Может получиться так, что при продаже основного средства (в том числе приобретенного за счет субсидии) или его передаче третьему лицу (например, в уставный капитал или безвозмездно другой компании) вам придется пересчитывать налог при УСН при объекте «доходы минус расходы».

Не нужно пересчитывать налог, если вы не передавали ОС третьим лицам, а лишились его по иным причинам, например ликвидировали его сами, его у вас украли или оно сгорел оПисьмо УФНС по г. Москве от 01.12.2005 № 18-11/3/88107 .

Когда придется пересчитывать расходы

Пересчет придется сделать, если вы передадите ОСп. 3 ст. 346.16 НК РФ :

• со сроком полезного использования (СПИ) 15 лет и меньше — до истечения 3 лет с момента учета его стоимости в «упрощенных» расходах. Но что является моментом учета расходов: дата начала или дата окончания учета расходов на приобретение ОС при УСН? Как нам разъяснили в Минфине, 3 года надо отсчитывать от даты начала учета расходов. То есть это последнее число квартала, в котором вы купили ОС, ввели его в эксплуатацию и оплатили. А при продаже ОС, оплаченного в рассрочку, 3-лет ний срок тоже надо считать от конца квартала, в котором оно введено в эксплуатацию и хотя бы частично оплачено (). Но поскольку официальных разъяснений Минфина и ФНС нет, то безопаснее 3 года отсчитывать с окончания года, когда стоимость ОС была учтена в расходах;
• со СПИ больше 15 лет — до истечения 10 лет с момента его приобретения.

Пересчитывать налог при УСН нужно, если вы «досрочно» передаете:

• ОС, которое было приобретено в период применения упрощенки с объектом «доходы минус расходы» и учтено в расходах;
• ОС, купленное еще на общей системе налогообложения, расходы по которому учтены при УСНПисьма Минфина от 15.02.2013 № 03-11-11/70 , от 07.07.2011 № 03-11-06/2/105 .

Пересчет необходим, даже если на дату продажи ОС вы сменили объект налогообложения на «доход ы»Письмо Минфина от 26.03.2009 № 03-11-06/2/50 . Но вы будете пересчитывать налоговую базу только за период с момента, когда вы начали учитывать стоимость ОС в расходах, и до года, в котором изменили объект налогообложени яПисьма Минфина от 27.02.2009 № 03-11-06/2/30 (п. 1) , от 26.03.2009 № 03-11-06/2/51 .

Правила пересчета налога при продаже ОС

Вам придется восстановить стоимость ОС, ранее учтенную в расходах, и вместо нее включить в расходы амортизацию, рассчитанную по правилам гл. 25 НК РФ. Из-за этого нужно будет пересчитывать базу по налогу при УСН за весь период с момента учета стоимости ОС в расходах до даты его продаж ип. 3 ст. 346.16 НК РФ . А это значит, что придется представить уточненные декларации, вероятно, доплатить налог (если в году учета стоимости ОС в расходах налог был к доплате или нулевым из-за того, что доходы равны расходам) и уплатить пени за период просрочки.

Алгоритм действий по пересчету налоговой базы при передаче ОС, приобретенных в период применения УСН, будет такой.

ШАГ 1. Стоимость ОС, учтенную в расходах в год его оплаты и ввода в эксплуатацию, полностью исключите из расходов.

Кроме того, в расходы можно включить (это уменьшит сумму налога к доплате) амортизационную премию в размере 10% (30%) от первоначальной стоимости ОС (подробнее см. ). Сделать это нужно в месяце, следующем за месяцем ввода ОС в эксплуатаци юп. 9 ст. 258 , п. 3 ст. 259.1 НК РФ . Ведь по «прибыльным» правилам амортизационная премия является составной частью амортизации.

Перерасчет налога надо делать поквартально, поскольку авансовые платежи уплачиваются по итогам каждого отчетного периода. И это повлияет на сумму пени, которую вам придется уплатить.

Что же касается недоамортизированной (остаточной) стоимости ОС, то налоговики не разрешают учитывать ее в расходах при УСНПисьма Минфина от 03.03.2014 № 03-11-11/8833 , от 15.02.2013 № 03-11-11/70 .

Справедливости ради скажем, что есть суды, по мнению которых упрощенцы при «досрочной» продаже ОС должны применять все положения гл. 25 НК РФ, в том числе и в части уменьшения полученного дохода от реализации ОС на остаточную стоимость этого ОСПостановления ФАС УО от 14.11.2012 № Ф09-10644/12 , от 22.08.2012 № Ф09-7690/12 . Но как вы сами понимаете, отстаивать такой подход вам наверняка придется в суде.

ШАГ 3. После внесения всех этих корректировок получится, что за год приобретения ОС расходы уменьшились, а налоговая база увеличилась. Следовательно, за этот год, скорее всего, придется подать в ИФНС уточненную декларацию по УСН (по форме, действовавшей в период, за который корректировалась налоговая база), доплатить налог и пенип. 3 ст. 346.16 , пп. 1 , 5 ст. 81 НК РФ .

А вот за следующие годы до года продажи ОС получится, что сумма расходов за счет учтенной амортизации увеличится, а налоговая база уменьшится. Поскольку в этих периодах недоимки нет, то уточненки с суммой налога к уменьшению можно и не подават ьп. 1 ст. 54 , п. 1 ст. 81 НК РФ . А все корректировки налоговой базы сделать в квартале продажи ОС.

