Главная Бизнес-идеи Что можно отнести к налоговой тайне. Какие сведения составляют налоговую тайну

Что можно отнести к налоговой тайне. Какие сведения составляют налоговую тайну

Налоговая тайна представляет собой термин в юриспруденции, который начали использовать с 1 января 1999 года. Согласно определению, содержащемуся в законодательстве России, такой тайной будут считаться все известные сведения и информационные данные о лице, считающемся налогоплательщиком, и которые поступают непосредственно в службу налогообложения, а также в правоохранительную систему, следственные органы и таможенную службу. Все вышеуказанные данные должны защищаться специальным режимом строгого ограничения доступа и требовать серьезной секретности.

На степень доступности к данным не должна влиять юридическая статусность лица (физическое или юридическое лицо, индивидуальный предприниматель).

Что к ней относится?

Все налоговые органы имеют широкий доступ практически ко всей информации, касающейся материального и имущественного состояния любого налогоплательщика. Открытие доступа к данной информации может нанести серьезный вред как интересам конкретного гражданина, так и целой организации. Именно поэтому и появилось такое понятие, как тайна налоговой информации.

По данным законодательства к ее содержимому относятся:

данные, содержащиеся в документах первичного характера всех налогоплательщиков;
информация обо всех официальных доходах или расходах;
информационные данные о материальном состоянии лица, являющегося налогоплательщиком;
задокументированная информация об уплаченных налоговых обязательствах;
личная информация конкретного налогоплательщика либо же информация коммерческого характера какой-либо организации.

Последние изменения законодательства касательно данного вопроса разобраны на следующем видео:

Кто обязан ее хранить?

Всю информацию, которая подходит под соблюдение налоговой тайны, не должны разглашать лица, получившие вышеуказанные данные в ходе своей профессиональной деятельности.

В число таких лиц входят работники следующих ведомств и организаций:

налоговая система;
правоохранительные органы, в том числе следственный комитет и органы внутренней безопасности;
таможенные организации;
различные внебюджетные фонды;
различные сторонние работники и эксперты, привлекаемые для работы в вышеуказанные организации.

Что не подходит под это понятие?

Все разновидности информационных данных, которые не подходят под вышеуказанное понятие, перечислены в статье 102 Налогового Кодекса РФ. Среди них можно выделить следующие виды данных:

Ответственность за разглашение

К рассекречиванию налоговой тайны можно отнести применение информации лицом, получившим ее, либо ее последующая передача третьим лицам.

Все данные, которые хранятся в базах налоговых структур, должны иметь особо строгий режим доступа и хранения. Это является необходимой мерой, так как потеря документов, содержащих указанную информацию, либо передача их другим лицам влечет за собой ответственность, мера которой предусмотрена в российском законодательстве.

Передача информации, относящейся к налоговой тайне, по официальному запросу от судебных органов или органов следствия не будет считаться нарушением закона.

В статье №102 НК РФ предусматривается два различных вида нарушения конфиденциальности по отношению к секретным сведениям:

необоснованное разглашение информационных данных лицами, получившими к ним допуск вследствие осуществления своей прямой профессиональной деятельности;
утеря документации, в которой содержатся подобные сведения.

В прямой зависимости от степени полученного ущерба и конкретной ситуации, существуют три вида ответственности, которую несет лицо или организация, по вине которой произошло разглашение:

материальная — по статье №1069 Гражданского Кодекса Российской Федерации (возмещение материального ущерба физическому или же юридическому лицу происходит из средств государственного бюджета);
административная — на виновное лицо или организацию накладывается административное взыскание в виде денежного штрафа в размере от 4 до 5 тысяч рублей;
уголовная — по статье №183 УК России (данная ответственность предусматривает лишение лица свободы на общий срок от 3 до 5 лет после оценки тяжести нанесенного ущерба).

"Ваш налоговый адвокат", 2007, N 12

Деятельность налоговой службы напрямую связана со сбором информации о налогоплательщиках, ее хранением, обработкой (проверка, обобщение, анализ, сравнение и пр.) и в предусмотренных законом случаях передачей иным пользователям. Нередко эта информация конфиденциальна и составляет налоговую тайну. Известны примеры как излишне широкого, так и слишком ограниченного толкования этого понятия, в равной мере обусловленного пробелами в налоговом законодательстве.

Понятие налоговой тайны

Институт налоговой тайны как разновидности конфиденциальной информации регулируется законодательством весьма лаконично. Правила, устанавливающие режим сведений, составляющих налоговую тайну, в основном сосредоточены в сравнительно небольшой ст. 102 Налогового кодекса РФ. Общее понятие конфиденциальной информации определено в Федеральном законе от 27 июля 2006 г. N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" (далее - Закон об информации).

Согласно п. 4 ст. 9 Закона об информации условия отнесения информации к сведениям, составляющим коммерческую, служебную и иную тайну, обязательность соблюдения их конфиденциальности, а также ответственность за разглашение устанавливаются федеральными законами. Понятие конфиденциальности определено п. 7 ст. 2 Закона об информации: обязательное для исполнения лицом, получившим доступ к определенной информации, требование не передавать сведения третьим лицам без согласия их обладателя. Обладателем информации о налогоплательщике является сам налогоплательщик, выступающий одновременно источником этих сведений.

Условия отнесения конфиденциальной информации к сведениям, составляющим налоговую тайну, установлены законодательством о налогах и сборах. Согласно пп. 13 п. 1 ст. 21 во взаимосвязи с п. п. 2 и 3 ст. 21, п. 2 ст. 24 НК РФ к таким сведениям относится информация, касающаяся не только налогоплательщиков, но и плательщиков сборов и налоговых агентов (далее для удобства изложения все эти лица будут именоваться налогоплательщиками). В соответствии с п. 1 ст. 102 НК РФ налоговую тайну составляют любые сведения о налогоплательщике, полученные налоговой службой, органами внутренних дел, государственным внебюджетным фондом и таможенным органом.

