4 способа амортизации основных средств. Как начисляется амортизация основных средств

Мы разобрались с понятием амортизация. Здесь вы узнаете, как рассчитать амортизацию основных средств. Начиная с 2002 года и по сегодняшний день, в бухгалтерском учете существуют следующие методы начисления амортизации: линейный способ начисления амортизации, метод уменьшаемого остатка, метод пропорционально объему выпущенной продукции, а также метод по сумме чисел лет срока полезного использования. В статье разберем эти 4 метода расчета амортизационных отчислений с примерами.

Расчет амортизационных отчислений основных средств предполагает использование первоначальной либо остаточной стоимости и нормы амортизации основных средств. Первоначальной называется стоимость, по которой объект принят к учету при поступлении на предприятие. Подробнее о поступлении основных средств читайте . Остаточная стоимость основных средств это разность между первоначальной стоимостью и начисленной амортизацией.

Общая формула расчета амортизационных отчислений:

Стоимость (первоначальная либо остаточная) * норма амортизации / 100 %.

1. Линейный способ

Рассчитать норму очень просто, для этого нужно всю амортизацию (принятую за 100%) поделить на . Затем можно посчитать сумму амортизации за прошедший год, то есть умножить первоначальную стоимость на норму и разделить на 100%. Как рассчитать амортизационные отчисления за месяц? Для этого остается всего лишь поделить полученную предыдущим действием сумму на количество месяцев в году.

Основным источником покрытия затрат, связанных с обновлением основных фондов, являются собственные средства предприятий. Они накапливаются в течение всего срока службы основных фондов в виде амортизационных отчислений.

Амортизация – процесс постепенного перенесения стоимости ОПФ по мере износа на производимую продукцию (в виде амортизационных отчислений ), и накопления финансовых ресурсов в целях последующего воспроизводства основных фондов. Следовательно, экономическая сущность амортизация в том, что – это есть денежное выражение физического и морального износа основных фондов. Сумма амортизационных отчислений зависит от стоимости основных фондов, времени их эксплуатации, затрат на модернизацию.

Амортизационный фонд – особый денежный резерв, предназначенный для воспроизводства основных фондов. Он является финансовым ресурсом для капитальных вложений. Амортизационный фонд предназначен для простого воспроизводства основных фондов, для замены изношенных средств новыми экземплярами, равными по стоимости. Однако в условиях высоких темпов научно-технического прогресса амортизация служит источником расширенного воспроизводства основных фондов.

Значительную роль в системе амортизации играют методы ее начисления . Они активно влияют на объем амортизационного фонда, на степень концентрации ресурсов в различные периоды функционирования основных средств, на размеры отчислений, включаемых в себестоимость продукции. В практике начисления амортизации применяются:

пропорциональные методы;

методы ускоренной амортизации (регрессивные);

методы замедленной амортизации (прогрессивные).

Пропорциональные методы начисления амортизации ха­рактеризуются тем, что ежегодно в течение всего срока функци­онирования амортизационные отчисления рассчитываются по одной и той же норме от первоначальной стоимости основных фондов. К данным методам от­носятся: равномерно-прямолинейный и на­числение амортизации в зависимости от произведенной работы.

Достоинства пропорциональных методов:

равномерность поступления отчислений в амортизационный фонд,

стабильность и пропорциональность в от­несении амортизации на себестоимость выпускаемой продукции,

простота и высокая точность расчетов.

Наряду с положительными моментами пропорциональные ме­тоды имеют и недостатки:

они не всегда обеспечивают полный перенос стоимости основных фондов на производимый продукт; образуется «недоамортизация» средств труда, представляющая собой прямую потерю стоимости, убыток;

равномерное начисле­ние амортизации не обеспечивает концентрацию ресурсов, необ­ходимую для быстрой замены оборудования, подверженного ак­тивному влиянию морального износа.

В мировой практике используются многочисленные методы ускоренной амортизации . Основными из них являются: метод уменьшающегося остатка и куму­лятивный метод, или метод «суммы чисел».