ШАГ 4. Все расчеты оформите бухгалтерской справкой. Один ее экземпляр приложите к уточненной декларации, чтобы объяснить ИФНС причину внесенных изменений. При этом КУДиР за прошлые годы исправлять не нужно, ведь в те периоды вы все делали правильно. А вот в раздел I КУДиР за оконченные отчетные периоды текущего года, в котором вы передали ОС, исправления внести нужно. Ведь в расходах надо отразить сумму амортизации, начисленную с начала текущего года по месяц передачи ОС (включительно). Раздел II КУДиР не предназначен для отражения в нем суммы амортизации по ОС. В связи с этим его заполнять не нужно. А сумму амортизации, начисленной в году продажи ОС, нужно отразить в графе 5 (расходы) раздела I КУДиР на основании расчета, приведенного в бухгалтерской справке.

Ставка налога в регионе — 15%.

25 мая 2014 г. она купила легковой автомобиль за 1 200 000 руб. В том же месяце он был оплачен и введен в эксплуатацию. Стоимость ОС была учтена в расходах в течение 2014 г. равными долями: по 400 000 руб. (1 200 000 руб. / 3 кв.) на 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2014 г. За 2014 г. был налог к уплате в бюджет.

14 мая 2015 г. организация этот автомобиль продает. Поскольку 3 лет с момента начала учета его стоимости в расходах не прошло, придется пересчитывать базу по «упрощенному» налогу. Алгоритм действий будет такой.

ШАГ 1. Из расходов 2014 г. исключаем стоимость автомобиля — 1 200 000 руб.

ШАГ 2. По Классификации основных средств, включаемых в амортизационные групп ыутв. Постановлением Правительства от 01.01.2002 № 1 , автомобиль относится к 3-й амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 7 лет включительно).

Организация установила для автомобиля минимальный СПИ — 3 года и 1 месяц, то есть 37 месяцев. И решила начислять амортизацию по нему линейным методом. Норма амортизации: 1/37. Срок начисления амортизации с июня 2014 г. по май 2015 г. — 12 месяцев.

В расходы 2014 г. включаем:

• амортизационную премию в размере 30% — 360 000 руб. (1 200 000 руб. х 30%). Ее включаем в расходы в июне — месяце, следующем за месяцем ввода автомобиля в эксплуатацию;
• амортизацию за июнь — декабрь — 158 919 руб. ((1 200 000 руб. - 360 000 руб.) / 37 мес. х 7 мес.), в том числе:

— во II квартале — 22 703 руб. ((1 200 000 руб. - 360 000 руб.) / 37 мес. х 1 мес.);

— в III квартале — 68 108 руб. ((1 200 000 руб. - 360 000 руб.) / 37 мес. х 3 мес.);

— в IV квартале — 68 108 руб. ((1 200 000 руб. - 360 000 руб.) / 37 мес. х 3 мес.).

В расходы 2015 г. включаем амортизацию за январь — май — 113 513 руб. ((1 200 000 руб. - 360 000 руб.) / 37 мес. х 5 мес.), в том числе:

• в I квартале — 68 108 руб. ((1 200 000 руб. - 360 000 руб.) / 37 мес. х 3 мес.);
• во II квартале — 45 405 руб. ((1 200 000 руб. - 360 000 руб.) / 37 мес. х 2 мес.).

Общая сумма амортизации за весь период — 272 432 руб. (158 919 руб. + 113 513 руб.).

Недоамортизированную к моменту продажи стоимость ОС в сумме 567 568 руб. (1 200 000 руб. - 360 000 руб. - 272 432 руб.) организация в расходах учитывать не стала, так как не хочет спорить с налоговиками.

ШАГ 3. По результатам расчетов за 2014 г. получился налог к доплате в размере 102 163 руб., а за I квартал 2015 г. — авансовый платеж к уменьшению (переплата) в сумме 10 216 руб. А общая недоимка составила 91 947 руб. (102 163 руб. - 10 216 руб.). Организация заплатила ее 18 мая 2015 г. Расчет всех сумм приведен в таблице ниже.

В результате общая сумма пеней составила 3589,28 руб. Ее организация уплатила вместе с недоимкой 18.05.2015.

Уточненная декларация за 2014 г. с налогом к доплате представлена в ИФНС уже после уплаты недоимки и пеней.

ШАГ 4. Составляем бухгалтерскую справку. В ней укажем, что автомобиль продан 14 мая 2015 г., а расходы по нему учтены при УСН в 2014 г. В справку переносим расчеты из шага 2, суммы авансовых платежей и налога по периодам из графы 4 таблицы, приведенной ниже, а также указываем сумму пеней.

В КУДиР за 2014 г. исправления не вносим.

В разделе I КУДиР за I квартал 2015 г. в последний день квартала (31.03.2015) последней записью отражаем сумму амортизации, начисленной за январь — март 2015 г. по проданному автомобилю.

В разделе I КУДиР за II квартал 2015 г. показываем:

• в день получения денег за проданный автомобиль (14.05.2015) — выручку от реализации;
• в последний день квартала (30.06.2015) последней записью — сумму амортизации, начисленной за апрель — май 2015 г. по проданному автомобилю.

В раздел II КУДиР никакие записи не вносим.

