Е.А. Шаронова, экономист

Восстанавливаете НДС? Не торопитесь - проверьте, а надо ли...

Смотрим, когда этого требует НК, а когда - только контролирующие органы

Тексты упоминаемых в статье Писем Минфина можно найти: раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс

Случаев, когда нужно восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету, довольно много. Порядок восстановления НДС разный в зависимости от ситуации и вида имущества. Да еще и в письмах Минфина и ФНС можно найти много не предусмотренных НК ситуаций, когда требуется доплатить НДС.

Когда НК требует восстанавливать НДС

Чтобы вам было проще, мы приводим всю информацию в обобщенном виде. Заметим, что во всех схемах под материально-производственными запасами (МПЗ) понимаются товары, сырье, материалы, а под имуществом - МПЗ, основные средства (ОС) и нематериальные активы (НМА).

СИТУАЦИЯ 1. Передача имущества другому лицу, не признаваемая объектом обложения НДС

1подп. 1 , 2 п. 3 , подп. 4 п. 2 ст. 170 , подп. 1 п. 2 ст. 146 , подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ ; 2подп. 1 , 2 п. 3 , подп. 4 п. 2 ст. 170 , подп. 1 п. 2 ст. 146 , подп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ ; 3подп. 1 , 2 п. 3 , подп. 4 п. 2 ст. 170 , подп. 2 , 5 п. 2 ст. 146 НК РФ

* В схеме приведены наиболее часто встречающиеся случаи. Вообще же их больше, так как восстанавливать налог надо при любой передаче имущества, которая не признается объектом обложения НДСпп. 1 , 2 ст. 146 , подп. 2 п. 3 , подп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ . Заметим, что на первый взгляд из НК РФ следует, что нужно также восстановить ранее принятый к вычету НДС при передаче имущества в качестве вклада по договору простого товариществ аподп. 2 п. 3 , подп. 4 п. 2 ст. 170 , подп. 1 п. 2 ст. 146 , подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ . Однако в 2010 г. ВАС РФ указал, что в этом случае НДС восстановлению не подлежи тПостановление Президиума ВАС от 22.06.2010 № 2196/10 .

** По общему правилу НДС по недвижимости надо восстанавливать в течение 10 лет начиная с года начала начисления амортизации по нейп. 6 ст. 171 НК РФ . Но в ситуации 1 применить этот по рядок нельзя, так как недвижимость выбывает из организации и в дальнейшем не используется. Поэтому НДС с ее остаточной стоимости надо восстановить единовременно.

СИТУАЦИЯ 2. Использование имущества только в «безНДСных» операциях

1подп. 2 п. 3 , подп. 1 п. 2 ст. 170 , п. 5 ст. 149 НК РФ ; 2подп. 2 п. 3 , подп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ ; 3п. 6 ст. 171 НК РФ

* Не надо восстанавливать НДС по объектам недвижимости, которые полностью самортизированы или с момента ввода в эксплуатацию которых прошло 15 лет и боле еп. 6 ст. 171 НК РФ .

** На том, что постепенный порядок восстановления НДСп. 6 ст. 171 НК РФ применяется не ко всем объектам недвижимости, а только к тем, амортизация по которым начала начисляться после 01.01.2006, настаивает Минфи нп. 39.3 Порядка, утв. Приказом Минфина от 15.10.2009 № 104н . Напрямую из НК РФ это не следует. Однако в схеме мы привели порядок восстановления НДС с учетом требований Минфина.

СИТУАЦИЯ 3. Использование имущества в деятельности, как облагаемой, так и не облагаемой НДС

1подп. 2 п. 3 , п. 4 ст. 170 НК РФ ; Письма ФНС от 24.06.2008 № ШС-6-3/450@ , от 02.05.2006 № ШТ-6-03/462@ ; 2п. 6 ст. 171 НК РФ

Наиболее распространенная ситуация, когда имущество используется в деятельности, облагаемой и не облагаемой НДС, - это совмещение общего режима налогообложения и ЕНВД.

СИТУАЦИЯ 4. «Закрытие» перечисленного поставщику аванса, с которого ранее был принят к вычету НДСподп. 3 п. 3 ст. 170 , п. 12 ст. 171 НК РФ

О нюансах вычета авансового НДС у продавца читайте: ;
;

В этом случае налог на добавленную стоимость надо восстановить единовременно в квартале, в которо мподп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ :

• <или> подлежит вычету входной НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), под поставку которых был перечислен аванс. Причем нужно учитывать такой момент.

О порядке вычета авансового НДС у покупателя читайте: ;
;

Если сумма аванса равна или меньше стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), то при принятии их на учет восстановить надо ранее принятый к вычету НДС с аванса.

Если же сумма аванса больше стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), то восстановить надо НДС в сумме, предъявленной по поступившим и принятым к учету товарам (работам, услугам)Письма Минфина от 01.07.2010 № 03-07-11/279 , от 15.06.2010 № 03-07-11/251 ;

• <или> вам возвращена предоплата при изменении условий договора или его расторжении. НДС надо восстановить в сумме, приходящейся на возвращенный аванс.