При ускоренной амортизации основная часть начисле­ний концентрируется в первые годы эксплуатации основных средств, сокращается амортизационный период, создаются фи­нансовые условия для ускоренной замены оборудования. Исходной предпосылкой использования этих методов является то, что многие виды основных средств производственного назначения действуют более эффективно, пока они новые (т.е. в первые годы их эксплуатации) и имеют более высокие производительные способности. Это отвечает правилу соответствия, по которому происходит списание большей части износа в начале эксплуатации основных средств (а не в конце), если их полезность и производительная способность значи­тельно больше в первые годы, чем в последующие. Ускоренные методы объясняются и тем, что в связи с совершенствованием технологий многие виды оборудования быстро теряют свою стоимость (устаревают морально). Таким образом, представляется более правильным списывать большую сумму износа в текущем отчетном периоде, чем в буду­щем. Другим аргументом в пользу ускоренных методов является то, что расходы по ремонту обычно значительнее в конце срока эксплуа­тации, чем в начале. Это приводит к тому, что общая сумма расходов на ремонт и амортизационных отчислений остается практически постоянной в течение ряда лет. В результате полезность объектов основных средств остается одинаковой на протяжении многих лет.

Особенно ценны ускоренные методы амортизации в условиях инфля­ции, так как позволяют быстрее списывать затраты на приобретение основных средств на издержки, в результате чего сумма амортизацион­ных накоплений образуется в период с большей покупательной способ­ностью денежной единицы.

Вместе с тем этот метод не гарантирует полного списания стоимости капитала. Ежегодный размер начисляемого износа снижается, и амортизация растягивается на много лет.

Прогрессивные методы амортизации используются значительно ре­же, чем регрессивные. Эти методы дают возможность предприятию отложить списание основной части затрат по основным средствам на более поздний период и получить единовременно с крупными капиталовложениями значительную прибыль.

Разработка амортизационной политики - дело кропотливое и творческое. Основные принципы ее разработки:

1) соответствие амортизационной политики стратегическим задачам предприятия;

2) учет финансовой политики предприятия;

3) учет влияния научно-технического прогресса на специфику производства и соответственно степень износа основных средств;

4) учет темпов инфляции;

5) учет временного горизонта.

В РФ в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов: линейным способом, а также способами уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При линейном способе - исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств и нормы амортизации (годовой), исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта:

А ГОД = ОФ ПЕРВ Н А; (13)

где А ГОД - годовые амортизационные отчисления;

Н А – норма амортизации (в % за год);

Т НОРМ – нормативный срок службы (амортизационный период), лет.

При способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации (годовой), исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента k не выше 3, установленного организацией:

А ГОД = ОФ ОСТ Н А; (15)

; (16)

ОФ ОСТ = ОФ ПЕРВ - И, (17)

где И - накопленный износ за период.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств (ОФ ПЕРВ) и нормы амортизации, представляющей собой соотношение, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта (Т НОРМ + 1 - i), а в знаменателе – сумма натуральных чисел лет срока полезного использования объекта (1 +…+ m):

, (18)

где i - порядковый год срока службы (1, 2, 3, . . ., i);

m - про­должительность срока службы в годах.

Например, при Т Н = 10 лет условное коли­чество лет (1+m) равно:

Т УСЛ = 1 + 2 + ... + 9 + 10 = 55 усл. лет.

Т УСЛ = Т Н ∙ (Т Н +1) / 2. (19)

В первый год норма амортизации составляет:

На второй год:

Для десятого года:

Кумулятивный метод обеспечивает полное возмещение стои­мости амортизируемых средств труда к концу их нормативного срока службы. При этом, основная доля амортизационных отчислений приходится на первые годы службы. Данный метод широко используется в отраслях с высокими темпами морального износа основных производственных фондов.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде (Q ГОД) и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств (ОФ СР) и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств (Q НОРМ).

, (20)

где Q ГОД – годовой объем работ (для транспорта – годовой пробег);

Q НОРМ – нормативный объем работ за весь срок эксплуатации основного средства.

В данное время в РФ существует следующий порядок начисления амортизации (НК РФ ст. 256 - 259).

Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые используются для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей. (ст. 256 НК РФ)

Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты).

Не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества:

1) имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

2) имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

3) имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;

4) объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;

5) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произведений искусства, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов и т.д.

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше 3 месяцев;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

Предприятие вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Амортизируемое имущество объединяется в следующие амортизационные группы :

Таблица 2.1 – Амортизационные группы

	Срок использования
	от 1 года до 2 лет включительно
	свыше 2 лет до 3 лет включительно
	свыше 3 лет до 5 лет включительно
	свыше 5 лет до 7 лет включительно
	свыше 7 лет до 10 лет включительно
	свыше 10 лет до 15 лет включительно
	свыше 15 лет до 20 лет включительно
	свыше 20 лет до 25 лет включительно
	свыше 25 лет до 30 лет включительно
	свыше 30 лет

Налогоплательщики вправе выбрать один из следующих методов начисления амортизации (ст. 259):

1) линейный метод;

2) нелинейный метод.

