Главная Ликвидация бизнеса Модернизация основных средств в бюджетном учете. Какая проводка у бу модернизация. Капитальный ремонт основных средств в бухгалтерском учете

Модернизация основных средств в бюджетном учете. Какая проводка у бу модернизация. Капитальный ремонт основных средств в бухгалтерском учете

Компьютерная техника настолько привычна, что невозможно представить ни один офис без неё. Тем не менее, периодически бухгалтеры озадачиваются вопросом о том, как правильно учитывать оргтехнику. Время от времени публикуются новые разъяснения по этому поводу. Освежим и мы наши знания в этом вопросе, разберём варианты учёта для того чтобы выбрать оптимальный.

МПЗ или ОС?

Это первый вопрос, которым задается бухгалтер, беря в руки счёт-фактуру на приобретенную технику. Компьютер можно учитывать как в составе материально-производственных запасов, так и в составе основных средств.

Согласно ПБУ 6/01 «Учёт основных средств, п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ, и Письма Минфина от 17.02.2016 N 03-03-07/8700 для того чтобы приобретенная техника была отнесена к основным средствам, должны соблюдаться одновременно следующие требования:

Компьютер должен использоваться для управленческих нужд или для оказания платных услуг или производства продукции.

Не предназначен для дальнейшей перепродажи.

Использоваться будет не менее одного года.

Приносит экономическую выгоду (доход) в будущем.

Первоначальная стоимость приобретенного оргтехники должна составлять для целей бухгалтерского учета свыше 40 000,00 рублей, для налогового учета –100 000,00 рублей.

Предел стоимости, при котором относят приобретаемые ценности в состав основных средств для целей бухгалтерского учета устанавливается в учетной политике организации и может быть ниже 40 000,00 рублей, но не выше.

Учёт общим блоком или по-отдельности?

Это следующий вопрос. Основная комплектация компьютера включает:

системный блок;

источник бесперебойного питания;

клавиатура;

Так как эти составляющие самостоятельно функционировать не могут, их следует учитывать единым инвентарным объектом. А вот принтер, особенно если это МФУ можно учитывать отдельно, ведь он может работать независимо от компьютера.

Для определения относить ли в этом случае объект к основным средствам в учет берётся общая стоимость приобретенной техники. Чтобы было понятнее, разберём пример.

Пример 1.

Компанией «Вереск» была приобретена следующая техника:

В учетной политике предельная стоимость объектов, при которой они принимаются к учету как , установлена 40 000,00 рублей.

Компьютер приобретён для начальника отдела сбыта, следовательно, использоваться будет для управленческих нужд и не предназначен для перепродажи.

Таким образом, учитывать приобретенную технику следует как единый инвентарный объект, более того, если для наладки компьютера будет приглашен сторонний программист, которому будут оплачены услуги, эти расходы также следует включить в итоговую стоимость компьютера. Данные услуги рассматриваются как «доведение до состояния годного к эксплуатации».

Как видим, общая стоимость составляет 41 000,00 рублей, а значит это основные средства.

Для документального оформления поступления применяются следующие унифицированные формы документов:

Корреспонденция счетов	Наименование операции	Сумма, руб	Документ-основание
Д 08 - К 60	Стоимость комплектующих включена в первоначальную стоимость компьютера		Счёт/фактура
Д 01 - К 08	Компьютер принят к учету в качестве ОС		Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-1)
Д 20 (26) - К 02	Начислена и включена в состав расходов по компьютеру	684,70 рублей	Ведомость начисления амортизации

*Срок службы 5 лет. Годовая норма амортизации 20% (100%/5 лет). Норма в месяц - 1,67 % (20% / 12 месяцев).

Пример 2.

Той же компанией «Вереск» был приобретен ещё один компьютер, но с меньшей производительностью, а следовательно и дешевле:

В учетной политике предельная стоимость объектов, при которой они принимаются к учету как основные средства, установлена 40 000,00 рублей.

Компьютер приобретён для бухгалтера, использоваться будет для управленческих нужд и не предназначен для перепродажи.

Все составляющие будут собраны в один компьютер.

Не смотря на то, что на первый взгляд ситуация та же, что и с первым компьютером, но из обязательных условий для отнесения к основным средствам, не соблюдена стоимость – она ниже установленного порога. Следовательно, компьютер необходимо учитывать в составе материально-производственных запасов.

Для документального оформления поступления применяются в этом случае следующие унифицированные формы документов:

акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-1);

заполняется инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма N ОС-6);

инвентарная книга учета объектов основных средств (форма N ОС-6б).

Бухгалтерские проводки по учет компьютера как основных средств:

Ремонт или модернизация?

Рано или поздно возникает ситуация, когда необходимо либо отремонтировать, либо усовершенствовать имеющуюся технику.

Если приобретаются комплектующие, предназначенные для замены уже имеющейся в организации компьютерной техники, это однозначно материально-производственные запасы и им не нужно присваивать инвентарные номера.

Тогда возникает вопрос: «В чем разница между ремонтом и модернизацией?» (в плане учёта). Разница в том,что модернизация увеличивает стоимость основных средств, которые подлежат усовершенствованию, а ремонт – нет.

Необходимо четко определять характер расходов, так как на остаточную стоимость основных средств начисляется организации, следовательно, если необоснованно отнести расходы на ремонт к расходам на модернизацию и увеличить стоимость компьютера, вырастут расходы на уплату имущественного налога .

Итак, ремонт – это замена вышедшей из строя составляющей части компьютера на аналогичную по характеристикам (блок питания, монитор на такие же).

Если учет комплектующие учитываются как отдельные объекты, то при замене списываются пришедшие в негодность. Необходимо будет составить Акт списания. Если же заменяются части компьютера, который стоит на балансе как основное средство, то списывается стоимость установленных комплектующих.

Затраты списываются в месяце, когда они были понесены.

Пример 3.

Сгорел источник бесперебойного питания компьютера, который является основным средством.

Бухгалтерская проводка		Сумма, руб.	Документ-основание
Дт – Кт	Приобретен новый ИБП

"Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 2

Ни для кого не секрет, что большинство основных фондов бюджетных учреждений требует обновления, которое можно провести путем реконструкции, технического перевооружения или модернизации. Каждое из этих понятий имеет свой смысл, но затраты на проведение указанных операций в бюджетном учете отражаются одинаково. В данной статье речь пойдет о модернизации, отражении расходов по ее проведению и принятию их в целях налогообложения прибыли.

Поскольку Инструкция N 25н <1> не содержит определения термина "модернизация", обратимся курьером толковому словарю русского языка: модернизация - это изменение, усовершенствование, отвечающее современным требованиям, вкусам, например, модернизация оборудования. То есть модернизация основных средств - это не что иное, как их усовершенствование.

<1> Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина России от 10.02.2006 N 25н.

Несколько иная формулировка дана в Налоговом кодексе: к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. Как видно из приведенного определения, в налоговом учете под модернизацией подразумевается изменение назначения оборудования, в том числе и увеличение нагрузки на него, а все вместе это называется его "новыми качествами". При сравнении понятий "усовершенствование оборудования" и "наделение оборудования новыми качествами" между ними можно поставить знак равенства.

Таким образом, определение модернизации, данное в Налоговом кодексе, можно использовать в случае классификации проведенных строительно-ремонтных работ с целью их корректного отражения в бюджетном учете.

Известно, что расходы на модернизацию основного средства (равно как и расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию) увеличивают его первоначальную стоимость в бюджетном учете (п. 13 Инструкции N 25н). Именно на этой стадии возникают вопросы практического применения этого понятия. Рассмотрим некоторые из них.