СИТУАЦИЯ 5. Уменьшение стоимости товаров (работ, услуг) по договоренности продавца и покупателя

Покупатель должен восстановить НДС, если продавец уменьшил стоимость товаров, по которым налог уже принят к вычет уподп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ . НДС восстанавливается в сумме разницы между налогом, который продавец исчислил, исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) до уменьшения, и налогом, исчисленным после такого уменьшения.

О порядке действий продавца и покупателя при уменьшении стоимости товаров (работ, услуг), а также о составлении корректировочных счетов-фактур читайте: ;

Например, покупатель по приобретенным товарам принял к вычету НДС в сумме 100 руб. А после уменьшения продавцом стоимости товаров получилось, что надо предъявить к вычету НДС в сумме 90 руб. В этом случае покупатель должен восстановить к уплате в бюджет НДС в сумме 10 руб.

НДС надо восстановить в том квартале, на который приходится наиболее ранняя из дат:

• <или> дата получения первичного документа от продавца на уменьшение стоимости купленных товаров;
• <или> дата получения корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом.

СИТУАЦИЯ 6. Получение из федерального бюджета субсидии на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом НДС

То есть изначально товары (работы, услуги) были приобретены за счет собственных средств организации, НДС по ним был принят к вычету, а потом организация получила субсидию из федерального бюджета. Вот тогда и нужно восстановить входной НДС, относящийся к возмещенным затрата мподп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ ; ст. 78 БК РФ . Причем Минфин разъяснил, что если субсидия получена из республиканского или местного бюджета, то НДС восстанавливать не нужн оПисьма Минфина от 01.02.2013 № 03-07-11/2142 , от 30.10.2012 № 03-07-11/462 , от 23.03.2012 № 03-07-11/78 .

Когда контролирующие органы требуют восстанавливать НДС

Минфин и ФНС настаивают на восстановлении НДС в тех случаях, когда имущество больше не может использоваться в деятельности организации и при этом никому не передается.

1Письма Минфина от 04.07.2011 № 03-03-06/1/387 , от 01.11.2007 № 03-07-15/175 ; ФНС от 19.10.2005 № ММ-6-03/886@ ; 2Письма Минфина от 15.05.2008 № 03-07-11/194 , от 14.08.2007 № 03-07-15/120 ; 3Письмо Минфина от 21.04.2006 № 03-03-04/1/369 ; 4Письма Минфина от 18.03.2011 № 03-07-11/61 , от 29.01.2009 № 03-07-11/22 ; 5Письма Минфина от 07.06.2011 № 03-03-06/1/332 , от 05.07.2011 № 03-03-06/1/397

Однако обширная арбитражная практика свидетельствует о том, что нет обязанности восстанавливать НДС:

• при недостачах, хищениях МПЗ и ОСРешение ВАС от 23.10.2006 № 10652/06 ; Постановления ФАС ВВО от 09.09.2011 № А17-5842/2010 ; ФАС МО от 31.08.2012 № А41-15463/11 ;
• при уничтожении МПЗ и ОС в результате пожара и стихийных бедстви йПостановление ФАС ПО от 10.05.2011 № А55-17395/2010 ;
• при списании ОС до окончания срока амортизации в связи с поломкой, аварией, ликвидацией, моральным или физическим износо мПостановления ФАС ДВО от 02.11.2011 № Ф03-4834/2011 ; ФАС МО от 23.03.2012 № А40-51601/11-129-222 ; ФАС СКО от 23.11.2012 № А32-36919/2011 ;
• при списании товаров в связи с истечением срока годности, порче йРешение ВАС от 19.05.2011 № 3943/11 ; Постановления ФАС ЗСО от 18.07.2012 № А45-15075/2011 ; ФАС СЗО от 15.10.2012 № А56-165/2012 ;
• по сырью и материалам, израсходованным на изготовление готовой продукции, в которой обнаружен бра кПостановления ФАС МО от 23.07.2012 № А40-100625/11-116-282 ; ФАС СКО от 10.08.2009 № А32-5096/2007-12/27 ;
• при списании МПЗ из-за потери товарного вид аПостановление ФАС ВВО от 28.04.2008 № А82-15724/2004-37 .

Основной аргумент у всех судов таков: перечень случаев, когда надо восстанавливать НДС, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ и является закрытым. Поэтому во всех других случаях входной налог восстанавливать не надо.

ВЫВОД

Если налоговики настаивают на восстановлении НДС в вышеперечисленных случаях и вы готовы с ними спорить, то можете уверенно идти в суд, он вас поддержит и признает доначисление НДС незаконным.