УСН: продажа (передача) основных средств

Дата размещения статьи: 10.08.2012

О.Ильюшина

Рассмотрим ситуацию, когда в компании, которая применяет упрощенную систему налогообложения, возникает необходимость продать основное средство. Казалось бы, все просто: оформили продажу основного средства в обычном порядке и никаких проблем не возникло. Однако это не так.
В гл. 26.2 НК РФ установлен порядок признания доходов и расходов при реализации (передаче) основных средств: следует пересчитать сумму единого налога в составе налоговой базы, если организация реализует (передает) основное средство (нематериальный актив) со сроком полезного использования 15 лет или ранее трех лет с момента учета расходов на его приобретение (сооружение, изготовление, модернизацию, реконструкцию и т.д.). В отношении амортизируемого имущества, срок полезного использования которого превышает 15 лет, единый налог необходимо пересчитать, если такие объекты были реализованы (переданы) ранее 10 лет с момента их приобретения (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Моментом учета расходов на приобретение (сооружение, изготовление, модернизацию, реконструкцию и т.д.) объекта считается последний день отчетного (налогового) периода, в котором они были учтены при расчете единого налога (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Моментом приобретения основных средств и нематериальных активов является момент перехода права собственности на них (ст. 223 ГК РФ).
Обратим внимание на юридический аспект вопроса о моменте продажи и передачи основного средства:
реализацией основного средства признается переход права собственности на него от продавца к покупателю (п. 1 ст. 39 НК РФ);
передачей основного средства считается переход права на объект от правообладателя к правоприобретателю (ст. 224 ГК РФ). Основные средства могут быть переданы правопреемнику при реорганизации организации. Передача может носить инвестиционный характер (например, вклады в уставный (складочный) капитал обществ и товариществ). Основные средства передаются в пределах первоначального взноса участникам общества при выходе из него и в других ситуациях.
Следовательно, каждую операцию по продаже (или передаче) основного средства бухгалтер организации, применяющей УСН, должен рассматривать очень внимательно и скрупулезно подходить к вопросу оформления сделки. Пересчет налога может привести к дополнительной уплате самого налога и пеней.
Как правильно пересчитать налог, если возникла необходимость продать или передать основное средство?
Единый налог, уплачиваемый при использовании УСН, следует пересчитать за период с момента включения расходов в виде стоимости объектов, а также расходов на их модернизацию (реконструкцию, достройку, дооборудование, техническое перевооружение) в налоговую базу до момента реализации (передачи) этого имущества (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
При пересчете единого налога в расходы можно включить только сумму амортизации, начисленную за период, в котором пересчитан налог. Амортизация рассчитывается по правилам налогового учета. Далее определяется разница между ранее учтенной стоимостью объектов в составе расходов и полученной амортизацией, которая исключается из налоговой базы по единому налогу. В результате данных действий образуется недоимка по единому налогу (авансовому платежу), подлежащая доплате в бюджет.
Кроме того, следует исчислить пени за каждый день просрочки платежа начиная со дня, следующего за установленным днем уплаты налога (авансового платежа), до дня, в котором недоимка была перечислена в бюджет.
Рассмотрим две ситуации, когда бухгалтеру необходимо пересчитать единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Пример 1. В марте 2010 г. ООО "Ромашка" приобрело сервер за 80 000 руб. В этом же месяце сервер был введен в эксплуатацию. Бухгалтер включал стоимость сервера в расходы равными долями в течение года. При расчете единого налога за 2010 г. в расходах учтена полная стоимость сервера (80 000 руб.). 20 июня 2011 г. организация решила продать устаревшую модель сервера и приобрести новую. Следовательно, бухгалтер ООО "Ромашка" должен пересчитать налоговую базу по единому налогу за 2010 г. и I квартал 2011 г. Срок полезного использования сервера - 3 года, так как он относится ко второй группе основных средств.
Действия бухгалтера будут следующими.
1. Рассчитывается сумма амортизации за 2010 г. линейным методом.
При этом ежемесячная сумма амортизации составит 2222,22 руб. (80 000 руб. x (1: 36 мес.)), а общая сумма амортизации за 2010 г. составила 26 666,64 руб.
2. Налоговую базу единого налога за 2010 г. следует увеличить на 53 333,36 руб. (80 000 руб. - 26 666,64 руб.).
3. Исчисляется недоимка по единому налогу: 53 333,36 руб. x 15% = 8000 руб., из них авансовый платеж в I квартале 2010 г. - 2000,00 руб., во II квартале 2010 г. - 2000,00 руб., в III квартале 2010 г. - 2000,00 руб., в IV квартале 2010 г. - 2000,00 руб.
4. На сумму недоимки начисляются пени за каждый день после каждого срока перечисления авансового платежа в 2010 г. до того момента, когда недоимка будет погашена.

В таком же порядке необходимо пересчитать налоговые обязательства при досрочной реализации основных средств после смены объекта налогообложения. Другими словами, если после перехода на УСН с объектом налогообложения "доходы" организация продает основное средство, стоимость которого (полностью или частично) была списана в тех периодах, когда организация платила единый налог с разницы между доходами и расходами, то уменьшить налоговую базу за счет начисленной амортизации организация может только за тот период эксплуатации основного средства, в котором она рассчитывала единый налог с разницы между доходами и расходами (Письма Минфина России от 26.03.2009 N 03-11-06/2/51, от 26.03.2009 N 03-11-06/2/50, от 27.02.2009 N 03-11-06/2/30).
Обратите внимание на то, что сама по себе смена объекта налогообложения (без последующей реализации основного средства) пересчета налоговых обязательств за собой не влечет (Письмо Минфина России от 31.03.2010 N 03-11-06/2/46).