Метод начисления амортизации устанавливается налогоплательщиком самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества и отражается в учетной политике. Изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода. При этом налогоплательщик вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет.

Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно. Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации.

Линейный метод начисления амортизации обязательно применяется в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в 8 - 10 амортизационные группы.

В отношении прочих объектов амортизируемого имущества применяется любой метод начисления амортизации, установленный налогоплательщиком в учетной политике.

Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Порядок расчета сумм амортизации при применении линейного метода начисления амортизации

Сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

А МЕС = ОФ ПЕРВ Н А; (21)

, (22)

где А МЕС - амортизационные отчисления за месяц;

Н А – норма амортизации (в % за месяц);

n - срок полезного использования объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Порядок расчета сумм амортизации при применении нелинейного метода начисления амортизации

На 1-е число налогового периода, с начала которого установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс, который рассчитывается как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной амортизационной группе (подгруппе). В дальнейшем суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется на 1-е число месяца, для которого определяется сумма начисленной амортизации, в порядке, установленном настоящей статьей.

По мере ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества первоначальная стоимость таких объектов увеличивает суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы). При этом первоначальная стоимость таких объектов включается в суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию.

При нелинейном методе сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации, установленных ст. 259.2 НК РФ:

, (23)

где A - сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы;

ОФ БАЛ - суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

Н А - норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

В целях применения нелинейного метода начисления амортизации применяются нормы амортизации, представленные в таблице 2.2.

Таблица 2.2 – Нормы амортизации для нелинейного метода

Амортизационная группа	Норма амортизации (месячная)

Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.

Остаточная стоимость объектов амортизируемого имущества, амортизация по которым начисляется нелинейным методом, определяется по формуле:

ОФ ОСТ =
, (24)

n - число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу);

Н А - норма амортизации (в том числе с учетом повышающего (понижающего) коэффициента), применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

При выбытии объектов амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких объектов.

В случае, если в результате выбытия амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) был уменьшен до достижения суммарным балансом нуля, такая амортизационная группа (подгруппа) ликвидируется.

В случае, если суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) становится менее 20000 рублей, в месяце, следующем за месяцем, когда указанное значение было достигнуто, если за это время суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) не увеличился в результате ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества, налогоплательщик вправе ликвидировать указанную группу (подгруппу), при этом значение суммарного баланса относится на внереализационные расходы текущего периода.

Применение повышающих (понижающих) коэффициентов к норме амортизации

Налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2:

1) в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. Под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

При применении нелинейного метода начисления амортизации указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационным группам;

2) в отношении собственных амортизируемых основных средств налогоплательщиков - сельскохозяйственных организаций промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты);

3) в отношении собственных амортизируемых основных средств налогоплательщиков - организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны.

2. Налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3:

1) в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга). Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационным группам;

2) в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности.

. Амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40000 рублей.

Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра, другие природные ресурсы), материально- производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги и другое имущество.

Амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости , определяемой в соответствии со статьей 257 НК РФ, и распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества. Налогоплательщики имеют право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (не более 30% — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств. Данная льгота не распространяется на основные средства, полученные безвозмездно. Если налогоплательщики используют указанное право, то соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы по своей первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии. В случае реализации указанных основных средств в течение пяти лет с момента введения в эксплуатацию, суммы расходов, ранее учтенные при формировании налоговой базы, подлежат восстановлению и включению в налоговую базу.

Способы начисления амортизации

НК РФ предусмотрено два метода начисления амортизации:

• линейный метод;
• нелинейный метод.

Метод начисления амортизации устанавливается самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества и отражается в учетной политике для целей налогообложения. Изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода. При этом налогоплательщик вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет.

Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации.

Вне зависимости от установленного налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения метода начисления амортизации линейный метод начисления амортизации применяется в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в восьмую — десятую амортизационные группы.