Где отразить восстановленный налог

ШАГ 1. В книге продаж зарегистрируйт еп. 14 разд. II приложения № 5 к Постановлению Правительства от 26.12.2011 № 1137 :

• <или> реквизиты того счета-фактуры, на основании которого НДС принимался к вычету (ранее зарегистрированного в книге покупок). Правда, иногда невозможно определить конкретный счет-фактуру, на основании которого принимался к вычету НДС, который теперь надо восстановить. Это касается случаев, когда приобретались однородные товары (например, песок, сахар и т. п.) и восстановить НДС нужно только по части из них. В такой ситуации можно просто подобрать те счета-фактуры, общая сумма входного НДС по которым будет равна сумме восстановленного налога (или же будет больше ее), и зарегистрировать их в книге продаж;
• <или> справку-расчет бухгалтера, если на дату восстановления НДС у вас отсутствуют счета-фактуры, например, в связи с истечением срока их хранени яподп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ . В этой справке надо отразить рассчитанную сумму НДС, подлежащую восстановлени юПисьма Минфина от 02.08.2011 № 03-07-11/208 , от 20.05.2008 № 03-07-09/10 . Тогда в книге продаж надо будет указать:

• в графе 1 - дату и номер бухгалтерской справки;
• в графе 5б - сумму восстанавливаемого НДС.

Остальные графы можно не заполнять.

ШАГ 2. В декларацию по НДСутв. Приказом Минфина от 15.10.2009 № 104н , в строку 090 раздела 3, из книги продаж перенесите общую сумму налога, подлежащую восстановлению. При этом нужно отдельно по строке 110 (включается в строку 090) раздела 3 выделить сумму НДС, восстановленную по авансовому счету-фактуре.

Кроме того, по каждому объекту недвижимости, амортизация по которому начала начисляться после 01.01.2006, надо заполнить отдельное приложение № 1 к разделу 3. Это приложение надо представлять в налоговую инспекцию один раз в год и включать в состав декларации по НДС за IV квартал текущего год а

Занимаясь предпринимательской деятельностью, организация сталкивается с тем, что необходимо произвести восстановление НДС, ранее принятого к вычету. Порядок восстановления налога зависит от вида актива .

Когда же налогоплательщик должен восстановить НДС?

Восстановление НДС — это ряд действий, в результате которых ранее принятая к вычету сумма НДС будет вновь начислена к выплате. Если говорить языком бухгалтерских проводок, то НДС возвращается на Кредит 68 счета.

Необходимость восстановления НДС, ранее принятого к вычету, обязывает предприятие к ряду поэтапных действий. Для этого необходимо:

• провести инвентаризацию активов;
• определить общую стоимость активов, по которым нужно сделать восстановление НДС;
• сформировать нужные проводки и документацию (бухгалтерскую справку);
• подать декларацию за квартал с данными о восстановленном налоге;
• уплатить НДС в бюджет.

Когда предприятием или предпринимателем приобретается товар, то он принимает к вычету предъявленный НДС. При создании определённых условий НДС необходимо восстановить к уплате.

Что за операция — восстановление НДС? Это те бухгалтерские действия, при которых ранее принятый к вычету НДС восстанавливается для уплаты в бюджет. Поводы это сделать прописаны в ст.170 НК.

Очень подробно про операцию восстановления налога рассказывается в этом видео:

Когда восстанавливается НДС

Ситуации, когда необходимо восстановить НДС, как уже отмечалось, прописаны законодательно. Существуют несколько причин, когда это необходимо:

• При передаче имущества в качестве вклада в уставной капитал. На основании договоров товарищества, паевых взносов.
• При дальнейшем использовании приобретённых товаров, то есть перепродаже.
• Продажа товаров или имущественных прав, расторжение договоров.
• Перечисление авансов.
• Для изменения стоимости товаров в меньшую сторону.
• При переходе на УСН.
• Для получения от государства различных субсидий, уплата налога при импорте.

Иных случаев для восстановления НДС нет. Перечень утвержден в НК ст.170.

Период, в течение которого НДС подлежит восстановлению, составляет три месяца. В отчетном периоде , в которой указана сумма восстановленного налога. В проводках он относится к прочим налогам.

Отражается он и в книге продаж. Сумма восстановленного НДС берётся из счёта-фактуры и регистрируется в этой книге.

При совершении данной операции поставщик составляет корректировочный документ (счет-фактуру), который и является основанием для занесения в журнал продаж. Также основанием может быть и первичная документация, в которой отражено изменение стоимости.

Проводки по восстановлению НДС

Приведем пример, когда компания передает ТМЦ в уставной капитал компании партнёру. Для восстановления НДС бухгалтер делает следующие проводки:

Очень часто организации-налогоплательщики сталкиваются со списанием товара. Это может быть или брак продукции, или порча. Как и любая другая операция, списание подлежит документальному оформлению. И с него полагается произвести восстановление НДС при списании товара.

НДС при списании товара

Сам факт списания оформляется документально. В программе 1С имеется документ «Списание ТМЦ». Но при формировании этого документа также имеются свои нюансы.