Замена операционной системы компьютера

Как квалифицировать расходы по замене операционной системы компьютера и следует ли включать стоимость операционной системы Windows XP при ее замене в первоначальную стоимость компьютера или списывать на расходы? При первоначальной установке операционной системы затраты на ее приобретение уже были включены в первоначальную стоимость компьютера, поскольку использовать его без такой системы нельзя. В случае замены операционной системы на подобную (например, Windows XP на Windows XP) не происходит изменение назначения компьютера или его усовершенствование, значит, затраты на ее приобретение должны быть учтены как расходы учреждения по содержанию имущества (дебет счета 401 01 225 "Расходы на услуги по содержанию имущества"). В случае замены операционной системы на более усовершенствованную (Windows XP на Windows Vista) расходы на ее приобретение относятся на первоначальную стоимость компьютера (дебет счета 106 01 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства").

Принцип замены операционной системы в налоговом учете (когда компьютер приобретен и используется за счет средств внебюджетной деятельности) тот же, что и в бюджетном. Если устанавливается аналогичная операционная система, то расходы относятся к ремонтным и признаются в том периоде, в котором были осуществлены. Их можно списать в соответствии с п. 1 ст. 260 НК РФ. Если происходит установка более усовершенствованной системы - расходы следует отнести на увеличение первоначальной стоимости амортизируемого имущества в соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ.

Замена приспособлений к компьютеру

Замену приспособлений и принадлежностей (например, монитора, системного блока, перезаписывающего привода DVD компьютера и т.п.), выполняющих свои функции только в составе комплекса, нельзя рассматривать только как модернизацию объектов основных средств, на которых осуществляется указанная замена. Операции по замене вышедших из строя составляющих и комплектующих частей объектов основных средств следует рассматривать как использование прочих материалов при осуществлении текущего (капитального) ремонта основных средств. Следовательно, расходы на их приобретение подлежат отражению по ст. 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" ЭКР (счет 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" или счет 105 06 340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов").

Расходы на приобретение принтеров, флэш-драйверов, которые отражаются как объекты основных средств в бюджетном учете, согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации <2> осуществляются по ст. 310 "Увеличение стоимости основных средств" ЭКР. Их нужно учитывать как вложения в нефинансовые активы по дебету счета 106 01 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства".

<2> Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 08.12.2006 N 168н.

Пример 1 . Учреждение приобрело за счет бюджетных средств запасные части к компьютеру для проведения текущего ремонта стоимостью:

200 руб., в том числе НДС - 30,51 руб., - мышь;
3500 руб., в том числе НДС - 533,90 руб., - монитор.

Кроме того, операционная система, установленная на компьютере - Windows XP, была заменена на более усовершенствованную - Windows Vista. Ее стоимость составляет 6000 руб., в том числе НДС - 915,25 руб. Также был приобретен флэш-драйвер (USB flash) на сумму 4000 руб., в том числе НДС - 610,17 руб.

Расчеты с поставщиком проводились в два этапа:

1-й - предоплата в размере 30% стоимости запчастей - 1110 руб., за операционную систему и флэш-драйвер - 3000 руб.;

2-й - окончательный расчет в сумме 2590 руб. - за запчасти, 7000 руб. - за операционную систему и флэш-драйвер.

Указанные операции отражаются следующими записями на счетах бюджетного учета:


поставщику запасных частей
Отражена предварительная оплата операционной системы Windows Vista и флэш-драйвера
Получены запасные части
запчасти
Получен флэш-драйвер
Получена операционная система
Зачтен ранее перечисленный аванс за основные средства
запчасти
Отражен окончательный расчет за основные средства (операционной системы Windows Vista и флэш-драйвера)
Флэш-драйвер передан в эксплуатацию
Начислена амортизация на флэш-драйвер
Установлена операционная система на компьютер Windows Vista
Начислена амортизация на операционную систему на компьютер

Модернизация основных средств, приобретенных за счет бюджетного финансирования, на средства, полученные от приносящей доход деятельности

Недостаток бюджетного финансирования вынуждает учреждения проводить разного рода работы, в том числе и модернизацию оборудования, приобретенного на бюджетные средства, за счет средств от приносящей доход деятельности. В этом случае возникают как минимум два вопроса:

Как отразить указанные операции на счетах бюджетного учета?
Есть ли возможность принятия расходов для целей налогообложения?

Эти два вопроса взаимосвязаны, поэтому начнем со второго. Как известно, объектом обложения по налогу на прибыль признается прибыль, которая определяется как разница между доходами и расходами, определяемыми в соответствии с гл. 21 НК РФ (ст. 247 НК РФ). Расходами признаются любые затраты при условии, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Таким образом, расходы учреждения, финансируемые за счет приносящей доход деятельности, направленные на модернизацию основных средств, приобретенных за счет бюджетной деятельности и используемых в ней, нельзя учесть при исчислении налога на прибыль, так как они не связаны с получением дохода.

Как указывалось выше, по правилам бюджетного учета первоначальная стоимость основных средств должна увеличиться в случае их модернизации, то есть затраты, произведенные за счет приносящей доход деятельности и учтенные как вложения в нефинансовые активы по коду 2, нужно учитывать в бюджетном учете по тому же коду, что и основное средство, - по коду 1. При этом в учете по внебюджетной деятельности возникают убытки, которые, как мы выяснили, не принимаются для целей налогообложения, а в учете по бюджетной деятельности - доходы. Правила перевода нефинансовых активов с одного вида деятельности на другой разъяснены Минфином России в Письме от 25.05.2006 N 02-14-10а/1354. Правовые (организационные) требования к переводу сводятся к тому, что решение о переводе нефинансовых активов с внебюджетной деятельности на бюджетную деятельность принимает главный распорядитель бюджетных средств, на которого в соответствии с Указом Президента РФ от 09.03.2004 N 314 "О системе и структуре федеральных органов государственной власти" распространяются указанные полномочия. В случае если активы были приняты к учету в текущем году, убытки по внебюджетной деятельности относятся на счет 2 401 01 241 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям". В бюджетной деятельности операции отражаются с использованием счета 1 401 01 180 "Прочие доходы".

Пример 2 . Бюджетное учреждение заключило договор с ООО "Импульс" на проведение модернизации научного оборудования, приобретенного за счет бюджетных средств. Стоимость услуг по договору составила 75 200 руб., в том числе НДС - 11 471,19 руб. Расчеты с ООО "Импульс" произведены за счет внебюджетных средств путем перечисления предоплаты. После окончания работ учреждение получило от главного распорядителя разрешение на перевод капитальных вложений по модернизации оборудования, произведенных за счет средств от внебюджетной деятельности, на учет по бюджетной деятельности.

Прежде чем отразить указанные операции на счетах бюджетного учета, следует сказать о праве бюджетных учреждений предусматривать авансирование при заключении договоров (контрактов) на поставку товаров (работ, услуг), подлежащих оплате за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности. По мнению Минфина, выраженному в Письме от 14.07.2006 N 02-13-10/1902, при расчетах по договорам на поставку товаров, работ, услуг за счет внебюджетных средств учреждения вправе предусматривать 100%-ную предоплату в соответствии со сметами доходов и расходов и в пределах остатков средств на их лицевых счетах.

Кроме того, в соответствии с Федеральным законом от 19.12.2006 N 238-ФЗ "О федеральном бюджете на 2007 год" при заключении договоров (государственных контрактов) на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг получатель средств федерального бюджета вправе предусматривать авансовые платежи в размере 100% суммы договора (контракта) по договорам, подлежащим оплате за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности.