Сведения о налогоплательщике могут быть отнесены к налоговой тайне с момента постановки его на учет в налоговом органе (п. 9 ст. 84 НК РФ). Таким образом, режим налоговой тайны действует только в отношении информации, полученной после постановки на учет, а в отношении конкретных сведений - с момента первого получения доступа к ним любым должностным лицом указанных органов. Можно предположить, что режим налоговой тайны в отношении организации действует до снятия ее с учета в связи с ликвидацией, а в отношении физического лица - до его смерти (признания умершим в порядке, установленном гражданским законодательством РФ).

Конфиденциальность сведений, составляющих налоговую тайну, предусмотрена п. 2 ст. 102 НК РФ: "Налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, органами внутренних дел, органами государственных внебюджетных фондов и таможенными органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом". Между тем составы лиц, приведенных в определении налоговой тайны, и лиц, обязанных обеспечивать ее соблюдение, не совпадают.

Под разглашением информации в первую очередь понимаются способы ее раскрытия, предусмотренные п. п. 8 и 9 ст. 2 Закона об информации. Это действия, в результате которых сведения становятся известными определенным лицам (предоставление информации) либо неопределенному кругу лиц (распространение информации). Разглашением налоговой тайны признается, в частности, использование либо передача другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу (привлеченному специалисту или эксперту) при исполнении им своих обязанностей (п. 2 ст. 102 НК РФ). К разглашению налоговой тайны приравнивается также утрата документов, содержащих сведения, составляющие налоговую тайну (п. 4 ст. 102 НК РФ).

Учтите, что с 1 января 2008 г. к коммерческой тайне отнесены исключительно секреты производства (ноу-хау), т.е. сведения любого характера (производственные, технические, экономические, организационные и др., в том числе о результатах интеллектуальной деятельности в научно-технической сфере, а также сведения о способах ведения профессиональной деятельности), имеющие действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности их третьим лицам, не имеющим к таким сведениям свободного доступа на законном основании. В отношении таких сведений их обладатель вводит режим коммерческой тайны. Этот вывод следует из сопоставления определения "содержание информации, составляющей коммерческую тайну (секрет производства)" из п. 2 ст. 3 Федерального закона от 29 июля 2004 г. N 98 "О коммерческой тайне" и определения "секрет производства (ноу-хау)", приведенного в ст. 1465 части четвертой <1> Гражданского кодекса РФ. Понятие "производственная тайна" в законодательстве отсутствует.

Анализ норм ст. 102 НК РФ показывает, что на сведения, составляющие коммерческую тайну налогоплательщика, ставшие известными должностному лицу государственного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей, одновременно распространяется режим налоговой тайны. Однако не все подобные сведения являются коммерческой тайной, поскольку режим налоговой тайны в равной степени распространяется на иные виды конфиденциальной информации, к коммерческой тайне не относящиеся (например, персональные данные).

Для определения принадлежности сведений к информации, составляющей налоговую тайну, используется их общее описание с перечислением общих признаков и установление закрытого перечня данных, которые к такой информации не относятся. Согласно п. 1 ст. 102 НК РФ к налоговой тайне, в частности, не относятся сведения об идентификационном номере налогоплательщика, а также о нарушениях налогового законодательства и мерах ответственности за них. Также не признается раскрытием налоговой тайны:

разглашение информации самим налогоплательщиком либо с его согласия;
представление сведений налоговым (таможенным) или правоохранительным органам других государств в соответствии с международными договорами (соглашениями) о взаимном сотрудничестве между налоговыми (таможенными) или правоохранительными органами;
информирование в соответствии с законодательством о выборах избирательных комиссий о размере и источниках доходов кандидата и его супруга, а также об имуществе, принадлежащем им на праве собственности.

Вопрос, какие сведения не являются налоговой тайной, не решен налоговым законодательством в полной мере. Например , НК РФ не определен статус сведений, которые подлежат опубликованию в соответствии с законодательством РФ, в частности об акционерных обществах, ценных бумагах, государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Многие специалисты считают, что такие сведения не относятся к налоговой тайне даже в случае их получения государственным органом, так как фактически разглашаются налогоплательщиком самостоятельно.

Вместе с тем раз налоговая тайна является разновидностью конфиденциальной информации, то понятие налоговой тайны и информацию, к ней не относящуюся, необходимо определять не только на основании положений ст. 102 НК РФ, но учитывать еще Закон об информации. Таким образом, не может быть налоговой тайной общедоступная информация (ст. 7 Закона об информации), т.е. сведения, которые по своей природе не могут быть конфиденциальными (например, наименование налогоплательщика-организации, имя индивидуального предпринимателя, под которыми они выступают в гражданском обороте).

К слову сказать, имеется и факт излишнего нормативного регулирования. Так, сведения об идентификационном номере налогоплательщика не могут быть отнесены к налоговой тайне в соответствии с самим понятием налоговой тайны, поскольку ИНН присваивается налоговым органом по местонахождению (месту жительства) налогоплательщика и квалифицировать такие данные как полученные налоговым органом достаточно затруднительно. Так что упоминание ИНН в п. 1 ст. 102 НК РФ представляется ненужным.

На основании изложенного перечислим признаки принадлежности информации к налоговой тайне. Итак, сведения должны:

касаться налогоплательщика по своему содержанию;
быть получены должностным лицом налоговой службы, органа внутренних дел, государственного внебюджетного фонда и таможенного органа (в зависимости от субъекта, первым получившего к ним доступ);
не относиться к общедоступным согласно ст. 7 Закона об информации либо не входить в перечень сведений, приведенный в п. 1 ст. 102 НК РФ.