• Товар, подлежащий списанию, уже оплачен.
• Сумма НДС по списанному товару была уплачена в бюджет.

На основании ст.146 НК списание товара не является убытком и, соответственно, не облагается НДС.

В данной ситуации товар не был реализован, а подлежал списанию, значит, НДС подлежит восстановлению в том периоде, когда произошло само списание.

Вопрос, когда нужно восстанавливать НДС при списании и нужно ли вообще? ФНС однозначно утверждает, что нужно. Если товар перестаёт использоваться для хозяйственной деятельности, независимо от причин, по которым это произошло, налог необходимо восстановить.

Сам просроченный товар уже не используется по прямому назначению. Его возможно продать по сниженной цене или утилизировать.

Пример списания товара

Например:

В апреле 2014 года у компании ООО «Весна» испортился товар на сумму 50 000 рублей. Продукты учитываются со стоимостью НДС. Тогда компания решила списать испорченный товар.

В бухгалтерском учёте списанный товар, его себестоимость отражается по Дт. счёта 19 и относится к прочим расходам.

Законом запрещается продавать просроченный товар или изготавливать из него другую продукцию. Он подлежит обязательной утилизации.

Зачастую порча, утеря, брак или просрочка товара не является основанием для восстановления НДС. В ст.170 НК прописаны случаи, когда сумма НДС подлежит восстановлению.

Но брак и порча не относятся к таким вариантам. В судебном порядке возможно потребовать восстановление НДС, если цена вопроса велика. Только так можно отстоять свои права на восстановление НДС.

Обязанность восстановить НДС, в предыдущие налоговые периоды заявленный как вычет, возникает у ООО или ИП, в случаях, четко прописанных в статьях 170 и 171 НК РФ.

Под восстановлением налога подразумевается трансформирование декларации и книги продаж, увеличивающее величину НДС, обязательную к уплате в казну государства.

Механизм пересчета НДС и непреложность его проведения на практике вызывают множество споров с налоговыми органами, обязывающих налогоплательщиков возвращать в учет НДС даже в тех ситуациях, которые не описаны в НК РФ.

Когда восстановление НДС неизбежно

Перечисление обстоятельств, при которых налогоплательщику не удастся избежать обязательного восстановления налога, регламентировано законодательством:

• приобретенное ранее имущество переходит в состав уставного капитала иной компании;
• возникновение хозяйственных операций, не требующих начисления НДС;
• возврат предоплаты по неосуществленной поставке или покупке;
• удешевление продукции;
• выполнение экспортных действий;
• получение федеральных дотаций.

Важно: Переоценить величину НДС и произвести исправления в учетных регистрах следует в том временном промежутке, когда имущество стало использоваться в необлагаемых НДС целях.

Функционирование в безналоговой сфере

При совмещении нескольких режимов налогообложения – ОСН и «упрощенки» (УСН, ЕНВД) – приобретенное имущество, по которому был произведен вычет НДС, может использоваться в различных хозяйственных операциях – как облагаемых, так и не облагаемых налогом.

В таких ситуациях «входящий» налог следует распределить по видам деятельности и восстановить ту его часть, которая пошла на операции по льготному режиму.

Период, в котором следует провести восстановление налога, зависит от того промежутка времени, когда возникли не облагаемые НДС операции.

Если это событие произошло в 1 месяце квартала, то бухгалтеру нужно вернуться в предыдущий налоговый период и произвести там корректировку по восстановлению налога. При возникновении освобождения от НДС во 2-3 месяцах квартала восстановление должно пройти этим же периодом.

Нужно помнить: Восстановленный налог должен учитываться в составе прочих расходов в корреспонденции со счетом 68.

Когда предприятие или ИП работает только по ОСНО, но в процессе деятельности возникли разовые необлагаемые операции, то на выручку по ним следует восстановить входной НДС в полном объеме в этом же отчетном периоде.

Участие в уставном капитале другой компании

Если ООО или предприниматель, использующие общий режим налогообложения, приняли решение о внесении материальных ресурсов в уставный капитал иной организации или в фонд инвестиционного товарищества/кооператива, то требуется проведение действий по восстановлению НДС.

Это объясняется тем, что «входящие» взносы не являются объектом налогообложения, а налог уже был заявлен к вычету в предыдущих декларациях.

Следует знать: Не требуется восстановление НДС при внесении имущественных вкладов в простые товарищества или ПИФы (паевые инвестиционные фонды).

По неамортизируемому имуществу НДС возвращается в учет в полном размере, а в отношении основных средств и нематериальных активов подход меняется – возвращается НДС только с амортизированной стоимости. Любые манипуляции по переоценке ОС законодательно не предусмотрены.