Также следует оговориться, что если учреждение является плательщиком НДС по внебюджетной деятельности, то сумму НДС, относящуюся к стоимости услуг, работ по модернизации оборудования, нельзя принимать к вычету (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Соответственно, в учете по внебюджетной деятельности не надо выделять НДС на счете 210 01 000 "Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам".

В бюджетном учете учреждения указанные операции отражаются следующим образом:


По внебюджетной деятельности
Перечислен аванс ООО "Импульс"
Приняты работы по модернизации оборудования
Зачтен ранее перечисленный аванс
Списаны (переведены) капитальные вложения по модернизации оборудования на бюджетную деятельность
По бюджетной деятельности
Приняты на учет капитальные вложения по модернизации оборудования на учет по бюджетной деятельности
Увеличена первоначальная стоимость оборудования на сумму модернизации

Срок полезного использования объектов после модернизации в бюджетном учете

В соответствии с п. 39 Инструкции N 25н, в случае улучшения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации, срок полезного использования по этому объекту пересматривается. Разумно предположить, что нормы амортизации также пересчитываются. Конкретных рекомендаций по поводу пересмотра срока полезного использования Инструкция N 25н не содержит. Поэтому логично обратиться к п. 39 указанной Инструкции, согласно которому срок полезного использования основных средств определяется при принятии объектов к учету в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы <3> (далее - Классификация).

<3> Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

Пример 3 . Оборудование относится к четвертой амортизационной группе. При вводе его в эксплуатацию был установлен максимальный срок полезного использования - 7 лет. На момент проведения модернизации оно прослужило 5 лет. Первоначальная стоимость оборудования составляет 150 000 руб., затраты на модернизацию составили 45 000 руб., балансовая стоимость после модернизации равна 195 000 руб.

Какой срок полезного использования можно установить для данного объекта? По мнению автора статьи, при пересмотре для целей бюджетного учета срока амортизации не обязательно соблюдать "нижнюю планку" соответствующей амортизационной группы, поскольку оборудование уже находилось в эксплуатации. Так, для четвертой амортизационной группы срок эксплуатации должен быть установлен свыше 5 (нижняя планка) до 7 лет включительно. Новый (пересмотренный) срок амортизации не может быть установлен свыше 7 лет, но он может быть установлен как 2 или 4 года в зависимости от того, сколько времени основное средство находилось в эксплуатации, и степени (уровня) модернизации.

Допустим, что в нашем примере на основании п. 39 Инструкции N 25н срок полезного использования был пересмотрен и установлен новый срок полезного использования 4 года. Однако отсчет его вести надо от даты, когда первоначальная стоимость оборудования была увеличена на сумму модернизации, или от даты пересмотра срока полезного использования. Таким образом, в нашем примере до проведения амортизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений составила 1785,71 руб. (150 000 руб. / 84 мес.). При пересмотре нормы амортизации логично применить иные правила ее расчета, которые отличаются от правил, установленных Инструкцией N 25н. В данном случае норма амортизации должна рассчитываться исходя из остаточной стоимости плюс сумма модернизации, а не балансовой стоимости объекта, как указано в п. 39 Инструкции N 25н. Балансовой стоимостью основных средств является их первоначальная стоимость с учетом достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки основных средств (п. 13 Инструкции N 25н). Таким образом, в балансовой стоимости присутствует ранее начисленная амортизация, которая уже была списана на расходы.

Определение нормы амортизации с учетом балансовой стоимости приведет к повторному списанию на расходы самортизированной части стоимости основных средств. В нашем примере после модернизации ежемесячная сумма амортизации составит 1830,36 руб. ((150 000 руб. - (1785,71 руб. x 60 мес.) + 45 000 руб.) / 48 мес.). Однако мы не претендуем на истину в последней инстанции. Этот способ пересчета нормы амортизации учреждениям целесообразно согласовать с главным распорядителем (распорядителем), то есть с вышестоящим органом. В отношении коммерческих учреждений подобные разъяснения со ссылкой на ПБУ "Учет основных средств" <4> (в бюджетных учреждениях не применяется) содержатся в Письме Минфина России от 23.06.2004 N 07-02-14/144.

<4> Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".

Может ли учреждение в случае проведения модернизации основного средства не пересматривать срок полезного использования объекта для целей бюджетного учета? По нашему мнению, Инструкция N 25н не рассматривает такой вариант.

Срок полезного использования после модернизации в налоговом учете

Учет амортизируемого имущества и начисление по нему амортизации в целях налогообложения прибыли производятся по данным налогового учета в соответствии с гл. 25 НК РФ. Особенности организации налогового учета амортизируемого имущества и операций с ним определены ст. ст. 322, 323 НК РФ. В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств, как и в бюджетном учете, изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. Однако в отношении обязанности пересматривать (увеличивать) срок полезного использования Налоговый кодекс не содержит жестких норм. В абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ говорится о том, что налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после ввода его в эксплуатацию, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования.

При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство. Кроме того, в абз. 3 рассматривается вариант, когда не происходит увеличения срока полезного использования в результате модернизации. В этом случае при исчислении амортизации учитывается оставшийся срок полезного использования.

Минфин в Письме от 10.10.2005 N 03-03-04/1/264 трактует абз. 3 п. 1 ст. 258 НК РФ следующим образом: если налогоплательщик увеличил первоначальную стоимость основного средства после проведенной модернизации и оставил срок его полезного использования неизменным, то норма амортизации, установленная при введении в эксплуатацию этого основного средства, не пересчитывается. Однако по законам математики, если не увеличить срок амортизации и оставить неизменной ее норму, но увеличить первоначальную стоимость основного средства, то период полного списания его стоимости будет выше, чем срок полезного использования. Финансовое ведомство не спорит с этим. В Письме от 10.11.2006 N 03-03-04/2/235 Минфин разъяснил, что в этом случае увеличивается период начисления амортизации, что вполне закономерно, так как срок полезного использования рассчитан на простую эксплуатацию амортизируемого имущества (без проведения модернизаций, реконструкций, дооборудований и т.п., продлевающих сроки его эксплуатации).

Особый интерес представляют разъяснения Минфина в отношении увеличения срока полезного использования в случае, если первоначально налогоплательщиком был установлен максимальный срок полезного использования, то есть его "верхний предел". В этом случае налогоплательщик уже не может увеличить срок полезного использования объекта.

Например , на балансе налогоплательщика находится специальный автомобиль. Согласно Классификации он относится к четвертой амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше 5 до 7 лет). При начислении амортизации налогоплательщик установил по нему в налоговом учете срок полезного использования - 5 лет. После модернизации он вправе увеличить по данному имуществу срок полезного использования только на 2 года. Если срок полезного использования по имуществу уже был установлен 7 лет, то, несмотря на модернизацию, организация не имеет права увеличить срок его полезного использования.

Л.Максимова

Главный редактор журнала

"Бюджетные организации:

бухгалтерский учет

и налогообложение"

Замена комплектующих в компьютере может происходить при его ремонте или модернизации. Поскольку в бухучете и при налогообложении операции по ремонту и модернизации отражаются по-разному, важно правильно их классифицировать. Сделать это можно исходя из цели проведения ремонта и модернизации. Основной целью ремонтных работ является устранение неисправностей, из-за которых невозможно эксплуатировать основное средство.

В отличие от ремонта модернизация проводится с целью улучшить характеристики и изменить назначение основного средства (абз. 2 п. 2 ст. 257 НК РФ). Поэтому замена вышедшего из строя элемента компьютера признается ремонтом. Если же замена связана не с физическим износом комплектующих, а с моральным – это модернизация. Например, если вместо устаревших комплектующих установили более современные с лучшими характеристиками. Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 6 ноября 2009 г. № 03-03-06/4/95, от 27 мая 2005 г. № 03-03-01-04/4/67 и от 1 декабря 2004 г. № 03-03-01-04/1/166.