Источники сведений, составляющих налоговую тайну

Сведениями, которые касаются налогоплательщика и относятся к налоговой тайне, могут располагать как сам налогоплательщик, так и иные лица. Как правило, такие сведения налоговые органы получают:

от иностранных государственных органов в порядке, предусмотренном международными договорами РФ (ст. 7 НК РФ);
налогоплательщиков и налоговых агентов - организаций и индивидуальных предпринимателей (п. 2 ст. 23, пп. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ);
нотариусов, занимающихся частной практикой, и адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты (п. 3 ст. 23 НК РФ);
банков (п. 3.1 ст. 60, п. 5 ст. 76 НК РФ);
учреждений и организаций, чья деятельность связана с учетом налогоплательщиков (ст. 85 НК РФ);
органов внутренних дел (п. 1 ст. 36 НК РФ).

Обратите внимание: не относятся к налоговой тайне сведения, полученные налоговым органом при осуществлении функций, возложенных на него нормативно-правовыми актами, не относящимися к законодательству о налогах и сборах, в частности Федеральными законами:

от 8 августа 2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей";
от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)";
от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле";
от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт";
от 29 декабря 2006 г. N 244-ФЗ "О государственном регулировании деятельности по организации и проведению азартных игр и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации".

Налоговый контроль как информационный процесс

Первый и основной источник информации о налоговых обязательствах (полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога) - налоговая отчетность налогоплательщика. Этот источник информации является также окончательным, поскольку используется, пока не доказана его недостоверность. Второй, дополнительный источник - первичные документы, регистры бухгалтерского и налогового учета, сведения из которых формируют налоговую отчетность. Эти сведения служат для проверки информации, полученной из первого источника.

Предполагается, что сведения, содержащиеся в налоговых декларациях, первичных документах, регистрах бухгалтерского и налогового учета и в бухгалтерской отчетности, достоверно отражают фактические результаты реальной экономической деятельности налогоплательщика, а его действия, совершенные в рамках гражданского законодательства и имеющие своим результатом предусмотренные законодательством о налогах и сборах последствия, не имеют характер злоупотребления правом. Эта презумпция достоверности документов налогоплательщика предполагает, что полученные налоговым органом сведения о налогоплательщике относятся к налоговой тайне, если не установлена их недостоверность.

Лица, обязанные хранить налоговую тайну

Согласно определению налоговой тайны ее режим устанавливается с момента получения налоговой службой, а также органами внутренних дел, внебюджетным фондом, таможенным органом, их должностными лицами сведений о налогоплательщике и далее в отношении данной информации.

Должностные лица органов внутренних дел на основании п. 1 ст. 36 НК РФ по запросу налоговых органов участвуют вместе с ними в выездных проверках. Таможенные органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по взиманию налогов при перемещении товаров через таможенную границу России в соответствии с таможенным законодательством, НК РФ, иными федеральными законами, в том числе о налогах (п. 1 ст. 34 НК РФ).

Относительно государственных внебюджетных фондов отметим, что они не выступают непосредственно субъектами отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Статья 34.1 НК РФ, ранее устанавливающая полномочия органов государственных внебюджетных фондов в налоговых отношениях, в настоящее время утратила силу <1>, однако ст. 243 Кодекса предусматривает представление налогоплательщиками в ПФР и ФСС РФ отчетности по ЕСН. Таким образом, в отсутствие общих полномочий государственные внебюджетные фонды в настоящее время все же не лишены возможности непосредственно получать информацию о налогоплательщиках.

Как было отмечено, в п. 2 ст. 102 НК РФ установлен более широкий по сравнению с данным в п. 1 этой статьи определением налоговой тайны перечень субъектов, на которых лежат обязанности по ее сохранению. Налоговая тайна не подлежит разглашению налоговой службой, органами внутренних дел, внебюджетными фондами и таможенными органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами. Представляется, что дополнительное включение в этот перечень экспертов и специалистов, которые участвуют в проведении конкретных действий в рамках налогового контроля на основании п. 1 ст. 95 и п. 1 ст. 96 НК РФ, продиктовано стремлением законодателя обеспечить сохранность налоговой тайны лицами, являющимися вторичными пользователями конфиденциальной информации, получившими ее от первичных пользователей.

Сведения о налогоплательщике, полученные непосредственно самим экспертом и (или) специалистом в процессе налогового контроля (например, в ходе проверки), в силу определения налоговой тайны к ней не относятся. Но эксперт и (или) специалист не имеют права разглашать полученную в процессе проверки от должностного лица налогового либо таможенного органа информацию, которая составляет налоговую тайну.

Отметим, что должностными лицами органов внутренних дел, экспертами и специалистами перечень участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, потенциально способных получить сведения о налогоплательщике, не ограничивается. К ним также относятся:

Минфин России и финансовые органы субъектов РФ и муниципальных образований (сведения о налогоплательщике могут стать им известны в рамках дачи разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах);
переводчики;
понятые;
избирательные комиссии.

Никаких требований конфиденциальности к информации о налогоплательщике, полученной указанными лицами, законодательство о налогах и сборах не содержит. Необходимо признать наличие пробела в законодательном регулировании. Отсутствие упоминания таких лиц в перечне субъектов, обязанных не разглашать налоговую тайну, исключает саму возможность передачи конфиденциальных сведений этим лицам от налоговых и таможенных органов, органов внутренних дел, экспертов и специалистов, т.е. первичных и вторичных пользователей данной информации.

На практике упомянутый пробел несколько нивелируется лишь в отношении переводчиков - включением в договор условия о неразглашении ими сведений о налогоплательщике. Напомним, что переводчики для проведения конкретных действий в рамках налогового контроля привлекаются на договорной основе (п. 1 ст. 97 НК РФ).