Пример 2. ООО "Ромашка" применяет УСН с 1 января 2010 г. и платит единый налог с разницы между доходами и расходами. 10 октября 2010 г. организация приобрела станок, оплатила его и ввела в эксплуатацию. Первоначальная стоимость объекта, по данным бухгалтерского учета, составила 50 000 руб. Срок полезного использования оборудования - пять лет. С 2011 г. ООО "Ромашка" сменило объект налогообложения и перешло на расчет единого налога с доходов.
Доходы организации за 2010 г. составили 200 000 руб. При расчете единого налога за 2010 г. бухгалтер включил в расходы стоимость приобретенного основного средства в сумме 50 000 руб. ООО "Ромашка" представило годовую декларацию 31 марта 2011 г. В этот же день в бюджет была перечислена сумма единого налога за 2010 г.
В апреле 2011 г. организация продала станок. С момента учета расходов не прошло трех лет. Значит, организация должна пересчитать единый налог за 2010 г. Для этого бухгалтер рассчитал амортизацию по объекту за период с ноября по декабрь 2010 г. включительно по правилам налогового учета линейным методом. Месячная норма амортизации составила: 1: 60 мес. x 100% = 1,67%.
Исчислена ежемесячная сумма амортизации: 50 000 руб. x 1,67% = 835 руб.
Амортизация за IV квартал 2010 г. равна: 835 руб. x 2 мес. = 1670 руб.
Сумма налога к доплате за 2010 г. составила: (50 000 руб. - 1670 руб.) x 15% = 7250 руб.
Эту сумму, а также сумму пени за несвоевременную уплату налога бухгалтер перечислил в бюджет.

Отметим, что требование последнего абзаца п. 3 ст. 346.16 НК РФ обусловливает необходимость сдать в налоговый орган уточненные декларации. Представить их надо за все отчетные и налоговые периоды, в течение которых происходило списание стоимости основного средства на расходы.
При пересчете единого налога в случае продажи (либо передачи) основного средства до истечения нормативных сроков (п. 3 ст. 346.16 НК РФ) необходимо:
исключить из налоговой базы расходы на покупку объекта (сооружение, реконструкцию, модернизацию и т.д.);
отразить в расходах сумму амортизации, рассчитанную в соответствии с гл. 25 НК РФ;
доплатить единый налог;
перечислить пени;
сдать в налоговую инспекцию уточненные декларации (при необходимости).
Кроме того, не стоит забывать, что продажа основного средства - это еще и дополнительный доход налогоплательщика, применяющего УСН. При продаже любого имущества образуется доход от реализации, который определяется в соответствии со ст. 249 НК РФ (п. 1 ст. 346.15). Следовательно, при реализации основного средства всю сумму, поступившую от покупателя в кассу либо на расчетный счет, продавец должен отразить в облагаемых доходах. При УСН применяется кассовый метод, поэтому, даже если основное средство оплачено авансом, продажная стоимость имущества включается в доходы сразу, как только получены деньги.
Каким образом минимизировать риски, связанные со скорой продажей основных средств организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения?
Если заранее известно о том, что будет продаваться его имущество, не следует включать в состав основных средств и вводить в эксплуатацию, даже если стоимость объекта превышает 40 000 руб., а срок полезного использования больше года. Необходимо включить основное средство в состав товаров. В этом случае в момент покупки расходы учесть не получится, зато после продажи объекта не придется корректировать налоговую базу, поскольку в п. 3 ст. 346.16 НК РФ говорится об основных средствах, а в данной ситуации налицо реализация товара.
При упрощенной системе налогообложения затраты на покупку товара включаются в расходы после оплаты поставщику и реализации (пп. 23 п. 1 ст. 346.16 и пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ), а выручка - в доходы в день поступления денежных средств на банковский счет или в кассу (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Примите к сведению, что на основании пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ также можно учесть в расходах стоимость услуг транспортной организации по доставке товара до покупателя. Кроме того, налоговую базу уменьшают затраты на хранение и обслуживание товаров. Издержки списываются сразу после оплаты.
Сделаем вывод, что при продаже (передаче) основных средств, а также смене объекта налогообложения организации, применяющей УСН, следует учитывать такие нюансы:
основные средства нецелесообразно продавать до истечения сроков, указанных в п. 3 ст. 346.16 НК РФ, иначе придется пересчитывать налоговую базу, доплачивать налог и пени;
при продаже любого имущества образуется доход от реализации, который определяется в соответствии со ст. 249 (п. 1 ст. 346.15 НК РФ);
налоговую базу не нужно пересчитывать при продаже основных средств (имущества дороже 40 000 руб.), если они не учитывались ранее в составе основных средств. При этом не имеет значения, сколько времени прошло с момента покупки до реализации.

Порядок списание расходов на приобретение основных средств при УСН зависит от срока службы имущества и момента его покупки (до или после переходы на спецрежим). Представим его в виде схемы:

* Суммы, потраченные на покупку основных средств, могут учесть лишь те организации на УСН, которые выбрали объект »доходы минус расходы».

Как видите, основные средства при УСН могут списываться по-разному. Поэтому, отражая операции по имуществу в книге учета доходов и расходов, можно ошибиться. Чтобы вы этого избежали, в статье мы покажем на примерах, как заполнять книгу учета доходов и расходов в том или ином случае. Отметим, что с 1 января 2013 года книгу учета надо вести по форме, которая утверждена приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н .

Основные средства при УСН в книге учета доходов и расходов

Для начала определимся, что же относится к основным средствам по правилам главы 26.2 Налогового кодекса РФ. Обратимся к пункту 4 статьи 346.16 кодекса. Там сказано, что использовать в данном случае нужно положения главы 25 Налогового кодекса РФ. Помимо прочего это означает, что первоначальная стоимость имущества должна составлять более 40 000 руб. Только в этом случае его учитывают как основное средство.

Теперь о том, в каком разделе книги вы будете показывать расходы, связанные с покупкой основных средств. Для этого отведен раздел II. Расчет здесь ведите по каждому объекту отдельно. Ведь сроки службы могут различаться, а значит, и порядок списания будет разным.