Когда покупатель перечислил аванс

ООО или ИП, применяющие схему предварительной оплаты, обязаны выставить контрагенту счет-фактуру на всю сумму полученного аванса. Существует два варианта развития событий, при которых покупатель, получивший вычет, обязан будет восстановить налог с полученной оплаты:

• по договоренности между сторонами предварительная оплата возвращается покупателю;
• в счет переведенной авансом денежной суммы отправляется заказанная продукция.

Важно: Если в отгрузочных документах стоимость товаров соответствует сумме предоплаты, то НДС возвращается в полном объеме. При расхождении сумм НДС пересчитывается с итоговой величины, прописанной в счете-фактуре на отгрузку товара.

Экспортные операции

Начиная с 2015 года, налоговое законодательство изменило требования по восстановлению НДС в части экспортных операций. Прямого требования восстанавливать налог после отгрузки товаров иностранным партнерам ст. 170 НК РФ не содержит.

Однако принять к вычету НДС по тем товарам, которые предназначены для экспорта, можно только после того, как налогоплательщик предъявит налоговой инспекции пакет документов, обосновывающих применение нулевой ставки по налогу.

Если вычет по экспортному товару был заявлен ранее, в момент его приобретения экспортером, то датой восстановления НДС должен стать день, когда груз пересек российскую границу.

Удешевление товаров, уже полученных покупателем

Договор поставки между покупателем и продавцом может содержать пункт, по которому поставщик предоставляет скидку на товары, отгруженным в предыдущие периоды. После уменьшения стоимости продукции покупателю надлежит восстановить НДС с разницы между новой ценой и той, которая указана в отгрузочных документах.

Внимание! Новую стоимость товара с учетом предоставленной скидки необходимо зафиксировать в соглашении, которое будет основанием для корректировки НДС.

Восстановление налога по уменьшенной стоимости отражают на счете 60, предназначенном для учета состояния расчетов с поставщиками.

Субсидирование деятельности и восстановление НДС

Нередко субъекты хозяйственной деятельности ведут свою деятельность в отраслях, субсидируемых из федерального бюджета. В суммах предоставляемых государственных дотаций, компенсирующих затраты льготников на приобретение товаров или оказание услуг, присутствует НДС в размере 10% или 18%.

Если ООО или ИП заявил в декларации по НДС вычет по оприходованным ценностям, то сумму «входящего» НДС нужно реконструировать в учете.

Механизм восстановления достаточно прост – следует зафиксировать в книге продаж те счета-фактуры, которые ранее фигурировали в книге покупок.

Надо знать: При получении дотаций из бюджетов иного уровня, кроме федерального, восстановление НДС не производится.

Когда можно игнорировать требование налоговой инспекции

Двоякость толкования норм ст.21 НК РФ фискальными органами приводит к тому, что налоговые инспекторы предъявляют претензии ООО или ИП по поводу необходимости восстановления НДС в спорных ситуациях:

• хищение или выявленная недостача материальных ценностей;
• ликвидация активов вследствие стихийного бедствия или пожара;
• списание основного средства в связи с невозможностью его использования по причине поломки, износа или аварии до окончания начисления амортизации;
• списание испорченных, просроченных товаров или потерявших товарный вид запасов;
• заявленный вычет по незавершенному строительству;
• списание материалов, израсходованных на производство бракованной продукции.

Требования налоговиков по поводу обязательности корректировки в большую сторону НДС в перечисленных ситуациях незаконны, поскольку перечень оснований для проведения процедуры пересмотра величины налога в НК РФ является закрытым и исчерпывающим.

Любой новый аргумент в пользу восстановления НДС должен быть закреплен законодательно.

Имейте в виду: Невыполнение требования налоговой инспекции восстановления налога по спорным основаниям может привести к доначислению НДС и взысканию штрафов и пени. Опротестовать решение ФНС можно в Арбитражном суде, который в таких случаях однозначно принимает сторону налогоплательщика.

При проведении реорганизационных мероприятий и образовании нового юридического лица ООО вправе выбрать любую систему налогообложения. Если компания переходит с общего режима на льготную схему (ЕНВД, УСН, ЕСХН), и в качестве правопреемника получает право пользования активами «старого» ООО, то налоговые инспекторы требуют восстановить «входящий» НДС со всей стоимости переданного имущества.

Подобная трактовка налогового законодательства не является законной, и реорганизованное юридическое лицо не обязано корректировать сумму налога.

Такого же мнения придерживаются и судебные органы, опротестовывающие требования ФНС.

Как отразить в учете пересчитанный налог

Для того чтобы в бухгалтерских регистрах отразить операцию по восстановлению НДС, достаточно составить справку-расчет . В книге продаж следует указать дату и сумму справки или реквизиты исходящего счета-фактуры, служащего основанием для произведенного ранее вычета (при его наличии). Такая же сумма налога переносится в раздел 3 Декларации по НДС.

Сумма использованного вычета предыдущих периодов рассматривается как налог к уплате.

Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:

ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .

Это быстро и БЕСПЛАТНО !