Сведения о нарушениях налогового законодательства и мерах ответственности за них

Теперь перейдем к информации о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за такие нарушения, которая по законодательству не относится к налоговой тайне. По нашему мнению, к такой информации могут быть отнесены сведения как о совершенных налоговых правонарушениях, так и о нарушениях налогового законодательства, за которые не установлена налоговая ответственность. Однако ФАС Центрального округа в Постановлении от 29 августа 2007 г. по делу N А14-15673-2006/614/34 высказал мнение, что, исходя из системного толкования норм ст. ст. 45, 72, 75, 106, 107 НК РФ, а также гл. 16 НК РФ, под сведениями о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения законодатель подразумевает только информацию о налоговых правонарушениях, ответственность за которые предусмотрена НК РФ.

По мнению автора, этот вывод не соответствует законодательству о налогах и сборах, поскольку НК РФ под нарушениями данного законодательства понимает любое несоблюдение его норм. Например , согласно п. 1 ст. 100 НК РФ в случае выявления нарушений налогового законодательства в ходе проведения проверки должностное лицо, проводящее проверку, должно составить акт по установленной форме. Вопрос о том, квалифицировать ли выявленное нарушение как налоговое, решается не проверяющими, а руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки.

Следуя логике суда, если выявлены только налоговые правонарушения, акт налоговой проверки не должен составляться, что, конечно же, неправильно. Также вызывает сомнение утверждение об отнесении к налоговым лишь правонарушений, предусмотренных гл. 16 НК РФ. Ведь в соответствии с п. 1 ст. 107 НК РФ ответственность за совершение налоговых правонарушений организации и физические лица несут в случаях, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ. Обе главы входят в разд. VI Кодекса, посвященный налоговым правонарушениям и ответственности за их совершение, которая получила наименование "налоговая", поскольку является отраслевой ответственностью.

Возникает вопрос: насколько подробными и детализированными могут быть сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения, если они не составляют налоговую тайну? Полагаем, что в таком случае сведения не могут ограничиваться только информацией о положениях законодательства о налогах и сборах, нарушенных налогоплательщиком, норме НК РФ, предусматривающей налоговую ответственность, и мере ответственности, т.е. размере штрафа. Очевидная возможность определения сумм, на основе которых были рассчитаны соответствующие штрафы (путем обратного счета исходя из сведений о примененной мере ответственности), не позволяет отнести к налоговой тайне и сведения об этих суммах. Так как в соответствии со ст. 11 НК РФ под недоимкой понимается сумма налога или сбора, не уплаченная в установленный законодательством срок, т.е. одна из составляющих частей задолженности (остальное - это пени и штраф), сведения о суммах задолженности тоже не относятся к налоговой тайне.

Такое же мнение, хотя и недостаточно уверенно, высказано МНС России в Письме от 5 марта 2002 г. N ШС-6-14/252. В нем сообщается, что сведения о неисполнении конкретным налогоплательщиком обязанности по уплате налога в установленный срок (о задолженности налогоплательщика) не могут составлять налоговую тайну. Указанная позиция сохраняет свою актуальность и сейчас, потому как до настоящего времени это Письмо не отменено и используется в работе налоговых органов.

Состав налогового правонарушения в ряде случаев предусматривает указание на способ его совершения. Логично было бы предположить, что обстоятельства совершенного правонарушения, а равно и нарушения законодательства о налогах и сборах также не есть налоговая тайна.

Итак, отдельные сведения о налогоплательщике не признаются налоговой тайной. Означает ли это, что все лица, обратившиеся в налоговый орган за такой информацией, должны ее получить? Сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения не следует приравнивать к информации о законодательстве о налогах и сборах, бесплатное предоставление которой в качестве обязанности налоговых органов предусмотрено ст. 32 НК РФ.

Так, ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 13 сентября 2007 г. по делу N Ф03-А51/07-2/3620 указал, что налоговые органы обязаны предоставлять бесплатно лишь информацию, указанную в пп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ. Информация же о нарушении субъектами предпринимательской деятельности законодательства о налогах и сборах не является составной частью указанных в ст. 32 Кодекса сведений. ФАС Уральского округа в Постановлении от 27 июня 2005 г. по делу N Ф09-2678/05-С7 пришел к выводу, что законодательством не установлена обязанность налоговых органов предоставлять хозяйствующим субъектам информацию о нарушениях налогового законодательства иными субъектами предпринимательской деятельности. Значит, отказ налогового органа в ее предоставлении является правомерным и не нарушает права и законные интересы обратившихся за этой информацией лиц.

Проявление необходимой степени осмотрительности в выборе контрагента не означает, что у участников гражданского оборота есть право доступа к сведениям, составляющим налоговую тайну третьих лиц. Так, в Решении Арбитражного суда г. Москвы от 4 июля 2007 г. по делу N А40-13290/07-117-90 справедливо указано, что проверка соблюдения контрагентами требований налогового законодательства не только не входит в обязанности общества, но и прямо запрещена законом. Фискальный суверенитет государства предполагает возможность проведения подобных проверок исключительно уполномоченными государственными органами. В этих целях любые сведения о налогоплательщике отнесены законом к налоговой тайне (ст. 102 НК РФ).

Незаконное собирание сведений, составляющих налоговую тайну, является уголовным преступлением (ст. 183 УК РФ). Каждый из налоговых органов по местонахождению контрагентов налогоплательщика однозначно отклонил бы его запрос об исполнении контрагентами требований налогового законодательства. Попытки же получить такую информацию из иных источников привели бы к уголовному преследованию должностных лиц налогоплательщика.

Отметим, что режим налоговой тайны предполагает сохранение конфиденциальности информации в отношении третьих лиц, но никак не налогоплательщика, поскольку последний является ее обладателем. В соответствии с п. 5 ст. 2 Закона об информации обладателем информации считается лицо, самостоятельно создавшее информацию либо получившее на основании закона или договора право разрешать либо ограничивать доступ к информации, определяемой по каким-либо признакам.

