способами учета.

Таким образом, нам не придется прибегать к работе с документом Распределение НДС, поскольку распределение НДС при экспорте будет происходить в процессе работы при вводе первичных документов в программу 1С: Бухгалтерия 8 ред.3.

Но данный способ распределения НДС при экспорте имеет свои технические нюансы, поскольку он удобен только в том случае, когда мы точно знаем, что реализация именно данного товара пойдет на экспорт. И не удобен в том случае, когда мы не предполагали, что именно данный товар будет реализован на экспорт.

Поэтому давайте рассмотрим «классический» способ распределения НДС при экспорте расчетным путем.

4. Вариант второй: расчет НДС при экспорте по формулам

Данный метод распределения НДС также реализован в программе 1С: Бухгалтерия 8 ред.3 с помощью документа Распределение НДС. При этом в меню «Главное» – «Параметры учета» в закладке НДС необходимо убрать флажок «По способам учета» , а также в настройках учетной политики в программе 1С: Бухгалтерия 8 ред.3 по раздельному учету НДС по экспортируемым товарам уберите галку «Раздельный учет НДС на счете 19» . Ваше на скриншотах видно, где находятся эти настройки.

Итак, давайте сделаем расчет НДС при экспорте с помощью данного способа:

1. На последнее число квартала определяем долю выручки облагаемых товаров в сумме выручки всех товаров по формуле:

Добл = Вобл / В * 100%,

Вобл — выручка от продаж, облагаемых НДС (без НДС), за квартал;

В — выручка от продаж общая (без НДС), за квартал;

2. Рассчитываем сумму НДС, которую можем принять к вычету по формуле:

НДСприн = НДСобщ* Добл

НДСприн – сумма входного НДС, которую можно принять к вычету, за квартал;

Добл — доля выручки от облагаемых НДС операций в общей сумме выручки, за квартал;

3. Определяем НДС, который мы отнесем на реализацию по ставке 0%:

НДСнеприн = НДСобщ — НДСприн

НДСнеприн — сумма входного НДС, не принимаемая к вычету, за квартал;

НДСобщ – общая сумма входного НДС за квартал;

НДСприн – сумма входного НДС, которую можно принять к вычету, за квартал.

5. Как заполняется книга покупок при раздельном учете НДС при экспорте

После того, как сделано распределение НДС при экспорте, мы можем приступать к формированию записей книги покупок за соответствующий квартал.

В том квартале, когда произошла отгрузка на экспорт в книгу покупок при раздельном учете НДС попадает та часть входного НДС, которую можно принять к вычету, в нашей формуле данное значение обозначено «НДСприн».

В момент определения налоговой базы, то есть в тот квартал, когда мы собрали все документы для подтверждения 0 ставки НДС по экспорту мы, перед тем как приступать к формированию записей книги покупок за квартал, формируем документ «Подтверждение 0 ставки».

Заполняем, в данный документ должны попасть документы по реализации на экспорт. Далее формируем записи книги покупок. На что здесь нужно обратить внимание – для того, чтобы нам оформить вычеты, которые относятся именно к экспорту, необходимо заполнить документ «Формирование записей книги покупок (0%)». В результате книга покупок при раздельном учете НДС будет формироваться корректно.

В данный документ попадает именно та часть входного НДС, которую мы по формуле определили, как не принимаемую к вычету, в нашей формуле данное значение обозначено «НДСнеприн».

Более подробно о структуре и правилах заполнения книги покупок в различных ситуациях .

6. Пример раздельного учета по НДС при экспорте товаров

В I квартале ООО «Экспорт» отгружает товары всего на сумму 1 180 000 руб. (в т. ч. НДС – 180 000 руб.), в том числе на экспорт на сумму 350 000 руб. (по ставке НДС – 0%). Общая сумма входного НДС по товарам (работам, услугам), использованным для производства отгруженной продукции, составила 100 000 руб. Необходимые документы для подтверждения реального экспорта организация собрала и передала в налоговую инспекцию во 2 квартале.

ООО «Экспорт» осуществляет распределение суммы входного НДС пропорционально стоимости продукции, отгруженной на экспорт, и продукции, отгруженной на внутренний рынок. Этот способ закреплен в учетной политике организации. Т.е. наш пример раздельного учета по НДС при экспорте будет использовать расчетный способ.

Распределение НДС при экспорте начнем с расчета доли выручки от реализации (без НДС) экспортных товаров в общем объеме выручки (без НДС) за I квартал:

350 000 руб.: (1 180 000 руб. – 180 000 руб.) = 0,35.

Сумма входного НДС, которая принимается к вычету по операциям на внутреннем рынке, составляет:

100 000 руб. – 35 000 руб. = 65 000 руб.

Проводка будет:

Дебет 68.02 — Кредит 19.04 – на сумму 65 000,00 руб. — входной НДС, который принимается к вычету в декларации за I квартал.