Ситуация: можно ли учесть как ремонт замену вышедших из строя комплектующих в компьютере на более современные с лучшими характеристиками?

Да, можно, при условии что после замены комплектующих функциональное назначение компьютера не изменилось.

Одним из основных условий отнесения замены комплектующих к ремонту является неисправность компьютера. Однако если характеристики компьютера улучшились, то замена комплектующих может быть признана модернизацией. В этом случае при разграничении модернизации и ремонта необходимо определить, не привело ли улучшение характеристик к изменению функционального назначения компьютера. Например, до замены комплектующих, приведшей к улучшению характеристик, компьютер использовался как рабочая станция, а после замены – как сервер для поддержания нормальной работы сети. В этом случае замена комплектующих при налоговой проверке может быть признана модернизацией (абз. 2 п. 2 ст. 257 НК РФ). Если функциональное назначение компьютера не изменилось, то замена комплектующих признается ремонтом. Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 9 октября 2006 г. № 03-03-04/4/156 и от 27 мая 2005 г. № 03-03-01-04/4/67.

Разделяют данную позицию арбитражные суды. По их мнению, замена неисправных частей объекта основных средств на более мощные (совершенные) не является модернизацией. Если в результате такой замены технологическое или производственное назначение объекта не изменилось, то, несмотря на улучшение его эксплуатационных характеристик, затраты на замену неисправных узлов (агрегатов) следует квалифицировать как расходы на ремонт основного средства (см., например, постановления ФАС Московского округа от 23 июля 2008 г. № КА-А40/6654-08, от 14 августа 2006 г. № КА-А40/7489-06, Уральского округа от 17 июня 2008 г. № Ф09-4293/08-С3, от 7 июня 2006 г. № Ф09-4680/06-С7, Северо-Западного округа от 21 августа 2007 г. № А56-20587/2006).

Бухучет: комплектующие

Запасные комплектующие для компьютера (монитор, клавиатура, мышь, процессор, жесткий диск, CD-ROM и т. п.) учитываются в составе материалов (Инструкция к плану счетов). Поэтому учет операций, связанных с поступлением и списанием комплектующих в бухучете, аналогичен общему порядку поступления и списания материалов.

Поступление, перемещение и выбытие комплектующих для компьютера в бухучете отразите на субсчете 10-5 «Запасные части» к счету 10 «Материалы».

Бухучет: ремонт

В бухучете затраты на ремонт отразите в том отчетном периоде, к которому они относятся. Они включаются в состав расходов по обычным видам деятельности (п. 27 ПБУ 6/01, подп. 5, 7 ПБУ 10/99). Поэтому списание комплектующих при ремонте компьютера отразите проводкой:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44...) Кредит 10-5

– списаны комплектующие на ремонт компьютера.

Такой порядок предусмотрен пунктом 67 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Ситуация: нужно ли составлять акт по форме № ОС-3 при замене неисправных комплектующих в компьютере?

Если местонахождение компьютера при ремонте не меняется, то составлять акт по форме № ОС-3 не нужно.

Объясняется это тем, что составление этого акта обязательно при приеме-сдаче основного средства от заказчика к исполнителю (указания по заполнению формы № ОС-3 , утвержденные постановлением Госкомстата России от 21 января 2001 г. № 7). Например, если компьютер был передан для ремонта подрядчику или в ремонтную службу организации.

Если же при ремонте местонахождение объекта не меняется (т. е. он не был передан подрядчику или в ремонтную службу), то приема-передачи основного средства не происходит. Однако в данном случае замену комплектующих в компьютере необходимо документально подтвердить (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Для этого можно составить акт о замене запчастей в объекте основных средств.

Совет: чтобы упростить документооборот, акты о замене комплектующих в компьютере можно составлять в конце месяца по каждому исполнителю работ.

Бухучет: модернизация

Затраты на модернизацию учтите на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» с последующим включением в первоначальную стоимость основного средства (п. 42 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). Чтобы обеспечить возможность получения данных по видам капитальных вложений, к счету 08 целесообразно открыть субсчет «Расходы на модернизацию».

В бухучете списание комплектующих при модернизации компьютера отразите проводкой:

– списаны комплектующие на модернизацию компьютера.

После замены комплектующих при модернизации нужно составить акт по форме № ОС-3 . Он утверждается руководителем организации и передается бухгалтеру. Сведения о модернизации отразите в инвентарной карточке учета компьютера по форме № ОС-6 (ОС-6а ) или в инвентарной книге по форме № ОС-6б (предназначена для малых предприятий ) (п. 40 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). В бухучете при этом сделайте проводку:

– увеличена первоначальная стоимость компьютера на стоимость комплектующих.

Такой порядок установлен в пункте 42 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

О том, как начислять амортизацию после модернизации компьютера, см. .

Ситуация: как в бухучете списать расходы на модернизацию компьютера, стоимость которого была учтена единовременно? Она не превышает 40 000 руб., а согласно учетной политике организации объекты с такой стоимостью отражаются в составе МПЗ.

Расходы на модернизацию также можно списать единовременно.

Организация имеет право учитывать активы, полностью соответствующие признакам основных средств, но стоимостью не более 40 000 руб., в качестве МПЗ на счете 10 (п. 5 ПБУ 6/01, Инструкция к плану счетов). Это означает, что при учете стоимости таких объектов следует руководствоваться нормами ПБУ 5/01. В этом нормативном акте не предусмотрено увеличения стоимости МПЗ после проведения работ по модернизации объектов. Поэтому, независимо от суммы, все затраты на модернизацию компьютера, ранее учтенного в составе МПЗ, можно учесть в составе расходов единовременно.

Бухучет: использование старых комплектующих

После замены старые комплектующие могут быть пригодны для дальнейшего использования. Например, организация может продать их либо использовать при ремонте других компьютеров. В этом случае при поступлении замененных комплектующих заполняется накладная по форме № М-11 (п. 57 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).

Ситуация: как отразить в бухучете поступление и использование комплектующих, замененных при модернизации или ремонте компьютера. Комплектующие пригодны для дальнейшего использования?

Поступление демонтированных комплектующих отразите в составе прочих доходов. Старые комплектующие могут быть пригодны для дальнейшего использования, например, для ремонта.

Организация может руководствоваться положениями пункта 79 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н. В нем сказано, что пригодные для использования детали, узлы и агрегаты выбывающих объектов основных средств приходуются по текущей рыночной стоимости. Поступление таких комплектующих отразите в составе прочих доходов. Под рыночной стоимостью в данном случае понимается сумма денежных средств, которая может быть получена организацией в результате продажи комплектующих для компьютера (п. 9 ПБУ 5/01).

При поступлении комплектующих для компьютера на склад сделайте проводку:

Дебет 10-5 Кредит 91-1

– оприходованы комплектующие для компьютера, бывшие в эксплуатации (на основании требования-накладной по форме № М-11.

Иногда, чтобы привести замененные комплектующие в пригодное состояние, организации ремонтируют их. В этом случае в стоимость восстановленных комплектующих нужно включить затраты на ремонт (п. 11 ПБУ 5/01).

Если в дальнейшем комплектующие будут проданы, в бухучете сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 10-5

– списана стоимость проданных комплектующих на расходы на продажу.

Если в дальнейшем комплектующие будут использованы при ремонте других компьютеров, в бухучете сделайте проводку:

Дебет 20 (23, 26, 25, 29, 44...) Кредит 10-5

– списаны комплектующие на ремонт компьютеров.