Налогоплательщик должен осуществить восстановление налога при ряде операций или смене видов деятельности.

Общие сведения:

Плательщиком в процессе начисления НДС применялись вычеты по приобретенным активам – материалам, продукции, НМА, ОС.

Доначисление к уплате производится при смене условий начисления НДС – отсутствия обложения, перехода на другой режим налогообложения или реализации имущества, по которому ранее произведен вычет.

Законные основания

НК РФ четко устанавливает действия плательщика и операции, при возникновении которых необходимо произвести доначисление и уплату налога в бюджет.

Что это такое?

Налогоплательщиком производится восстановление НДС в случае прекращения дальнейшего использования имущества в деятельности, связанной с начислением налога.

Активы в виде ОС перестают участвовать в получении дохода и продаются на сторону, товары участвуют в продажах ВЭД или налогоплательщик начинает применять спецрежимы.

Вычет от поставщика актива, произведенный на законных основаниях, необходимо уплатить в бюджет.

Что значит восстановление НДС (порядок)

Необходимость производить восстановление НДС четко в периоде возникновения обязанности предполагает обязательные этапы действия. Предприятием:

1. Проводится инвентаризация активов. Определяется стоимость материалов, продукции, ОС, НМА, НДС по которым необходимо восстановить.
2. Делается расчет сумм для исполнения обязательств.
3. Составляется справка бухгалтера, на основании которой делаются необходимые проводки в учете и 1С при использовании данной программы.
4. Уплачивается налог, далее отраженный в налоговой декларации по НДС.
5. Составляется налоговая декларация в периоде возникновения обязанности с отражением сумм к уплате.

Налогоплательщик, при пропуске времени подачи , должен подать уточненную форму и перечислить пени за полученную просрочку начисленного налога.

При каких операциях?

Суммы вычета НДС, произведенного ранее при поступлении материальных ценностей – товаров, работ, услуг, основных средств, восстанавливается при использовании их в операциях:

1. Внесение активов в состав уставного капитала другому юридическому лицу в качестве доли. Восстановленные величины должны отражаться в документах, сопровождающих передачу имущества. Учредители компании, получившей долю, могут применить вычет на полученное и оприходованное имущество.
2. Использование в изготовлении продукции, оказании услуг по деятельности, не облагаемой или освобожденной от уплаты налога.
3. Приобретения товаров, основных средств, нематериальных активов или используемых в производстве продукции, в дальнейшем реализуемой за территорией РФ.
4. Реализации товаров, ОС, НМА покупателям, которые применяют режим налогообложения без обложения НДС или имеют освобождение.
5. Передаче прав на активы по операциям, которые не относятся к реализации, например, при безвозмездной передаче собственности.

Восстанавливаются суммы, полученные от покупателей в счет предстоящих поставок и при получении субсидий от государства. Сумма вычета НДС должна быть восстановлена в налоговом периоде, предшествующем передаче прав.

В каком размере?

Налогоплательщик восстанавливает сумму НДС по той ставке, которая применялась к объекту. Определяются суммы, подлежащие восстановлению, исходя из величины налогооблагаемой базы.

Сумма налога по ТМЦ восстанавливается полностью, по ОС – частично в пропорциональном отношении к остаточной стоимости имущества.

Стоимость основного средства или нематериального актива принимается без учета переоценки имущества.

Отражение суммы

Восстановленные суммы НДС не включаются в состав активов – товаров, основных средств. Суммы учитываются в учете как прочие расходы предприятия.

Как рассчитать

Сумма налога, подлежащего уплате в бюджет при восстановлении, полностью совпадает с величиной вычета по активам, кроме являющихся основными средствами.

Необходимость доначислить налог возникает на дату события, для чего определяется НДС по всем остаткам на складе.

Сумма определяется по входящим накладным, поскольку на складе товар может находиться в учете по другой стоимости (например, средней цене единицы).

Стоимость для ОС определяется по карточкам аналитического учета за минусом сумм проведенной переоценки. Остаточная стоимость служит базой для расчета налога к уплате.

Восстановление с авансов

При перечислении авансовых платежей покупатель имеет право применить вычет НДС, а поставщик уплатить сумму НДС с полученного аванса.

Основанием для получения прав является , выписанный на аванс.

Документ выписывается на величину оплаты, при наступлении факта отгрузки производится восстановление сумм, как у поставщика, так и у покупателя.

В случае если налогоплательщик не заявлял сумму НДС к вычету, то восстанавливать налог нет необходимости.

Выданных

Величинами НДС по выданным авансам покупатели могут использовать в вычете при начислении НДС.

Необходимо соблюсти ряд условий:

• иметь выданную поставщиком счет-фактуру на аванс;
• сделать запись в ;
• платеж должен быть фактически произведен.

Сумма авансового платежа применяется в вычете в периоде фактического перечисления.

В налоговом периоде, когда товар будет фактически получен и оприходован на склад, необходимо сделать восстановление налога в сумме авансового платежа.