Сумма входного НДС, которая принимается к вычету по экспортным операциям, равна:

100 000 руб. × 0,35 = 35 000 руб.

Проводка будет:

Дебет 19.07 — Кредит 19.04 – на сумму 35 000,00 руб. — входной НДС, приходящийся на деятельность по ставке 0%.

Организация может предъявить ее к вычету в том периоде, в котором был подтвержден факт экспорта, – то есть в декларации за 2 квартал.

Составим проводку:

Дебет 68.02 — Кредит 19.07 — предъявлен НДС к вычету по подтвержденному экспорту.

Любые расчеты с валюте приводят к возникновению курсовых разниц, .

Какие проблемные вопросы встретились вам по расчету НДС при экспорте товаров? Задавайте их в комментариях и мы вместе найдем на них ответ!

Раздельный учет и распределение НДС при экспорте товаров

Учет НДС при экспорте вызывает достаточно много вопросов у бухгалтеров. Как организовать ведение раздельного учета при экспорте, какими документами его подтвердить и нужно ли представлять такие документы налоговым инспекторам - об этом пойдет речь в нашей статье.

Кому и зачем нужен раздельный учет НДС при экспорте

Если организация занимается экспортом продукции, то ей необходимо отдельно учитывать операции, облагаемые по ставке 0%. Вести обособленный учет «входного» НДС по товарам (работам, услугам), используемым в экспортных операциях, с 01.07.2016 необходимо только экспортерам сырьевых товаров (они указаны в п. 10 ст. 165 НК РФ). Необходимость ведения обособленного учета входного НДС для них обусловлена тем, что правила принятия к вычету входного НДС при экспорте сырьевых товаров отличаются от вычета при экспорте товаров, не относящихся к сырьевым, а также при реализации на внутреннем рынке. При экспорте сырьевых товаров вычет производится после подтверждения нулевой ставки, в остальных случаях — по общим правилам.

Подробнее о том, как ведется раздельный учет НДС, см. в материале .

О правилах предъявления к вычету по НДС по экспортным операциям см. в материале .

Варианты ведения раздельного учета

Поскольку Налоговый кодекс РФ не регламентирует принципы ведения раздельного учета, организации необходимо разработать их самостоятельно и закрепить в учетной политике(п. 10 ст. 165 НК РФ, письма Минфина России от 14.07.2015 № 03-07-08/40366, от 06.07.2012 № 03-07-08/172, от 27.06.2012 № 03-07-08/163, от 11.04.2012 № 03-07-08/101, ФНС России от 31.10.2014 № ГД-4-3/22600@, постановления Арбитражного суда Северо-Западного округа от 11.05.2017 № Ф07-2235/2017, Ф07-2300/2017 по делу № А26-3168/2016, от 12.01.2017 № Ф07-9954/2016 по делу № А26-12003/2015, Арбитражного суда Уральского округа от 27.01.2017 № Ф09-11792/16 по делу № А76-18939/2015, Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28.01.2016 № Ф02-7691/2015 по делу № А19-7484/2015, ФАС Северо-Западного округа от 23.03.2012 по делу № А56-27831/2011, ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.10.2010 по делу № А58-3586/2008). Рассмотрим возможные варианты ведения раздельного учета.

Вариант 1. Суммы экспортного НДС учитываются на разных счетах и субсчетах бухгалтерского учета.

Ведение раздельного учета НДС по экспортным операциям осуществляется путем учета данных сумм на отдельных субсчетах бухгалтерского учета (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 05.03.2012 по делу № А28-2547/2011, ФАС Московского округа от 02.04.2010 №КА-А40/2846-10 по делу № А40-48569/08-14-170, ФАС Поволжского округа от 05.03.2012 по делу № А65-7523/2011, ФАС Московского округа от 29.12.2007 № КА-А40/13705-07 по делу № А40-24045/07-118-120). Например, к счету 19 «Налог на добавленную стоимость» открывается субсчет 19.11 «Налог на добавленную стоимость по неподтвержденному экспорту». Для возмещения НДС необходимо подобрать под эти суммы конкретных поставщиков сырья, технические материалы, товары, услуги и работы и конкретные счета-фактуры (постановление ФАС Уральского округа от 29.02.2008 № Ф09-8123/07-С2 по делу № А60-2654/07 [определением ВАС РФ от 10.07.2008 № 7997/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ]).

Также возможен следующий порядок ведения учета (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.06.2006 № А82-8327/2004-27):

рассчитывается себестоимость экспортированной за отчетный период продукции на основании данных по реализации в договорных ценах и затрат на рубль товарной продукции;
исчисляется объем материальных затрат в себестоимости экспортной продукции согласно удельному весу материальных затрат в общей смете затрат по организации;
определяется НДС на исчисленный объем материальных затрат, относящийся к экспортной продукции, и учитывается на отдельном балансовом счете.