Общие правила заполнения раздела II такие. Сведения отражайте на каждый отчетный (налоговый) период. То есть сначала вы занесете данные по I кварталу, затем за полугодие, 9 месяцев и год. Записи делайте на последнее число отчетного или налогового периода.

Потом итоговые данные из последней строки в таблице раздела II вы перенесете в раздел I книги, а именно в графу 5 »Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы». Запись надо будет перенести на последнее число квартала.

Учет основных средств, купленных при УСН

Стоимость основных средств, приобретенных на спецрежиме, вы можете списать полностью в течение года равными долями. Естественно, после того, как отразите такое имущество на счете 01 »Основные средства». Ну и при обязательном условии, что с поставщиком вы рассчитались.

Подчеркнем: отражать расходы на покупку основного средства лучше равномерно. Именно такой подход рекомендуют применять представители Минфина России в письме от 27 марта 2012 г. № 03-11-11/103 .

Ту часть расходов, которую вы спишете в каждом квартале, показывайте в графе 11 раздела II книги. А вот срок службы основного средства в данном случае значения не имеет. Поэтому графу 7 раздела II книги вам заполнять не придется.

Когда будете определять, какую сумму расходов списать в том или ином периоде, в расчет берите стоимость имущества с НДС. Ведь этот налог ваша компания не платит и из бюджета не возмещает. А по правилам ПБУ 6/01 — именно по ним формируют первоначальную стоимость купленного на упрощенной системе имущества — невозмещаемые налоги надо включать в такую стоимость. Основные средства при УСН учитывают вместе с входным НДС. Этот налог не является отдельным видом расходов.

Пример
ООО »Вега» применяет упрощенную систему налогообложения с 1 января 2013 года и определяет налог с разницы между доходами и расходами. До упрощенки компания применяла общий режим налогообложения. В феврале 2014 года предприятие приобрело токарный станок (модель BD-3) стоимостью 47 000 руб. (с учетом НДС). В том же месяце ООО »Вега» ввело станок в эксплуатацию и перечислило оплату поставщику. То есть все условия для признания расхода были выполнены.

Поскольку компания приобрела основные средства при УСН, то стоимость этого имущества можно полностью списать в 2014 году.

Каждый квартал, начиная с 31 марта, бухгалтер будет равномерно относить на затраты стоимость купленного станка. Раздел II книги учета доходов и расходов при упрощенке он заполнил так:

Учет основных средств, купленных до УСН

Разберемся с теми основными средствами, которые компания купила до того, как перешла на упрощенку. Как быстро вы спишете его стоимость, зависит уже от того, как долго может прослужить такой объект: не более 3 лет, от 3 до 15 или больше 15 лет. Срок вы определяете по Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 . В любом случае в расчет надо брать остаточную (!) стоимость основного средства. То есть ту, которая числилась в налоговом учете на тот день, с которого вы стали применять упрощенку. Как правило, это 1 января. Вот эту сумму и надо указать в графе 8 раздела II книги.

Срок службы не превышает 3 лет

Основные средства со сроком использования не более 3 лет удастся списать на расходы в первый же год применения упрощенки. Но опять же равномерно.

То есть порядок списания в этом случае похож на тот, который надо применять к имуществу, купленному во время упрощенки. Но там вы берете в расчет первоначальную стоимость объекта. А тут, повторим, — остаточную.

Срок службы составляет от 3 до 15 лет включительно

Вы установили, что купленное имущество входит в группу объектов со сроком использования от 3 до 15 лет. В таком случае остаточную стоимость основного средства вы спишете в расходы в течение 3 лет. Причем в первый год применения упрощенки можно учесть половину стоимости. Во второй год — 30 процентов. А оставшиеся 20 процентов вы спишете в течение третьего года.

При этом внутри каждого года расходы признавайте равномерно — на конец квартала. Долю расходов, которая относится к текущему году, покажите в графе 10 раздела II книги.

Пример
Воспользуемся условиями предыдущего примера. На 1 января 2013 года, то есть на дату перехода на упрощенку, в налоговом учете ООО »Вега» числится основное средство. Это автомобиль (модель ГАЗ-3302) остаточной стоимостью 400 000 руб.

Срок службы машины - 7 лет. Это предусмотрено Классификацией. Поэтому при упрощенке имущество нужно списывать в течение трех лет.

В 2013 году ООО »Вега» списало на расходы половину остаточной стоимости машины. А в 2013 году оно сможет учесть 30 процентов стоимости, то есть 120 000 руб. (по 30 000 руб. ежеквартально). Эти расходы бухгалтер отразил в разделе II книги/

Срок службы превышает 15 лет

Остаточную стоимость тех основных средств, которые прослужат более 15 лет, и списывать придется в течение 10 лет, причем равномерно.

Учет операций по продаже основных средств при УСН

Ваша компания может не только покупать имущество, но и продавать старое. Такие операции, конечно, тоже надо зафиксировать в книге учета доходов и расходов (раздел II). А вот какие именно суммы вы отразите, зависит от того, сколько времени имущество проработало на вашу организацию.

Если основное средство прослужило компании меньше 3 лет (а когда это объект седьмой—десятой амортизационных групп — меньше 10 лет), то ранее учтенные в расходах суммы придется пересчитать. Вы продаете имущество, которое эксплуатировали дольше? Тогда корректировки не понадобятся. Рассмотрим оба варианта подробнее.

Имущество прослужило не менее трех (10) лет

Предположим, ко дню продажи основного средства фактический срок его службы превысил 3 года. Или же 10 лет — если речь идет об объектах седьмой—десятой амортизационных групп.