Налог на прибыль: ремонт

В налоговом учете компьютеры признаются основными средствами, если стоят более 100 000 руб. (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Поэтому, если комплектующие использованы при ремонте такого компьютера (основного средства), их стоимость включите в состав прочих расходов на основании пункта 1 статьи 260 Налогового кодекса РФ.

Специального порядка учета расходов на ремонт компьютера, не являющегося основным средством, в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено. Поэтому затраты на ремонт такого имущества организация вправе учесть как прочие расходы согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Такой вывод позволяют сделать разъяснения Минфина России, данные в письме от 30 июня 2008 г. № 03-03-06/1/376.

Организации, применяющие метод начисления, налоговую базу уменьшают по мере замены комплектующих в компьютере (п. 5 ст. 272 НК РФ). Если организация применяет кассовый метод, налоговая база уменьшается по мере замены и оплаты комплектующих поставщику (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении замены комплектующих при ремонте компьютера. Организация применяет общую систему налогообложения

В феврале на компьютере, установленном в бухгалтерии ООО «Альфа», вышел из строя блок питания. Для его замены организация приобрела новый блок питания по цене 2360 руб. (в т. ч. НДС – 360 руб.). Старый блок питания не подлежит восстановлению. В этом же месяце был составлен акт о замене блока питания. «Альфа» применяет метод начисления и платит налог на прибыль помесячно. Операций, не облагаемых НДС, организация не выполняет. Учет материалов организация ведет без отражения на счетах 15 и 16.

В феврале бухгалтер «Альфы» сделал следующие записи:

Дебет 10-5 Кредит 60
– 2000 руб. (2360 руб. – 360 руб.) – приобретен блок питания;

Дебет 19 Кредит 60
– 360 руб. – учтен НДС со стоимости блока питания;

– 360 руб. – принят к вычету НДС;

Дебет 60 Кредит 51
– 2360 руб. – перечислены денежные средства за блок питания;

Дебет 26 Кредит 10-5
– 2000 руб. – списана стоимость блока питания на текущие расходы организации.

При расчете налога на прибыль за февраль бухгалтер «Альфы» учел в составе расходов на ремонт основных средств стоимость блока питания в размере 2000 руб.

Налог на прибыль: модернизация

Когда комплектующие использованы для улучшения технических характеристик (по сути – модернизации) компьютера, не являющегося основным средством, спишите их стоимость в уменьшение налогооблагаемой прибыли по окончании работ (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Комплектующие, использованные при модернизации основного средства, включите в его первоначальную стоимость (п. 2 ст. 257 НК РФ). Если организация применяет метод начисления, первоначальную стоимость компьютера увеличьте по мере замены комплектующих (п. 1 ст. 272 НК РФ). Если организация применяет кассовый метод, первоначальную стоимость компьютера увеличьте по мере замены и оплаты комплектующих (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Организация имеет право единовременно учесть не более 10 процентов (30% – в отношении основных средств, входящих в третью–седьмую амортизационные группы) стоимости комплектующих, использованных при модернизации компьютера, в составе расходов (п. 9 ст. 258 НК РФ). Подробнее об этом см. Как отразить в учете модернизацию основных средств .

После модернизации организация может увеличить срок полезного использования компьютера. Это возможно, если после модернизации характеристики компьютера изменились так, что это позволит эксплуатировать его дольше ранее установленного срока. При этом увеличить срок полезного использования можно в пределах амортизационной группы, к которой относится компьютер. Поэтому, если изначально был установлен максимальный срок использования, увеличить его после модернизации нельзя. Такие правила установлены в пункте 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Компьютерная техника относится ко второй амортизационной группе (Классификация, утвержденная постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1). То есть по приобретенным компьютерам может быть установлен максимальный срок полезного использования – 36 месяцев (п. 3 ст. 258 НК РФ).

После модернизации амортизацию по компьютеру начисляйте по прежним нормам. В отличие от налогового учета, в бухучете амортизация по модернизированному компьютеру начисляется исходя из оставшегося срока полезного использования (т. е. по новым нормам). Поэтому если до модернизации ежемесячные суммы амортизационных отчислений в бухгалтерском и налоговом учете совпадали, то после ее проведения они будут отличаться.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении замены комплектующих при модернизации компьютера (основного средства). Организация применяет общую систему налогообложения

В январе модернизировали компьютер главного бухгалтера ООО «Альфа», который был приобретен в 2014 году. А именно главному бухгалтеру заменили старый монитор на новый, жидкокристаллический, стоимость которого составила 11 800 руб. (в т. ч. НДС – 1800 руб.). В этом же месяце был составлен акт по форме № ОС-3. В дальнейшем организация планирует реализовать старый монитор по цене 2360 руб. (в т. ч. НДС – 360 руб.). «Альфа» применяет метод начисления и платит налог на прибыль помесячно. Операций, не облагаемых НДС, организация не выполняет. Учет материалов организация ведет без отражения на счетах 15 и 16.

Для отражения в учете полученных запчастей бухгалтер «Альфы» открыл к счету 10 субсчет «Запчасти, выявленные в ходе ремонта».

Первоначальная стоимость компьютера, по которой он принят к учету, составляет 42 300 руб. Компьютерная техника относится ко второй амортизационной группе. При принятии компьютера к учету был установлен максимальный срок полезного использования – 3 года (36 месяцев). Для целей бухгалтерского и налогового учета амортизация начисляется линейным методом.

Для целей бухучета годовая норма амортизации по компьютеру составляет 33,3333 процента (1: 3 × 100%), годовая сумма амортизации – 14 100 руб. (42 300 руб. × 33,3333%), ежемесячная сумма амортизации – 1175 руб./мес. (14 100 руб. : 12 мес.).

Для целей налогового учета ежемесячная норма амортизации по компьютеру равна 2,7778 процента (1: 36 мес. × 100%), ежемесячная сумма амортизационных отчислений – 1175 руб./мес. (42 300 руб. × 2,7778%).

В январе бухгалтер «Альфы» сделал следующие записи:

Дебет 10-5 Кредит 60
– 10 000 руб. (11 800 руб. – 1800 руб.) – приобретен монитор;

Дебет 19 Кредит 60
– 1800 руб. – учтен НДС со стоимости монитора;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 1800 руб. – принят НДС к вычету;

Дебет 60 Кредит 51
– 11 800 руб. – перечислены денежные средства за монитор;

Дебет 08 субсчет «Расходы на модернизацию» Кредит 10-5
– 10 000 руб. – списан новый монитор;

Дебет 01 Кредит 08 субсчет «Расходы на модернизацию»
– 10 000 руб. – увеличена первоначальная стоимость компьютера на расходы на приобретение нового монитора;

Дебет 10 субсчет «Запчасти, выявленные в ходе ремонта» Кредит 91-1
– 2000 руб. (2360 руб. – 360 руб.) – оприходован старый монитор;

Дебет 26 Кредит 02
– 1175 руб. – начислена амортизация по компьютеру.

При расчете налога на прибыль за январь бухгалтер учел во внереализационных доходах рыночную стоимость старого монитора в сумме 2000 руб., а в расходах – амортизационные отчисления по компьютеру в сумме 1175 руб.

Замена монитора не привела к увеличению срока полезного использования компьютера. Поэтому для целей бухгалтерского и налогового учета срок полезного использования компьютера не пересматривался. В бухучете амортизация по оборудованию начислялась в течение 26 месяцев. Поэтому для целей бухучета оставшийся срок полезного использования основного средства после реконструкции составляет 10 месяцев (36 мес. – 26 мес.).