Ведение раздельного учета подтверждается:

реестром учета экспортных операций;
анализом счетов 68, 19 и открываемых к ним субсчетов;
журналом проводок указанных счетов;
бухгалтерскими справками;
оборотно-сальдовыми ведомостями.

Это подтверждают суды в постановлениях ФАС Поволжского округа от 31.10.2006 по делу № А55-4225/06-44, ФАС Московского округа от 25.05.2006, 18.05.2006 № КА-А40/4196-06 по делу № А40-41618/05-127-300, ФАС Московского округа от 03.04.2006, 30.03.2006 № КА-А40/2399-06 по делу № А40-43375/05-107-342, ФАС Московского округа от 31.01.2006, 30.01.2006 № КА-А40/62-06 по делу № А40-39222/05-128-333.

Вариант 2. Раздельный учет осуществляется на основании данных о расходах, фактически произведенных по конкретной экспортной операции.

Сумма НДС по экспортным операциям, подлежащая возмещению, определяется исходя из фактически реализованного количества продукции на экспорт, количества материалов, использованных при производстве этой продукции, и цен на эти материалы (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 22.03.2006 №Ф04-2070/2006 , ФАС Западно-Сибирского округа от 12.09.2005 № Ф04-5908/2005 ).

Вариант 3. Ведение раздельного учета основывается на процентном отношении экспортной продукции к общему объему продукции.

Если у налогоплательщика отсутствует возможность распределять «входной» НДС прямым способом, то он может использовать метод, когда раздельный учет «входного» НДС между экспортными и внутренними операциями по всем производственным ресурсам ведется расчетным способом. При этом если в налоговом периоде проводились экспортные операции, то «входной» НДС распределяется между экспортными и внутренними операциями пропорционально доле таких операций в данном периоде (постановление ФАС Московского округа от 19.07.2007, 25.07.2007 № КА-А40/6810-07-П по делу № А40-27650/06-129-203). Такой вариант учета должен быть прописан в учетной политике (постановления ФАС Уральского округа от 28.04.2009 № Ф09-8988/08-С2 по делу № А47-6069/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2008 № Ф04-5168/2008 по делу №А03-11860/07-34 [определением ВАС РФ от 09.04.2009 №658/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ], ФАС Западно-Сибирского округа от 27.08.2008 № Ф04-5167/2008 по делу № А03-13639/2007-31 [определением ВАС РФ от 25.12.2008 №16748/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ]).

Вариант 4. Раздельный учет ведется пропорционально отношению стоимости экспортной продукции к общей стоимости реализованной продукции.

Данный способ учета предусматривает определение отношения выручки от реализации экспортной продукции к выручке от реализации продукции на внутреннем рынке (постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2009 по делу № А13-6020/2008, постановление ФАС Уральского округа от 14.02.2008 № Ф09-355/08-С2 по делу № А47-1723/07). При этом сумма НДС из книги покупок за период отгрузки продукции на экспорт пропорционально распределяется на две части (постановление ФАС Московского округа от 20.02.2007, 26.02.2007 № КА-А40/749-07 по делу № А40-33938/06-139-97):

НДС, приходящийся на экспортную продукцию.
НДС, относящийся к отгруженной на внутренний рынок продукции.

Таким же образом может определяться налог по операциям, облагаемым и необлагаемым НДС (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.12.2008 № А69-2186/08-5-Ф02-6256/08 по делу № А69-2186/08-5).

Какие документы подтверждают раздельный учет

Поскольку Налоговым кодексом РФ не перечислены документы, которыми подтверждается ведение раздельного учета, организация самостоятельно для себя решает, чем можно подтвердить такой учет. К таким документам, например, относятся:

Нужно ли представлять документы, подтверждающие раздельный учет

Налоговый кодекс (ст. 165, 172 НК РФ) не содержит требований представлять налоговым инспекторам вместе с декларацией документы, подтверждающие ведение раздельного учета, поэтому делать это налогоплательщики не обязаны. В пользу налогоплательщиков сложилась и судебная практика: таково, например, решение ФАС Московского округа в постановлении от 20.07.2010 № КА-А41/7691-10 по делу № А41-20286/07. Также указанные документы налогоплательщикам не обязательно представлять и в ходе камеральной проверки (ст. 88, 93 НК РФ).

При этом само по себе требование налоговиков о представлении документов - доказательств ведения раздельного учета является неправомерным (постановления ФАС Московского округа от 07.10.2008 № КА-А40/8592-08 по делу № А40-9998/08-151-31, от 11.09.2008 № КА-А40/6520-08 по делу № А40-51243/07-112-285).

Итоги

Необходимость ведения раздельного учета НДС при экспорте обусловлена правилами принятия входного налога к вычету. Принципы и методы ведения раздельного учета необходимо разработать самостоятельно и закрепить их в учетной политике. Также в учетной политике рекомендуется указать, какими документами вы будете подтверждать ведение раздельного учета НДС.