Как мы сказали до этого, корректировать расходы в таком случае вам не придется. Просто в тот день, когда от покупателя поступит оплата, всю полученную сумму отразите в графе 4 раздела I.

Основное средство использовали менее трех (10) лет

Если имущество прослужило вам менее 3 лет (10 лет — по основным средствам седьмой—десятой амортизационных групп), придется пересчитать налоговую базу по УСН налогу.

Причем пересчет нужно сделать, даже если стоимость основного средства вы успели списать на расходы полностью. Установленный изначально срок службы значения не имеет.

Как же сделать пересчет? Для начала определите сумму амортизационных отчислений по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ. Причем именно за те годы, когда вы относили стоимость основного средства на расходы, применяя упрощенку. Затем полученную сумму амортизации надо сравнить с расходами, списанными при упрощенке. Если амортизация по правилам налога на прибыль окажется меньше тех сумм, что вы в свое время учли, то придется заплатить недоимку, пени и подать уточненные декларации за прошлые годы.

Специальных разделов, где бы вы могли отразить пересчет базы, в книге нет. Поэтому в таких случаях составлять справки в свободной форме. Эта справка может выглядеть, например, так:

В книге в разделе II справочно надо указать, какого числа вы продали основное средство (графа 16). Кроме того, отразите и суммы амортизационных отчислений, начисленных по правилам главы 25 кодекса и относящихся к этому году. Ведь при расчете налога на прибыль амортизацию начисляют по месяц, в котором имущество было реализовано.

Пример
Воспользуемся условиями первого примера. В апреле 2013 года компания приобрела токарный станок (модель МК-5) стоимостью 200 000 руб. (с учетом НДС). Срок службы станка равен 6 годам (72 месяца). В том же месяце ООО »Вега» ввело станок в эксплуатацию и оплатило его поставщику. Поскольку компания приобрела основное средство во время упрощенки, его стоимость была списана полностью на расходы в 2013 году (равномерно в течение II, III и IV кварталов, то есть по 66 666,67 руб.).

В январе 2014 года ООО »Вега» продало станок. Так как фактический срок службы составил менее трех лет (9 месяцев — с мая 2013 года по январь 2014 года), бухгалтер пересчитал налоговую базу по упрощенке за 2013 год. В то же время бухгалтер начислил линейным способом амортизацию за январь 2014 года. Сумма амортизационных отчислений равна 2780 руб. (200 000 руб. × 1,39%) в месяц. За 2013 год амортизация составила 22 240 руб. (2780 руб. × 8 мес.). Эту сумму бухгалтер показал в разделе II.

Реализация основного средства - дело хлопотное и вызывает множество вопросов и проблем. Проблемы могут возникнуть не только со стороны нерадивого покупателя, но самое главное от налоговиков. Так как необходимо помнить, что организации, применяющие УСН, учитывают доход от реализации основного средства с учетом ряда особенностей. Дело в том, что в случае реализации ОС организации на УСН придется пересчитать налоговые обязательство. Обо всем этом в данной статье.

В соответствии с п. 4 ст. 346.16 НК РФ, а так же главой 25 НК РФ, организации, применяющие УСН, в состав основных средств включают имущество, которое признается амортизированным.

Амортизированным имуществом в свою очередь признается средство, отвечающее следующими признаками (ст. 256 НК РФ):

1. срок полезного использования, которого более 12 месяцев;
2. первоначальная стоимость имущества в текущем году - более 100 000 руб.;
3. используется для получения дохода;
4. находящееся в собственности налогоплательщика.

В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ, расходы понесенные на приобретение основных средств учитывают в составе затрат с момента их ввода в эксплуатацию. Данные расходы в течение налогового периода распределяются равными долями по отчетным периодам.

Расходы на приобретение основных средство отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Эти расходы учитываются только по основным средствам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Бывает так, что основное средство приобретается до момента перехода на УСН, следовательно, учесть при переходе на УСН, организация с может только остаточную стоимость объекта на дату перехода. Остаточной стоимостью является разница между ценой объекта и суммой амортизации, которая была начислена. Принятие остаточной стоимости зависит от срока полезного использования основного средства.

Если срок полезного использования составляет три года, то всю стоимость основного средства включают в расходы в течение первого года применения УСН и данные расходы распределяются равными долями по отчетным периодам в течение налогового периода.

А если срок полезного использования ОС от 3 до 15 лет, то расходы учитываются в течение первых трех лет применения УСН, причем в первый год в расходы включаются 50% стоимости, во второй год - 30% от стоимости и в третий год - 20% стоимости.

Остаются основные средства со сроком полезного использования свыше 15 лет, в этом случае их стоимость учитывается в расходах равными долями в течение 10 лет (пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

При принятии решения реализовать основное средство у организации, применяющей УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, в некоторых случаях возникает обязанность в корректировки налогового учета. Это зависит от двух показателей:

1. срока полезного использования объекта;
2. момента приобретения ОС, принятия расходов.

И если с момента учета стоимости которого в составе расходов прошло менее трех лет, и если срок полезного использования объекта меньше 15 лет, либо с момента приобретение ОС, которого прошло менее 10 лет - при сроке полезного использования объекта свыше 15 лет, то плательщику необходим пересчет налоговой базы по УСН, за весь период с момента учета стоимости объекта в составе расходов до даты продажи.

В соответствии с абз. 14 п. 3 ст. 346.16 и ст. 81 НК РФ, «упращенщику», придется:

1. уплатить дополнительную сумму налога и пени;
2. подать уточненные декларации за предыдущие периоды.