Налоговая тайна в суде

Согласно ст. 11 АПК РФ разбирательство дел в арбитражных судах открытое. Закрытое судебное заседание допускается, если открытое разбирательство дела может привести к разглашению государственной тайны, в иных случаях, предусмотренных федеральным законом, а также при удовлетворении ходатайства лица, участвующего в деле и ссылающегося на необходимость сохранения коммерческой, служебной или иной охраняемой законом тайны. Судебная практика по данному вопросу немногочисленна.

Пример. Заявитель ходатайствовал о проведении закрытого судебного заседания, ссылаясь на ст. 11 АПК РФ и мотивируя это необходимостью сохранения налоговой и банковской тайны. Ведь в материалах дела содержатся сведения о суммах налогов, влияющих на показатели операций по движению денежных средств по банковским счетам заявителя, а также имеются документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ.

Это ходатайство апелляционным судом было отклонено, поскольку заявитель в силу ст. 159 АПК РФ не обосновал, каким образом открытое судебное разбирательство по правилам арбитражного судопроизводства может привести к разглашению сведений, составляющих налоговую или банковскую тайну. С доказательствами, имеющимися в материалах дела и содержащими сведения о заявителе как о налогоплательщике, согласно ст. 41 АПК РФ вправе знакомиться только лица, участвующие в деле (налогоплательщик и налоговый орган в лице их представителей, действующих по доверенности и на основании п. 1 ст. 31 НК РФ). Неограниченному кругу лиц материалы дела для ознакомления не предоставляются.

Информация, которая должна содержаться в судебном акте в силу ст. 201 АПК РФ по налоговому спору, предметом которого является ненормативный правовой акт налогового органа, по мнению апелляционного суда, не нарушает ни налоговую, ни банковскую тайну, так как не содержит в себе сведений, их составляющих. Сама по себе информация о представлении налогоплательщиком декларации по НДС в налоговый орган не является какой-либо тайной, а сведения о нарушениях налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения не являются налоговой тайной (пп. 3 п. 1 ст. 102 НК РФ). При таких условиях ходатайство заявителя судом признано необоснованным и не подлежащим удовлетворению.

(Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 мая 2007 г. по делу N 09АП-4290/2007-АК)

Представляется, что аналогичными доводами можно обосновать отсутствие необходимости проводить закрытое судебное заседание в любом случае, предусмотренном ст. 11 АПК РФ. Открытость рассмотрения дела означает, что любое лицо может присутствовать во время судебного процесса в зале суда и фиксировать все происходящее, в том числе посредством звуко- и видеозаписи. Однако такое лицо, присутствуя на заседании и не являясь участником судебного разбирательства, не сможет ознакомиться с доказательствами, имеющимися в материалах дела. Значит, вопрос о правомерности проведения открытых судебных заседаний по налоговым спорам остается нерешенным.

С.А.Тараканов

Заместитель начальника

отдела методологии автоматизации

налогового контроля и организации

межведомственного взаимодействия

Управления контрольной работы ФНС

Подписан закон, снимающий режим налоговой тайны с некоторой информации о налогоплательщике, полученной налоговым органом, органами внутренних дел, следственными органами, органом государственного внебюджетного фонда и таможенным органом (Федеральный закон от 1 мая 2016 г. № 134-ФЗ " "). Соответствующие нововведения внесены в .

Так, налоговую тайну не будут составлять сведения:

о среднесписочной численности работников организации за календарный год;
об уплаченных организацией в календарном году суммах налогов и сборов (по каждому налогу и сбору) без учета сумм налогов (сборов), уплаченных в связи с ввозом товаров на таможенную территорию ЕАЭС, сумм налогов, уплаченных налоговым агентом;
о суммах доходов и расходов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности организации за год.

Предусмотрено, что некоторые сведения об организации будут размещены в форме открытых данных на официальном сайте ФНС России. Речь, в частности, идет о такой информации как, сведения о суммах недоимки и задолженности по пеням и штрафам (по каждому налогу и сбору), налоговых правонарушениях и мерах ответственности за их совершение, о суммах уплаченных налогов и сборов, о среднесписочной численности работников организации за календарный год, о применяемых спецрежимах, а также об участии налогоплательщика в консолидированной группе налогоплательщиков, о суммах доходов и расходов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности организации за год. Исключение сделано лишь для сведений об организации, составляющих государственную тайну. Размещенная на сайте информация не будет предоставляться по запросам, кроме случаев, предусмотренных федеральными законами.

Предполагается, что такие изменения в законодательстве позволят повысить прозрачность экономики, ведь хозяйствующие субъекты смогут на основании данной информации оценить добросовестность своих контрагентов. Также такими открытыми сведениями смогут воспользоваться органы исполнительной власти, в частности, при заключении контрактов в сфере госзакупок.

Федеральный закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования. Опубликован документ был 1 мая 2016 года. Соответственно, вступает в силу он 1 июня 2016 года.

Ирина Кушнарева, налоговый аналитик ИФД "Капиталъ".

Являются ли сведения о дебиторской задолженности налогоплательщика налоговой тайной? Каковы полномочия налоговых органов при предоставлении третьим лицам информации, составляющей налоговую тайну? Как компании-налогоплательщику защититься от необоснованных запросов налоговых органов по предоставлению документов, составляющих коммерческую тайну компании?

Что включает в себя налоговая тайна

Понятие "налоговая тайна" российскому законодательству до принятия части первой Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) не было известно. В ст. 16 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" лишь указывалось, что "налоговые органы и их сотрудники обязаны сохранять коммерческую тайну, тайну сведений о вкладах физических лиц и выполнять другие обязанности, предусмотренные Законом РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР". Самостоятельное значение термин "налоговая тайна" получил лишь с принятием НК РФ.