Первоначальная стоимость компьютера с учетом расходов на приобретение нового монитора составила 52 300 руб. (42 300 руб. + 10 000 руб.). Остаточная стоимость компьютера без учета этих расходов равна 11 750 руб. (42 300 руб. – 1175 руб./мес. × 26 мес.), а с учетом – 21 750 руб. (11 750 руб. + 10 000 руб.).

Для целей бухучета ежемесячная сумма амортизации – 2175 руб./мес. (21 750 руб. : 10 мес.). В налоговом учете ежемесячная сумма амортизационных отчислений после модернизации составила:
52 300 руб. × 2,7778% = 1453 руб./мес.

Поскольку после модернизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений для целей бухгалтерского и налогового учета стала отличаться, у организации возникла временная разница в размере 722 руб. (2175 руб./мес. – 1453 руб./мес.), приводящая к образованию отложенного налогового актива.

С февраля по ноябрь (10 месяцев) начисление амортизационных отчислений бухгалтер отражал проводкой:

Дебет 26 Кредит 02
– 2175 руб. – начислена амортизация по модернизированному компьютеру;

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 144 руб. (722 руб. × 20%) – начислен отложенный налоговый актив с разницы между ежемесячными амортизационными отчислениями для целей бухгалтерского и налогового учета.

В ноябре в бухучете компьютер был полностью самортизирован (52 300 руб. – 1175 руб./мес. × 26 мес. – 2175 руб./мес. × 10 мес.). Поэтому с декабря бухгалтер прекратил начислять по нему амортизацию.

В налоговом учете компьютер не самортизирован на сумму 7220 руб. (52 300 руб. – 1175 руб./мес. × 26 мес. – 1453 руб./мес. × 10 мес.), поэтому в налоговом учете бухгалтер продолжил начислять амортизацию.

С декабря при начислении амортизации для целей налогового учета бухгалтер списание отложенного актива отражал проводкой:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– 291 руб. (1453 руб. × 20%) – списан отложенный налоговый актив.

Налог на прибыль: использование старых комплектующих

Ситуация: как отразить при расчете налога на прибыль поступление и использование комплектующих, которые пришлось заменить при модернизации или ремонте компьютера? Комплектующие пригодны для дальнейшего использования.

При расчете налога на прибыль стоимость материалов, полученных при ремонте (модернизации) компьютера, включите в состав внереализационных доходов. Тот факт, является компьютер основным средством или учтен как материально-производственные запасы, значения не имеет. Этот вывод следует из статьи 250 Налогового кодекса РФ, писем Минфина России от 14 октября 2010 г. № 03-03-06/1/647, от 6 октября 2009 г. № 03-03-06/1/647, от 28 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/620 и ФНС России от 23 ноября 2009 г. № 3-2-13/227.

Отразить доходы нужно в момент поступления запчастей на склад (при составлении накладной по форме № М-11) (подп. 1 п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 НК РФ). Материалы включите в состав доходов по рыночной стоимости , определенной по правилам статьи 105.3 Налогового кодекса РФ (п. 5 ст. 274 НК РФ).

Можно ли списать в расходы оприходованные детали, зависит от того, является компьютер основным средством или нет.

Если запчасти получены от ремонта (модернизации) основного средства, их стоимость можно учесть в расходах при дальнейшем использовании в деятельности организации. Налогооблагаемую прибыль можно уменьшить на стоимость запчастей, которая ранее вошла в доход при их получении в ходе ремонта (модернизации). Такое право прописано в пункте 2 статьи 254 Налогового кодекса РФ. В нем сказано, что в составе материальных расходов организация вправе учесть стоимость пригодных для дальнейшего использования излишков МПЗ, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже и разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при их ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении, частичной ликвидации.

Если организация примет решение продать запчасти, полученные в ходе ремонта (модернизации) компьютера, то их стоимость можно учесть в составе расходов от реализации (подп. 2 п. 1 ст. 268, абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ).

Порядок определения стоимости извлеченных запчастей прописан в абзаце 2 пункта 2 статьи 254, пунктах 13 и 20 статьи 250 Налогового кодекса РФ.

ОСНО: НДС

Входной НДС по комплектующим, приобретенным для замены в компьютере, примите к вычету в обычном порядке (абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ). То есть после принятия на учет указанных комплектующих и при наличии счета-фактуры (п. 1 ст. 172 НК РФ). Исключение из этого правила, в частности, составляют случаи, когда:

организация пользуется освобождением от уплаты НДС;

организация использует компьютер только для выполнения не облагаемых НДС операций.

В этих случаях входной НДС учтите в стоимости комплектующих, использованных при модернизации или ремонте компьютера. Такой порядок следует из пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Если организация использует компьютер для выполнения как облагаемых, так и не облагаемых НДС операций, входной налог со стоимости комплектующих распределите (п. 4 ст. 170 НК РФ).

При расчете налога на имущество расходы на приобретение комплектующих, включенных в первоначальную стоимость компьютера, учтите с 1-го числа месяца, следующего за окончанием модернизации (п. 4 ст. 376 НК РФ).

УСН

Если организация на упрощенке платит единый налог с доходов, расходы на замену комплектующих в компьютере налоговую базу не уменьшают (п. 1 ст. 346.14 НК РФ).

Если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами, то, как отражать в расходах замену комплектующих, зависит от стоимости компьютера.

Компьютеры признаются основными средствами, если стоят более 100 000 руб. (п. 4 ст. 346.16, п. 1 ст. 257 НК РФ). Поэтому, если комплектующие использованы при ремонте такого компьютера (основного средства), их стоимость уменьшает налоговую базу на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

О том, как учесть расходы на замену комплектующих при модернизации основного средства, см. Как отразить в учете модернизацию основных средств .

Специального порядка учета расходов на ремонт (модернизацию) компьютера, который к основным средствам не относится, в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено. Поэтому затраты на ремонт (модернизацию) такого имущества организации вправе списать по статьям расходов, предусмотренным пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. При условии, что все требования, предъявляемые главой 26.2 Налогового кодекса РФ к порядку признания данных затрат, выполнены (расходы экономически обоснованны, документально подтверждены, оплачены и т. д.) (п. 2 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17, п. 1 ст. 252 НК РФ). Стоимость устройств, приобретенных для замены вышедших из строя элементов компьютерной техники, можно учесть в составе материальных расходов (подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 346.16, подп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ). Такой вывод позволяют сделать разъяснения Минфина России, данные в письме от 14 ноября 2008 г. № 03-11-04/2/169.

Налоговую базу уменьшайте по мере замены и оплаты комплектующих (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Ситуация: как отразить на упрощенке поступление и использование комплектующих, которые пришлось заменить при модернизации или ремонте компьютера? Комплектующие пригодны для дальнейшего использования.

Стоимость комплектующих, полученных в результате ремонта (модернизации) компьютера, при расчете единого налога включите в состав внереализационных доходов (ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Тот факт, является компьютер основным средством или учтен как материально-производственные запасы, значения не имеет.

Отразить доходы нужно в момент поступления запчастей на склад (при составлении накладной по форме № М-11) по рыночным ценам (п. 1 ст. 346.17, п. 4 ст. 346.18 НК РФ).

Если в дальнейшем такие запчасти будут использованы повторно (реализованы), их не удастся учесть в расходах.

Организации, которые платят единый налог с доходов, при расчете налоговой базы никакие расходы не учитывают (п. 1 ст. 346.14, п. 4 ст. 346.18 НК РФ).

Организации, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, любые расходы признают только после их фактической оплаты. Оплатой признается прекращение обязательств перед поставщиками путем перечисления денежных средств или иным способом. Такой порядок предусмотрен пунктом 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.