Но есть и исключения, так если три года прошло по объектам со сроком полезного использования до 15 лет либо десять лет по объектам со сроком свыше 15 лет, то пересчитывать размер налоговой базы не нужно.

Документальное оформление пересчета

Фискалы рекомендуют результаты исправления расходов за налоговые (отчетные) периоды не вносить в разд. I и II книг учета доходов и расходов за указанные предшествующие налоговые периоды (Письмо ФНС России N 02-6-10/233@).

Отразить по данной справке начисленные пени, а так же привести расчет налога.

Справка необходимо приложить к книгам учета доходов и расходов за налоговые периоды - начиная с года, в котором были учтены в расходах затраты на приобретение проданного основного средства, и заканчивая годом, предшествующим году, в котором основное средство было продано.

Рассмотрим пример пересчета налоговой базы при досрочной реализации ОС на УСН с объектом Доходы минус Расходы.

ООО «Стальные нервы» принимает упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы минус расходы. В июле 2015 г. Фирма приобрела основное средство стоимостью 400 000 руб., со сроком полезного использования - 62 месяц. Расходы на приобретение учтены в затратах при УСН в 2015 г. (в III квартале 2015 г. -200 000 руб. и 200 000 руб. - в IV квартале 2015 г.). Организация принимает решение о реализации основного средства. Продажа ОС оформлена в сентябре.

Таким образом, в учете организации:

1) ООО «Стальные нервы» исключает из расходов 2015 г. затраты на приобретение данного имущества в сумме равной приобретения, т.е. 400 000 руб.;

2) Необходимо учесть в расходах года приобретения амортизацию по данному средству в сумме учитывает в расходах 2015 г. амортизацию по ОС в общей сумме 32 257 руб., в том числе:

• в III квартале 2015 г. - 12 903 руб. (400 000 руб. x (1/62 x 100%) x 2 мес.);
• в IV квартале 2015 г. - 19 354 руб. (400 000 руб. x (1/62 x 100%) x 3 мес.);

3) Организации необходимо доплатить авансовый платеж за 9 месяцев 2015 г., а так же налог за 2015 г. и пени;

4) учесть в налоговой базе по УСН в 2016 г. расходы по амортизации выбывшего основного средства, за 9 месяцев 2016 года (с января по сентябрь 2016 г.), в сумме 51 612 руб. (400 000 руб. x (1/62 x 100%) x 8 мес.).

Таким образом: «Упращенщику» при реализации основного средства необходимо включить в доходы цену реализации ОС, причем списать на расходы ничего не получится, так как организация применяющая УСН с объектом Доходы минус расходы, эти расходы учла в году введения в эксплуатацию или в году оплаты данного ОС средства (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Необходимо помнить, что придется пересчитать данные расходы, о чем свидетельствует п. 3 ст. 346.16 НК РФ. Данной позиции придерживаются и финансовое ведомство в своих письмах (Письмо Минфина от 29.07.2016 N 03-11-06/2/44660, от 30.12.2015 N 03-11-06/2/77822):

Пересчет расходов происходит:

• если ОС со сроком полезного использования до 15 лет включительно продано до истечения 3 лет с окончания года, когда его стоимость учтена в расходах;
• если ОС со сроком полезного использования свыше 15 лет продано до истечения 10 лет с момента его приобретения.

При этом необходимо, исключить стоимость ОС, ранее учтенную в расходах при расчете "упрощенного" налога. По данному ОС так же необходимо начислить амортизацию в соответствии с гл. 25 НК, и включить ее в расходы. Рассчитать и оплатить налог при УСН, а так пени за год (либо годы), когда расходы на приобретение ОС были учтены по правилам УСН. Представить уточненные декларации за этот год (годы), а также за все остальные годы, в которых в расходы была включена амортизация. Оставшуюся стоимость основного средства в расходах учесть не получится (Письмо Минфина от 30.12.2015 N 03-11-06/2/77822, Письмо Минфина от 13.02.2015 N 03-11-06/2/6557).

Покупая и продавая основные средства, налогоплательщики на УСН с объектом «доходы минус расходы» сталкиваются с некоторыми сложностями. Не совсем понятно, как отразить в учете введенный в эксплуатацию, но не оплаченный объект. При «ранней» реализации есть вопросы относительно того, как пересчитать облагаемую базу и можно ли включить в расходы остаточную стоимость. Мы рассмотрели все нюансы и подготовили практические рекомендации.

Покупка основного средства

Налоговый кодекс содержит довольно четкие инструкции относительно того, как налогоплательщик на УСН с объектом «доходы минус расходы» должен учитывать приобретенные основные средства. Списать стоимость объекта можно в том налоговом периоде (то есть в том календарном году), когда он введен в эксплуатацию. При этом учитывать всю величину сразу не нужно: ее следует равномерно распределять по отчетным периодам (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). В книге учета доходов и расходов данные суммы следует отражать на последнее число каждого отчетного периода в размере уплаченных денежных средств (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

При этом в Кодексе нет ясного алгоритма на случай, когда ОС уже введено в эксплуатацию, но еще не полностью оплачено. Другими словами, не совсем понятно, как списать расходы, если за «упрощенщиком» числится кредиторская задолженность, связанная с покупкой объекта.

Такой алгоритм предложила Федеральная налоговая служба в письме от 06.02.12 № ЕД-4-3/1818 . По мнению авторов письма, учитывать нужно каждую сумму, перечисленную поставщикам основного средства. Соответствующий платеж списывается равными долями в течение отчетных периодов, оставшихся до конца года. Отсчет введется с периода, в котором деньги переведены поставщику.