Итак, пункт 1 ст. 102 НК РФ закрепляет определение налоговой тайны путем перечисления сведений, ее составляющих, а именно: "Налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом, органами внутренних дел, органом государственного внебюджетного фонда и таможенным органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений:

разглашенных налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия;
об идентификационном номере налогоплательщика;
о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения;
предоставляемых налоговым (таможенным) или правоохранительным органам других государств в соответствии с международными договорами (соглашениями), одной из сторон которых является Российская Федерация, о взаимном сотрудничестве между налоговыми (таможенными) или правоохранительными органами (в части сведений, предоставленных этим органам)".

Таким образом, в п. 1 ст. 102 НК РФ дается исчерпывающий перечень сведений о налогоплательщике, не относящихся к налоговой тайне.

Сегодня понятие "налоговая тайна" охватывает не только сведения, которые являются коммерческой тайной налогоплательщика, но и такие сведения, которые, согласно правовым актам РФ, коммерческую тайну составлять не могут (например, учредительные документы организации, документы, дающие право заниматься предпринимательской деятельностью, документы о платежеспособности, об уплате налогов и т.д., перечисленные в Постановлении Правительства РСФСР от 5 декабря 1991 г. "О перечне сведений, которые не могут составлять коммерческую тайну").

Информация, составляющая налоговую тайну, поступает в налоговые органы путем предоставления сведений самим налогоплательщиком в процессе исполнения требований налогового законодательства. Сведения о налогоплательщике поступают в распоряжение органов, перечисленных в п. 1 ст. 102 НК РФ, при осуществлении налогового контроля или в порядке взаимного информирования между указанными органами.

Налоговую тайну не могут составлять сведения, категории которых перечислены в пп. 1 - 4 п. 1 ст. 102 НК РФ.

В пп. 1 п. 1 ст. 102 НК РФ имеются в виду сведения о налогоплательщике, ставшие известными неопределенному кругу лиц по воле или с ведома налогоплательщика. Обратите внимание, что сведения, ставшие известными третьим лицам вопреки предпринимаемым налогоплательщиком мерам к охране их конфиденциальности, под данную категорию не подпадают.

Информация об идентификационном номере налогоплательщика (далее - ИНН), о котором говорится в пп. 2 п. 1 ст. 102 НК РФ, является открытой в соответствии с действующими нормативными правовыми актами, регулирующими порядок присвоения, применения, а также изменения ИНН. В частности, организации и индивидуальные предприниматели обязаны указывать свои ИНН при оформлении, например, расчетно-платежных документов.

В связи с передачей функции регистрации юридических лиц налоговым органам они отвечают за предоставление сведений из Государственного реестра третьим лицам. Однако, несмотря на то что предоставление сведений, содержащихся в Государственном реестре, является открытым и общедоступным, не все сведения могут быть предоставлены налоговыми органами по запросу третьих лиц.

Так, в силу ст. 6 Федерального закона от 8 августа 2001 г. "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" не предоставляются сведения о паспортных данных физических лиц и ИНН налогоплательщиков, кроме случаев, когда паспортные данные физических лиц и ИНН налогоплательщиков предоставляются по запросам органов государственной власти в соответствии с их компетенцией. Такую позицию, в частности, высказал С.В. Гладилин, советник налоговой службы III ранга, в письме от 28 ноября 2002 г. <1>

Закон о регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей устанавливает императивный запрет на разглашение паспортных данных учредителей и ИНН налогоплательщиков, однако предоставление уставов обществ предусмотрено по запросам третьих лиц. Зачастую, получив запрос от третьих лиц, налоговые органы при предоставлении учредительных документов в рамках такого запроса закладывают строчки, содержащие паспортные данные учредителей, листом бумаги, отсекая, таким образом, третьим лицам доступ к этой информации.

На практике иногда возникает вопрос о том, могут ли паспортные данные учредителей компании, ее уставы составлять налоговую тайну.

Ответ на такой вопрос будет отрицательным, так как отношения, которые возникают в связи с предоставлением сведений, содержащихся в Государственном реестре, и подпадающие под действие Федерального закона от 8 августа 2001 г. "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон о государственной регистрации юридических лиц), ст. 102 НК РФ не регулируются.

Из пп. 3 п. 1 ст. 102 НК РФ следует, что налоговые органы обязаны сохранять конфиденциальность сведений о нарушениях законодательства о налогах и сборах, допущенных налогоплательщиками, а также о взысканных с нарушителей налоговых санкциях. По вопросу, касающемуся отнесения сведений о задолженности налогоплательщика к налоговой тайне, МНС России утвердило письмо от 5 марта 2002 г. "Об отнесении сведений о задолженности налогоплательщика к налоговой тайне". В нем делается вывод, что при отсутствии признаков налогового правонарушения неисполнение обязанности по уплате налога в установленный срок является нарушением порядка уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, и в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 102 НК РФ сведения об указанном нарушении не могут составлять налоговую тайну.

С одной стороны, данная норма обеспечивает возможность контрагентов узнать о действительном положении дел (например, о неплатежеспособности). С другой, не являясь налоговой тайной, разглашенные сведения могут нанести серьезный урон деловой репутации фирмы со всеми вытекающими отсюда последствиями. Однако с позицией налоговых органов по данному вопросу можно и не согласиться: если руководствоваться обычаями делового оборота при осуществлении предпринимательской деятельности, принятыми во всем мире, то такие сведения все же следует относить к налоговой тайне, а налоговый орган лишь вправе сообщить любому лицу сведения о том, что конкретный налогоплательщик не уплатил налог, но не вправе разглашать сведения о величине задолженности, т.е. о конкретной сумме долга перед государством.

Налоговую тайну не могут также составлять сведения, предоставляемые налоговым, таможенным органам других государств в соответствии с международными договорами (пп. 4 п. 1 ст. 102 НК РФ). В данном случае имеются в виду, прежде всего, двусторонние международные договоры (соглашения) РФ, в соответствии с которыми российские налоговые и таможенные органы, а также правоохранительные органы (в части сведений, предоставленных этим органам) сотрудничают с соответствующими зарубежными налоговыми или правоохранительными органами.