При получении комплектующих, замененных при модернизации или ремонте компьютера, у организации не возникает никаких обязательств. Более того, выявление таких материалов не связано с появлением каких-либо расходов, поскольку экономические выгоды организации не уменьшаются. Дальнейшее использование в производстве или реализация бывших в употреблении комплектующих тоже не повлияет на расчет единого налога. Ведь условие о погашении задолженности в отношении поступившего имущества так и останется невыполненным.

Таким образом, никаких оснований для того, чтобы включать в расходы стоимость комплектующих, замененных при модернизации (ремонте), у организаций, которые применяют упрощенку, нет.

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на расчет налоговой базы расходы на замену комплектующих в компьютере не влияют.

ОСНО и ЕНВД

Компьютер может использоваться в деятельности организации, облагаемой ЕНВД, и деятельности, с которой организация платит налоги по общей системе налогообложения. В этом случае если замена комплектующих проводилась при модернизации, то для целей расчета налога на прибыль нужно распределить ежемесячную сумму амортизационных отчислений. Для целей расчета налога на имущество – остаточную стоимость основного средства с учетом расходов на модернизацию. Такой порядок следует из пункта 9 статьи 274 и пункта 7 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.

Если замена комплектующих не признается модернизацией компьютера, то нужно распределить расходы на их приобретение (п. 9 ст. 274 НК РФ). Расходы на приобретение комплектующих для компьютера, используемого в одном виде деятельности организации, распределять не нужно.

НДС, выделенный в счете-фактуре на приобретение комплектующих для компьютера, также нужно распределить. Распределите НДС пропорционально доле операций, облагаемых этим налогом. Долю операций, облагаемых НДС, определите исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав), облагаемых НДС, в общем объеме отгрузки за налоговый период. Такой порядок предусмотрен в пунктах 4, 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Сумму НДС, которую нельзя принять к вычету, прибавьте к доле расходов по деятельности организации, облагаемой ЕНВД (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).

УЧЕТ РАСХОДОВ НА МОДЕРНИЗАЦИЮ КОМПЬЮТЕРА

Учитываем компьютер: основное средство или предмет?

Определение основных средств дано в п.2 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, в редакции постановления Минэкономики, Минфина, Минстата и Минстройархитектуры РБ от 30.03.2004 № 87/55/33/5 (с изменениями и дополнениями) (далее - Инструкция № 87/55/33/5). Согласно данному пункту основные средства представляют собой совокупность вещей, сохраняющих свою материально-вещественную форму, используемых организацией в хозяйственной деятельности в течение длительного (более 12 месяцев) периода, стоимость единицы которых при этом превышает величину, установленную учетной политикой организации в соответствии с законодательством.

Фактический срок полезного использования до модернизации равен 26 месяцам. Начисление амортизации после модернизации организация производит с учетом остаточного срока службы и амортизируемой стоимости, равной остаточной.

Если бы организация решила увеличить срок полезного использования компьютера, например, до 48 месяцев, норму амортизации нужно было бы рассчитывать с учетом нового срока полезного использования. В нашем примере норма амортизации составила бы 25% (12 / 48 мес. х 100%), а новая ежемесячная сумма амортизации -12 937 руб. (920 000 - 399 000 + 100 000) х 25% / 12).

При нелинейном способе начисления амортизации сумма амортизации определяется как произведение остаточной стоимости компьютера и рассчитанной нормы амортизации. Амортизируемая стоимость объекта равна остаточной и определяется как первоначальная за минусом накопленной амортизации.

Как и в предыдущем случае, амортизация, исходя из новых условий (возросшей остаточной стоимости компьютера и нового срока полезного использования, если он увеличен), должна начисляться начиная с месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию при линейном и нелинейном способе начисления амортизации, и с месяца, в котором завершилась модернизация при производительном способе начисления амортизации.

Если компьютер был самортизирован полностью, то организации также следует увеличить первоначальную стоимость компьютера на затраты на модернизацию. Норма амортизации рассчитывается исходя из выбранного срока полезного использования.

Пример 2

На балансе организации числится компьютер, который к марту 2006 г. был полностью самортизирован, но продолжал использоваться. Его первоначальная стоимость составила 500 000 руб. В марте 2006 г. компьютер был модернизирован.

Затраты на модернизацию составили 118 000 руб. (в т.ч. НДС - 18 000 руб.). Ранее был выбран срок полезного использования 37 месяцев. Организация решила выбрать срок полезного использования 40 месяцев.

Если амортизация начисляется линейным способом, то в этом случае норма амортизации составит 30% (12 / 40 мес. х 100%), а ежемесячная сумма амортизации - 2500 руб. (100 000 х 30% / 12).

Необходимо отметить, что при модернизации компьютера должен быть составлен акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма ОС-3).

Оприходование деталей компьютера при модернизации

До сих пор в качестве примеров рассматривались случаи, когда модернизация заключалась в добавлении новых компонентов компьютера (дополнительной памяти и т.д.). Но зачастую в процессе модернизации старые детали заменяются новыми, с усовершенствованными эксплуатационными характеристиками. При этом возникают вопросы: как отражать выбытие отдельных деталей и нужно ли это делать; отражать ли оприходование изымаемых деталей, если они не могут быть в дальнейшем использованы?

Выбытие отдельных составных частей основного средства - это не что иное, как его частичная ликвидация. Порядок отражения частичной ликвидации действующим законодательством не установлен.

Итак, если одна деталь компьютера заменяется другой, нужно отразить не только расходы на модернизацию (в порядке, изложенном выше), но и выбытие старой детали, иначе будет завышена амортизация и, как следствие, занижен налог на прибыль.

При частичной ликвидации возможны две ситуации в зависимости от того, можно или нет определить стоимость выбывающей детали по данным учета (т.е. была ли она выделена отдельной строкой при покупке компьютера).

В первом случае (когда стоимость можно определить) первоначальная стоимость компьютера уменьшается на первоначальную стоимость выбывающей детали. Деталь приходуется по рыночной цене (или цене возможного использования) в составе операционных доходов, а недоамортизированная стоимость отражается в составе операционных расходов.

Во втором случае (когда стоимость выбывающей детали определить нельзя) стоимость компьютера не уменьшается, а увеличивается на сумму расходов по модернизации. Выбывающую деталь необходимо принять к учету по рыночной цене (или цене возможного использования), отразив эту сумму в составе операционных доходов.

В бухгалтерском учете, по нашему мнению, целесообразно применять порядок, изложенный в первом варианте.

Пример 3

В июне 2006 г. монитор одного из компьютеров, принадлежащих организации, был заменен новым, с большей диагональю экрана. Стоимость старого монитора, выделенная в счете поставщика компьютера, - 750 000 руб. (без НДС). Норма амортизации для компьютера, в состав которого входит сломавшийся монитор, - 20%. Амортизация начислялась в течение 30 месяцев. Предположим, организация определила рыночную стоимость монитора в размере 200 000 руб.

В учете первоначальная стоимость компьютера уменьшается на стоимость монитора, равную 750 000 руб. Рыночная стоимость монитора (200 000 руб.) включается в состав операционных доходов, а недоначисленная амортизация - 375 000 руб. (750 000 руб. - (750 000 руб. х 20% / 12 х 30 мес.)) - в состав операционных расходов. Амортизация, исходя из новой первоначальной стоимости, начисляется с июля.

В бухгалтерском учете выбытие старого монитора отражается следующими проводками:

21.07.2006 г.

Виктор Кожарский, кандидат экономических наук, доцент

Журнал «Главный Бухгалтер. ГБ» № 28, 2006 г.