Полученных

Полученные авансы трактуются как выручка от реализации. Налогообложение НДС определяется по методу начисления, что означает определение выручки как более ранее событие в виде отгрузки или оплаты.

Налогоплательщик обязан по получении аванса выписать счет-фактуру на аванс в 2-х экземплярах. Один документ заносится в , второй – передается покупателю.

Законодательством установлен срок, в течение которого обязанность по должна быть исполнена – 5 дней с момента получения платежа.

После отгрузки авансовая счет-фактура заносится в книгу покупок, а новый документ необходимо отразить в книге продаж как реализацию. Фактически производится восстановление суммы в периоде отгрузки, как отразить в книге продаж

Сумма полученного авансового платежа может не совпадать с отгруженными в дальнейшем материальными ценностями. Налогоплательщик возвращает разницу или оформляет на величину превышения новую счет-фактуру на аванс.

Видео: восстановление НДС с авансов

Особенности:

В зависимости от объекта, в отношении которого производился вычет, налогоплательщик обязан восстановить налог или не должен увеличивать обязательства.

Значительные уточняющие поправки были внесены в ст.170 НК РФ . Одно из нововведений закона касается восстановления налога при получении субсидии из бюджета.

В случае получения государственных субсидий в счет погашения затрат сумм на приобретение ТМЦ или ОС необходимо уплатить налог в бюджет в размере произведенного ранее вычета.

При дебиторской задолженности

При получении покупателем сумм оплат в счет договорных поставок образовывается дебиторская задолженность.

НК РФ определил перечень объектов, к которым применяется рассрочка по восстановлению налога:

• приобретенных по договору купли-продажи;
• созданных для собственных нужд при проведении работ СМР;
• полученных при проведении капитального строительства на основании .

К объектам, на которые распространяется рассрочка, относятся также воздушные, морские суда и плавсредства внутреннего бассейна.

При экспорте

Компании, которые производят экспортные операции, восстанавливают НДС по товарам, направляемым на экспорт.

Законодательством принято уточнение по суммам вычета НДС по имуществу, применяемому в изготовлении товаров, участвующих в экспортных операциях.

Внесенные поправки законом в п.3 ст. 170 позволяют использовать имущество, участвующее в экспортных операциях без восстановления сумм вычета.

При частичной оплате

Начиная с 01.10.2014 г. частично полученные средства необходимо восстанавливать только в сумме, приходящейся на поставленные материальные средства.

В случае полного зачета авансового платежа сторона-покупатель восстанавливает всю сумму, а поставщик одноразово предъявляет к вычету.

В случае проведения авансового платежа на сумму меньше отгрузки НДС принимается к вычету и восстанавливается на сумму, указанную в счете-фактуре к накладной.

При переходе с ЕНВД на ОСНО

Налогоплательщики, которые применяют ЕНВД, не начисляют НДС. Сумма налога включается в стоимость товара и основного средства при оприходовании активов на склад.

В отношении основных средств имеется однозначная позиция – первоначальная стоимость определяется единовременно и не меняется в течение всего периода использования.

В отношении товаров, которые будут использованы после перехода на ОСНО, можно применить вычет в течение 3-х лет с момента приобретения.

Условием применения вычета является использование товаров, материалов в деятельности, облагаемой НДС.

Предваряет получение вычета инвентаризация остатков активов на дату перехода от ЕНВД к ОСНО. Вычеты производятся на основании полученных счетов-фактур .

Документы должны быть занесены в книгу покупок, оформленной в установленной законодательством редакции.

Если ИП закрывается

Налоговая инспекция при закрытии ИП может потребовать восстановление НДС ранее принятого к вычету в законном порядке. Здесь возникает расхождение с п.3 ст.170 НК РФ.

Предприниматель не меняет режим налогообложения, не передает активы. Лишение статуса предпринимателя в связи с закрытием ИП не является поводом для восстановления сумм налога.

ООО "РЕАЛ-АУДИТ"

В соответствии с п.2 ст.170 НК, суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию РФ, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с настоящей главой либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п.2 ст.146 НК.

В соответствии с п.3 ст.170 НК, в случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в п.2 ст.170, к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

Противоречивость возможных трактовок п.3 ст.170 порождает известные конфликты между налогоплательщиками и налоговыми органами. Основным источником противоречий является вопрос о периоде восстановления. Следует ли восстанавливать суммы НДС в периоде приобретения товаров (в том числе основных средств) или в каком-то последующем налоговом периоде?

Если НДС следует восстанавливать в периоде приобретения товаров, то содержание п.3 ст.170 НК сводится к банальному требованию исправления допущенных нарушений в порядке, предусмотренном п.1 ст.54 НК. Мы придерживаемся именно такой точки зрения. Эта позиция основана на

Формулировке п.2 ст.170, в соответствии с которой суммы НДС учитываются в стоимости товара в случае приобретения, т.е. в периоде приобретения ;

Формулировке п.4 ст.166 НК, в соответствии с которой общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде . Отсюда следует, что никакие операции предыдущих периодов не могут влиять на сумму налога текущего периода, если это прямо не установлено законодательством.