Например , международные соглашения об устранении двойного налогообложения содержат среди прочего нормы об обмене информацией в целях выполнения положений такого соглашения и предотвращения предоставления налогоплательщиками недостоверных сведений или уклонения от уплаты налогов. Соглашения о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства, заключенные РФ с рядом государств - членов СНГ, специально посвящены вопросам обмена информацией о налогоплательщиках между налоговыми органами <2>.

<2> Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства (Киев, 28 мая 1997 г.); Соглашение между государствами - участниками Содружества Независимых Государств о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства и борьбы с нарушениями в этой сфере (Минск, 4 июня 1999 г.).

Согласно ст. 21 НК РФ, налогоплательщики имеют право требовать соблюдения налоговой тайны, а налоговые органы, в свою очередь, обязаны соблюдать эту тайну (ст. 32 НК РФ).

В РФ в соответствии с п. 2 ст. 102 НК РФ налоговая тайна также не подлежит разглашению налоговыми органами, органами внутренних дел, органами государственных внебюджетных фондов и таможенными органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом, т.е. УПК РФ, ГПК РФ, АПК РФ, КоАП РФ и некоторыми др.

Вопрос о порядке предоставления налоговыми органами России конфиденциальной информации регламентировался Приказом МНС России от 3 октября 2000 г. "Об утверждении Порядка предоставления налоговыми органами конфиденциальной информации", который в настоящее время утратил силу в связи с изданием Приказа МНС России от 21 августа 2002 г. "Об отмене Приказа МНС России от 03.10.2000 N БГ-3-24/346".

К сожалению, замены отмененному акту обеспечено не было. Остается только догадываться, чем министерство руководствовалось в данном случае, оставляя такую важную область без должного регулирования. Только 3 марта 2003 г. МНС издало Приказ "Об утверждении Порядка доступа к конфиденциальной информации налоговых органов".

Когда ваша тайна - не тайна

Правовую основу доступа к конфиденциальной информации налоговых органов составляют: Конституция РФ, часть первая ГК РФ, часть первая НК РФ, Федеральный закон от 20 февраля 1995 г. "Об информации, информатизации и защите информации", Федеральный закон от 10 января 2002 г. "Об электронной цифровой подписи" и иные нормативные правовые акты.

Налоговые органы обеспечивают доступ пользователей к конфиденциальной информации в случаях, предусмотренных законодательством РФ.

Запрос о предоставлении конфиденциальной информации оформляется и направляется в письменном виде на бланках установленной формы фельдсвязью, почтовыми отправлениями, курьерами, нарочными или в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с реквизитами, позволяющими идентифицировать факт обращения пользователя в налоговый орган. Подпись должностного лица, имеющего право направлять запросы в налоговые органы, подтверждается печатью пользователя. При направлении запросов по телекоммуникационным каналам связи подпись должностного лица подтверждается электронной цифровой подписью.

Стандарты, форматы и процедуры информационного взаимодействия с пользователями по телекоммуникационным каналам связи определяет ФНС России.

Основанием для рассмотрения запроса в налоговом органе является ссылка на положение федерального закона, устанавливающего право пользователя на получение конфиденциальной информации.

Обоснованием (или мотивом) запроса является конкретная цель, связанная с исполнением пользователем определенных федеральным законом обязанностей, для достижения которой ему необходимо использовать запрашиваемую конфиденциальную информацию (например, находящееся в производстве суда, правоохранительного органа дело с указанием его номера; проведение правоохранительным органом оперативно-розыскных мероприятий или проверки поступившей в этот орган информации с указанием даты и номера документа, на основании которого проводится оперативно-розыскное мероприятие или проверка информации).

Выемка предметов и документов, содержащих охраняемую федеральным законом тайну, отнесенную к конфиденциальной информации, производится в порядке, установленном УПК РФ.

Конфиденциальная информация предоставляется налоговыми органами с учетом требований законодательства РФ по защите информации. Форма предоставления конфиденциальной информации согласуется пользователями с руководителями налоговых органов с учетом имеющихся технических возможностей налогового органа и пользователя. Запросы, по форме и содержанию не отвечающие требованиям вышеупомянутого Порядка, исполнению не подлежат.

Как защитить конфиденциальные сведения

Не допускается предоставление налоговыми органами баз, банков данных, архивов, списков налогоплательщиков и работников налоговых органов, содержащих конфиденциальную информацию, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом или соглашением об информационном обмене между пользователем и ФНС России, заключенным в соответствии с федеральным законом.

Лица, нарушившие порядок доступа к конфиденциальной информации налоговых органов, несут уголовную или иную ответственность в соответствии с законодательством РФ.

К разглашению налоговой тайны относится, в частности, использование или передача другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу налогового органа, органа внутренних дел, органа государственного внебюджетного фонда или таможенного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей <3>.

<3> Определение Конституционного Суда РФ от 30.09.2004 N 317-О.

В настоящее время на практике стала очень распространенной ситуация, когда налоговый орган требует от налогоплательщика или налогового агента пояснения или документы, напрямую не имеющие отношения к подтверждению правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов (например, представить список дилеров налогоплательщика, Ф.И.О. руководителей дилерских организаций, сведения об объемах выпускаемой (продаваемой) продукции и т.д.).

Скорее всего, в этом случае налоговый орган выполняет "заказ" конкурента налогоплательщика, которому нужны эти сведения. Выражается это иногда в попытке заключить с налогоплательщиком (налоговым агентом) специальное соглашение "О предоставлении информации" на регулярной основе или в электронном виде.

При получении такого "предложения" компанию фактически ставят перед выбором "меньшего из двух зол" - это уголовное дело по факту разглашения коммерческой тайны (п. 2 ст. 183 УК РФ) или же административные штрафы за непредставление документов и информации налоговому органу.