Для бодее детального изучения см. Пособие

От редакции: С 21 февраля 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.01.2004 № 16 «Об утверждении Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 05.02.2007 № 22 утратило силу.

В нашей статье мы рассмотрим, что такое модернизация основных средств, чем она отличается от ремонта и как правильно вести расчеты, оформить бухгалтерский и налоговый учет. Мы также приведем примеры и рассмотрим самые часто использующиеся проводки.

Ремонт, модернизация и реконструкция ОС

Во время эксплуатации компании несет затраты на обеспечение работоспособности основных средств. Существует несколько способов отражения затрат в учете – выбор метода зависит от сути процесса, потому так важно понимать, что такое модернизация, ремонт и реконструкция ОС.

Согласно НК РФ, под модернизацией понимаются работы, результатами которых являются изменения технологического либо служебного назначения ОС, увеличение мощности, работоспособности, появление других качеств и т.д.

Под реконструкцией понимают переустройство основных средств, улучшающих работоспособность и результаты работы техники, что приводит к увеличению производимого товара, повышения его количества и качества. Также в НК РФ встречается понятие «техперевооружение», которое связано с применением передовых методик и автоматизацией производства.

Стоит обратиться внимание на то, что реконструкцию и модернизацию объединяет то, что ОС после выполнения работ может приобрести новые функции, улучшает свои показатели.

А вот при ремонте ОС остаются с теми же техническими свойствами, которыми обладали, просто начинают исправно работать. Главная задача ремонта – устранение неисправностей и замена деталей, срок использования которых закончился.

В положении по бухучету «Учет основных средств» сказано, что все затраты, пущенные на модернизацию и другие действия, приведут к увеличению первоначальной стоимости ОС. А вот расходы по ремонту практически не изменят стоимость имущества, и в налоговом учете их относят к прочим расходам (более подробно в статье 260 НК РФ). А вот в бухчете все расходы на ремонт ОС входят в состав подразделения, где закреплена техника.

Модернизация основных средств в бухгалтерском учете

Учет затрат регламентируется ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Согласно данному положению, для учета следует использовать счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», где лучше всего открыть субсчета для учета затрат, пущенные на модернизацию оборудования. С этого счета все затраты будут списываться на счет «01» (Основные средства). Тут есть два варианта списания:

Во время модернизации одного объекта ОС затраты будут списываться на 01 при увеличении первоначальной стоимости. В инвентарную карточку заносится информацию о сумме затрат, которая привела к увеличению цены.
Если происходит модернизация нескольких объектов и более, то использовать вышеперечисленный способ будет довольно проблематично. В этом случае лучше открыть инвентарную карточку, куда будет заноситься вся информация о затратах. При этом стоит помнить, что если сумма затрат составила менее 10 тысяч рублей (либо иной суммы, если она указана в учетной политике компании), объект списывается без начисления амортизации.

Давайте разберем основные проводки по данной теме:

Сроки полезного использования ОС, нюансы амортизации

После проведения модернизации сроки полезного использования ОС, как и их первоначальная стоимость, изменяются. Если у объекта установлена нулевая остаточная стоимость, устанавливаются новые сроки, в течение которого объекты будут подвергаться амортизации.

Для начисления амортизации лучше использовать линейные метод – используется следующая формула для определения суммы ежемесячных отчислений:

А – (С ост. + З мод.)/ С пол.исп., где:

А – амортизационные отчисления.
С ост – остаточная стоимость.
З мод – затраты компании на проведение модернизации.
С пол.исп – сроки полезного использования ОС.

Для расчета остаточной стоимости нужно отнять от увеличенной первоначальной стоимости сумму начисленной за это время амортизации.

При этом новая величина должна использоваться при расчетах с 1 числа месяца следующего за месяцем, когда проводилась модернизация. То есть, если работы были осуществлены в мае, то с июня уже пойдут новые расчеты.

Однако в налоговом учете для расчетов используется немного другая формула:

А = (С ост. + З мод) * Н а., где

Н а – норма амортизации, которая зависит от срока полезного использования ОС.

Нюансы документального оформления

С оформлением работ все достаточно просто. Прежде чем проводить модернизацию, необходимо оформить приказ руководителя, где должна быть прописана причина проведения модернизации, сроки осуществления работ, лица, ответственные за выполнение. При этом компания сама решает, как проводить модернизацию – хозяйственным (то есть самостоятельно) или подрядным (нанимая специалиста) способом.

В случае выбора подрядного метода не забудьте составить договор подряда – при окончании проведения модернизации должен быть обязательно составлен акт приемки-передачи имущества. Если выбран хозяйственный метод, то в таком случае нужно использовать форму ОС-2, то есть накладную на внутреннее перемещение, которую должен по итогу подписать главбух компании, ответственные лица (члены комиссии), руководитель компании.

Если модернизация проходит хозяйственным методом, нужно оформить все документы по одному экземпляр, при подрядном – в двух (один остается в компании, второй отдается исполнителю). Дополнительно в инвентарной карточке к объекту стоит прописать изменение первоначальной суммы.

Модернизация ОС в бухгалтерском и налоговом учете – отличия

Как вы уже могли понять, процесс модернизации и документальное оформление работы имеет некоторые отличия для налогового и бухгалтерского учета.

Прежде всего, это касается затрат, влияющих на первоначальную стоимость ОС. В налоговом и бухгалтерском учете они могут отличаться.
Налоговый учет позволяет использовать два метода: линейный и нелинейный. В бухучете можно только один – линейный.
При проведении модернизации в бухгалтерском учете сроки полезного использования ОС увеличиваются, при этом нет никаких ограничений в данном вопросе. А вот в налоговом учете данные сроки менять не обязательно, при этом есть определенная граница, которая устанавливается для каждой определенной амортизационной группы в отдельности – повышать сроки свыше тех, что установлены, нельзя.

Давайте рассмотрим на примере.

Предположим, что на балансе компании есть станок, первоначальная стоимость которого составляет 500 тысяч рублей. В 2015 году станок подвергся модернизации путем подряда. Стоимость работ – 70,8 тысяч рублей (включая НДС 10,8 тысяч рублей).

При этом учетная политика компании, на балансе которой находится станок, предусматривает применение следующих субсчетов:

1 ОС в эксплуатации.
7 траты на модернизацию оборудования.
4 Налоги и отчисления при модернизации.
2 учет расчетов по налогу на добавленную стоимость

В таблице разберем, какие делаются записи в бухгалтерском учете:

После завершения работ нужно обязательно отразить в инвентарной карточке сумму увеличения первоначальной стоимости ОС – 60 тысяч рублей.

Модернизация самортизированного основного средства

Нередко провдят модернизацию оборудования, которое на 100 % самортизировано и имеет равную нуля остаточную стоимость. В локальных документах и иной документации нет четких указаний, как правильно учитывать расходы в таких случаях, так что делает все аналогичным образом:

В бухучете сначала увеличиваем первоначальную стоимость на ту сумму расходов, которая понесла компания при модернизации. Остаточная стоимость = сумма понесенных затрат компании на модернизацию
Необходимо пересмотреть СПИ и оценить, как долго может в будущем использовать обновленное имущество.
Провести расчет годовой амортизации с учетом новой информации.

Заключение по теме

Прежде всего следует точно различать понятия модернизации и ремонта, поскольку это совершенно два разных мероприятия. Также следует принимать во внимание и то, что внесения данных и проведение расчетов в бухгалтерском и налоговом учете будут иметь различия. Если неверно отразить информацию в документах, это может стать пряничной снижения налогооблагаемой базы и привести к штрафам и санкциям со стороны проверяющих органов в отношении как должностных лиц, так и самой компании.

Вконтакте