Пример

ООО «Фабрика» применяет УСН с объектом «доходы минус расходы».

Во втором квартале 2015 года «Фабрика» приобрела и ввела в эксплуатацию оборудование стоимостью 295 000 руб. Оплата поставщику произведена двумя частями. Первый платеж в размере 236 000 руб. сделан во втором квартале. Второй платеж в размере 59 000 руб. сделан в третьем квартале.
Доставка оборудования осуществлялась силами сторонней транспортной компании, стоимость перевозки составила 35 400 руб. Эта сумма перечислена на счет перевозчика в четвертом квартале.

Бухгалтер «Фабрики» определил, что стоимость основного средства равна 330 400 руб.(295 000 + 35 400).

По итогам полугодия в расходы списана сумма 78 666,66 руб. (236 000 руб.: 3 периода).

По итогам девяти месяцев в расходы списаны суммы:
- 78 666,67 руб.;
- 29 500 руб.(59 000 руб.: 2 периода)
Итого по итогам девяти месяцев списана сумма 108 166,67 руб.(78 666,67 + 29 500).

По итогам года в расходы списаны суммы:
- 78 666,67 руб.;
- 29 500 руб.;
- 35 400 руб.

Итого по итогам года списана сумма 143 566,67 руб.(78 666,67 + 29 500 + 35 400).

Таким образом, в течение 2015 года «Фабрика» полностью списала в расходы стоимость приобретенного и оплаченного оборудования (78 666,66 + 108 166,67 + 143 566,67 = 330 400).

Продажа основного средства

По общему правилу при продаже объекта ОС «упрощенец» не должен корректировать расходы. Но из этого правила есть исключение. Оно предусмотрено для ситуации, когда основное средство продано до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение (для объектов со сроком полезного использования свыше 15 лет — до истечения десяти лет). При подобных обстоятельствах нужно пересчитать облагаемую базу за весь период пользования ОС. При пересчете необходимо применять положения главы 25 НК РФ, посвященной налогу на прибыль. Это правило закреплено в подпункте 3 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ.

На практике у бухгалтеров возникает немало вопросов относительно того, как правильно сделать пересчет. Для удобства всю процедуру мы условно разделили на четыре этапа.

Первый этап — это аннулирование расходов, учтенных при покупке объекта. От бухгалтера требуется задним числом пересчитать облагаемую базу за прошлые периоды, в которых были отражены расходы на приобретение ОС.

Второй этап — это начисление амортизации за все время использования объекта. Амортизацию нужно начислить так, как это делают налогоплательщики на общей системе. Полученные суммы следует учесть в затратах тех периодов, к которым они относятся. Приведем пример. Допустим, ОС введено в эксплуатацию в августе 2014 года, а продано в ноябре 2015 года. Тогда амортизацию за сентябрь, октябрь, ноябрь и декабрь 2014 года необходимо списать на уменьшение облагаемой базы 2014 года. Амортизация за январь-ноябрь 2015 года уменьшит базу 2015 года.

Третий этап — определение новой суммы единого налога или авансового платежа за прошлые периоды. Новая сумма получается из-за того, что расходы на покупку были аннулированы, а амортизация начислена. Скорее всего, новая сумма окажется выше, чем первоначальная. Разницу между первоначальной и увеличенной суммой, а также соответствующие пени, необходимо заплатить в бюджет. Если пересчет базы затронул прошлые годы, придется подать «уточненки». Если же пересчету подверглась база текущего года, достаточно скорректировать записи в книге учета доходов и расходов за этот год. В любом случае все вычисления лучше зафиксировать в отдельной справке-расчете.

Четвертый этап — это учет доходов от продажи основного средства. Отразить доходы необходимо в тот момент, когда выручка поступит на расчетный счет или в кассу. Такой вывод прямо следует из пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, и его подтвердил Минфин России в письме от 07.08.13 № 03-11-06/2/31781 .

Можно ли списать остаточную стоимость?

Особняком стоит вопрос о том, вправе ли «упрощенец», пересчитавший налогооблагаемую базу при реализации ОС, учесть в расходах его остаточную стоимость. На этот счет существуют две противоположные точки зрения.

Первой традиционно придерживаются чиновники и инспекторы. Они ссылаются на закрытый перечень расходов, разрешенных при УСН (он приведен в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ). Такие затраты, как остаточная стоимость реализуемого основного средства, в списке отсутствуют. Следовательно, ее нельзя списать при продаже. Об этом неоднократно сообщали специалисты финансового ведомства (см., например, письмо от 03.03.14 № 03-11-11/8833 ; « »).

Приверженцы второй точки зрения напротив полагают, что остаточную стоимость можно включать в затраты. При этом они рассуждают следующим образом: раз «упрощенщики» обязаны пересчитывать облагаемую базу по нормам главы 25 НК РФ, они могут применять все без исключения положения данной главы. В том числе, НК РФ, позволяющую списать на расходы остаточную стоимость. Значит, налогоплательщики на УСН при пересчете облагаемой базы вправе не только начислить амортизацию, но и учесть остаточную стоимость объекта.

Арбитражная практика пока складывается в пользу «упрощенщиков». Судьи подтверждают, что остаточная стоимость уменьшает доходы от продажи основного средства (см., например, постановление ФАС Уральского округа от 22.08.12 № Ф09-7690/12). И все же, как нам кажется, идти на конфликт с инспекторами довольно рискованно, ведь нельзя исключать, что другие похожие споры закончатся победой ИФНС. Поэтому если величина остаточной стоимости незначительна, лучше избежать споров и не включать ее в затраты.