Иногда налоговые органы достаточно туманно пытаются аргументировать свою просьбу: якобы у них имеются предположения о том, что некоторые налогоплательщики (почему и откуда такая уверенность, что в этот "злополучный секретный список предположений" попали именно те контрагенты, которые работают с вашей компанией? - вопрос остается всегда без ответа), несмотря на сдачу "нулевой" отчетности по своей компании, все-таки продают и покупают товары (оказывают работы и услуги), уводя из-под налогообложения значительную часть прибыли, "полученной от каким-то образом осуществляемой деятельности".

При направлении такого предложения о заключении вышеупомянутого соглашения налоговые органы, как правило, ссылаются на злополучную ст. 87 НК РФ, позволяющую им требовать документы о деятельности налогоплательщика у третьих лиц.

Однако налоговый орган, направляя такую просьбу налогоплательщику, забывает о том, что руководствоваться ст. 87 НК РФ при истребовании документов он может только в рамках проверки налогоплательщика. Таким образом, налоговое законодательство не обязывает ни одну компанию сообщать какие-либо сведения о своих контрагентах, независимо от того, проверяет ли их в данный момент налоговый орган или нет, и уж тем более направлять такие сведения налоговому органу на регулярной основе, закрепив это соответствующим соглашением между компанией и налоговым органом.

Следует обратить внимание и на то, что информация, запрашиваемая налоговыми органами в таких письмах-предложениях, а именно: объем произведенных/проданных товаров (оказанных/ потребленных услугах), сведения о предоставляемых/полученных скидках и бонусах, закупочных и отпускных ценах на продукцию и т.д., является предметом коммерческой тайны. Раскрывать ее компания имеет право только в том случае, если этого прямо требует НК РФ. А в упоминаемой в письмах-предложениях ст. 87 НК РФ такие требования довольны расплывчаты.

Мнения юристов-практиков по данному вопросу разделяются на две совершенно противоположные точки зрения: одни считают такие действия налоговых органов подстрекательством к разглашению коммерческой тайны, что для компании автоматически выливается в привлечение к уголовной ответственности по п. 2 ст. 183 УК РФ; а другие в качестве рекомендаций своим компаниям-клиентам советуют вступать в спор с налоговыми органами из-за уплаты штрафа в размере 5000 рублей за непредставление документов. Кто прав в данной ситуации, по мнению юристов, может определить только суд.

В качестве рекомендации по своей защите компания может взять на вооружение п. 1 ст. 6 Федерального закона от 29 июля 2004 г. "О коммерческой тайне" (далее - Закон о коммерческой тайне), который обязывает государственные органы (в число которых, без сомнения, входит и ФНС России) при запросе информации, составляющей коммерческую тайну, обосновать необходимость ее получения.

В п. 4 ст. 6 Закона о коммерческой тайне определен порядок нанесения на документы грифа "коммерческая тайна". Компании как налогоплательщику и как обладателю информации, составляющей коммерческую тайну, предоставлено право "требовать от... государственных органов... которым предоставлена информация, составляющая коммерческую тайну, соблюдения обязанностей по охране ее конфиденциальности" (пп. 5 п. 2 ст. 7 Закона о коммерческой тайне). Пункт 2 ст. 6 указанного Закона устанавливает судебный порядок истребования информации, составляющей коммерческую тайну, в случае отказа в ее представлении государственному органу.

Таким образом, компания, установив в отношении определенных сведений режим коммерческой тайны, вправе отказать налоговому органу в исполнении запроса о представлении документов, если такой запрос не соответствует требованиям п. 1 ст. 6 Закона о коммерческой тайне (например, когда в письме-запросе налогового органа встречаются такие слова, как "в связи с возникшей необходимостью", "имеются предположения" и т.д.).

При представлении документов налоговому органу компания в сопроводительном письме может указать на то, что представляемые документы содержат информацию, составляющую коммерческую тайну компании, и потребовать обеспечения надлежащей защиты такой информации.

Опять же, не будет выглядеть лишним или некорректным со стороны компании напоминание об уголовной ответственности за незаконное получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую тайну, так как все поступившие в налоговые органы, органы внутренних дел, органы государственных внебюджетных фондов или таможенные органы сведения, составляющие налоговую тайну, имеют специальный режим хранения и доступа. А доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну, имеют должностные лица по перечням, определяемым соответственно ФНС России, органами государственных внебюджетных фондов, МВД РФ и Федеральной таможенной службой России. Утрата же документов, содержащих составляющие налоговую тайну сведения, либо разглашение таких сведений влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами (гражданско-правовую, дисциплинарную, уголовную и др.).

Проблема сбора, хранения и предоставления сведений, попадающих под действие того или иного закона касательно их представления, разглашения и опубликования, до сих пор остается неурегулированной государством на законодательном уровне. Действующее законодательство защищает, например, сами базы данных, а не содержащиеся в них персональные данные или данные о финансово-хозяйственной деятельности организаций. Как результат - в последнее время на рынке любой человек может приобрести исчерпывающую информацию о любом гражданине, организации и т.д.

Учитывая то, что доказать похищение, разглашение данных, которые содержатся в тех или иных базах данных, в том числе в базах данных налоговых органов, практически невозможно, необходимо очень тщательно подойти к разработке механизма законодательной защиты таких сведений, а также ужесточить ответственность за их несанкционированное распространение для государственных органов и служащих, включая введение уголовной ответственности. Хотя многие специалисты полагают, что раз до сих пор не был осужден ни один государственный служащий, распространивший вверенную ему базу данных (а все попытки инициировать эту процедуру терпели фиаско в самой начальной стадии), то введение даже уголовной ответственности никак не отразится на такого рода преступлениях, пока не будет реальных прецедентов наказания.