Однако, по мнению налоговых органов, восстанавливать суммы НДС следует в периоде использования ранее приобретенных и принятых к учету товаров (в том числе основных средств и нематериальных активов). Такой же позиции придерживаются и некоторые арбитражные суды. Например, ФАС ЗСО (постановление от 04.01.2003 г. № Ф04/56-707/А75-2002) указал, что право налогоплательщика на вычет НДС и обязанность по восстановлению сумм НДС происходят в разные налоговые периоды.

По нашему мнению, такая позиция противоречит законодательству. Во-первых, можно отметить, что п.3 ст.170 НК устанавливает общую обязанность восстановления сумм НДС, однако не указывает период восстановления. Еще раз обратим внимание на то, что норма п.3 ст.170 НК не устанавливает обязанность восстановления НДС в периоде использования ранее приобретенных товаров (в том числе основных средств) или в любом другом периоде, кроме периода приобретения. Поэтому требования налоговых органов о необходимости восстановления НДС в периоде использования товаров, а тем более до использования (применения) неправомерны и представляют собой попытку расширительного толкования норм налогового законодательства.

Далее, необходимо учесть, что восстановление НДС связано не только с расчетами по налогу с бюджетом. Восстановление НДС необходимо отразить в бухгалтерском и в налоговом учете. Ссылка п.3 ст.170 на п.2 той же статьи однозначно требует, чтобы суммы восстановленного НДС были учтены в стоимости товаров (основных средств, нематериальных активов).

Отметим, что п.2 ст.170 не регламентирует порядок учета сумм уплаченного НДС в стоимости приобретенных товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов. Этот порядок (применительно к основным средствам) в бухгалтерском учете определен п. 7-8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств". Согласно п.14 ПБУ 6/01 стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных самим ПБУ (в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки) и законодательством РФ. В данном случае изменение первоначальной стоимости вызвано именно требованием законодательства по НДС (п.8 ПБУ 6/01).

В налоговом учете формирование первоначальной стоимости ОС регламентировано ст. 257 НК, требования которой распространяются только на и не могут влиять на данные бухгалтерского учета. Согласно п.1 ст.257 НК, первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов. Согласно п.2 указанной статьи, первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. Объект основных средств принимается к налоговому учету по сформированной описанным выше способом первоначальной стоимости (п.6 ст.258 НК). Очевидно, что изменение первоначальной стоимости на суммы НДС не может быть признано операцией, аналогичной перевооружению, реконструкции и т.п.

Подведем итоги. Нормы ПБУ 6/01 разрешают увеличивать первоначальную стоимость основных средств (после принятия объекта к учету) на суммы восстановленного НДС, если это предусмотрено законодательством. А в налоговом учете ст.257 НК прямо запрещает увеличивать стоимость объекта основных средств (или нематериальных активов) на суммы налогов, учитываемых в составе расходов. Однако, ст.170 НК предписывает учет сумм НДС именно в составе расходов. Налицо правовая коллизия: увеличение стоимости ОС на суммы НДС согласно п.2 ст.170 НК является единственным способом отнесения сумм налога на затраты, т.е. учета их в составе расходов (включения их в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль – п.1 ст.170 НК), но в то же время для целей налогообложения прибыли этот единственный способ запрещен.

В этой связи можно отметить, что у организаций, имеющих и получающих освобождение по ст.145 НК есть "выбор" :

Нарушить требования п.8 ст.145 и не восстанавливать НДС по основным средствам, тем более, что законодательство не определяет, какую часть основных средств можно считать "использованной" до освобождения, а какую нельзя. Мнение же налоговых органов о необходимости восстанавливать НДС в части недоамортизированной стоимости основных средств, по нашему мнению, не основано на законодательстве.

Нарушить требования п.1 ст.257 и изменить первоначальную стоимость основных средств на суммы восстановленного НДС.

И тот и другой варианты могут привести к штрафных санкциям за нарушение налогового законодательства.

Таким образом, в спорах с налоговыми органами по вопросу восстановления ранее зачтенного НДС, может использовать следующие доводы:

1. П.3 ст.170 НК, устанавливая общую обязанность, не определяет конкретный период восстановления сумм НДС. При отсутствии в законодательстве указания на конкретный период, начисление недоимки и штрафных санкций неправомерно. Следовательно, действия налоговых органов по привлечению к налоговой ответственности в связи с тем, что не восстановлен НДС, включенный в вычет (на суммы которого уменьшен подлежащий уплате налог), являются неправомерными.

2. П.1 ст. 257 прямо запрещает учитывать в стоимости основных средств суммы НДС. Поэтому требование налоговых органов о восстановлении НДС противоречит налоговому законодательству.