В отношении прочих объектов амортизируемого имущества независимо от срока введения объектов в эксплуатацию применяется тот метод начисления амортизации, который установлен налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

При применении линейного метода расчета амортизации сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма амортизации определяется по формуле:

К= 1/п — 100% ,

• К — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
• п — срок полезного использования данного объекта, выраженный в месяцах.

При расчете амортизации с использованием нелинейного метода суммарный баланс каждой амортизационной группы ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе амортизации. Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы на начало месяца и норм амортизации:

А=Вк/100 ,

• А — сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы;
• В — суммарный баланс соответствующей амортизационной группы;
• к — норма амортизации для соответствующей амортизационной группы.

В целях применения нелинейного метода расчета амортизации применяются следующие нормы амортизации.

Амортизационная группа — Норма амортизации (месячная):

• Первая — 14,3
• Вторая — 8,8
• Третья — 5,6
• Четвертая — 3,8
• Пятая — 2,7
• Шестная — 1,8
• Седьмая — 1,3
• Восьмая — 1,0
• Девятая — 0,8
• Десятая — 0,7

Способы вычисления амортизации основных средств

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету основных средств и Методическими указаниями размер амортизационных отчислений при любом способе начисления амортизации определяется с учетом срока полезного использования объектов основных средств .

См.далее: Амортизация объектов основных средств производится одним из следующих способов начисления амортизации:

• линейным способом;
• способом уменьшаемого остатка;
• способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• способом списания стоимости пропорционально объему продукции.

Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования.

Линейный способ амортизации

При линейном способе годовую сумму начисления амортизации определяют исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации , исчисленной с учетом .

Пример . Приобретен объект стоимостью 120000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений — 20%. Годовая сумма амортизационных отчислений составит 24000 руб. (120000 * 20/100).

Амортизация способом уменьшаемого остатка

При способе уменьшаемого остатка годовую сумму амортизации определяют исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации , исчисленной с учетом срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством РФ. Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, утвержденному федеральными органами исполнительной власти.

По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, может применяться в соответствии с условиями договора лизинга коэффициент ускорения не выше 3.

Пример . Приобретен объект основных средств стоимостью100 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизации составляет 40. Норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования, составляющая 20%, увеличивается на коэффициент ускорения 2 (100 тыс. руб. / 5 = 20 тыс. руб.)(100 * 20 тыс. руб. / 100 тыс. руб. * 2) = 40.

В первый год эксплуатации годовая норма амортизационных отчислений определяется с учетом первоначальной стоимости, сформированной при оприходовании объекта, и составит 40 тыс. руб. Во второй год эксплуатации амортизация начисляется в размере 40% (100 * 40 / 100) от остаточной стоимости, т. е. разницы между первоначальной стоимостью объекта и суммой амортизации, начисленной за первый год ((100 — 40) * 40 / 100) и составит 24 тыс. руб. В третий год эксплуатации — в размере 40% от разницы между остаточной стоимостью объекта, образовавшейся по окончании второго года эксплуатации, и суммой амортизации, начисленной за второй год эксплуатации, и составит 12,4 тыс. руб. ((60 — 24) * 40 / 100) и т. д.

Когда остаточная стоимость основных средств достигнет 20% от первоначальной стоимости , этот остаток фиксируется, месячная сумма амортизации определяется делением фиксированной остаточной стоимости основных средств на количество оставшихся месяцев до конца срока полезного использования (ст. 259 НК РФ).

Амортизация способом списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется с учетом первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения , где в числителе — число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе — сумма числа лет срока службы объекта.

Пример . Приобретен объект основных средств стоимостью 150 тыс. руб. Срок полезного использования установлен на 5 лет. Сумма чисел лет срока службы составляет 15 лет (1 + 2 + 3 + 4 + 5). В первый год эксплуатации указанного объекта может быть начислено амортизации в размере 5/15, или 33,3%, что составит 49,95 тыс. руб., во второй год — 4/15, что составит 39,9 тыс. руб., в третий год — 3/15, что составит 30 тыс. руб. и т. д.

Амортизация способом списания стоимости пропорционально объему продукции

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производят исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Пример . Приобретен автомобиль грузоподъемностью более 2 т, с предполагаемым пробегом до 400 тыс. км, стоимостью 80 тыс. руб. В отчетном периоде пробег составляет 5 тыс. км, следовательно, сумма амортизационных отчислений с учетом соотношения первоначальной стоимости и предполагаемого объема продукции составит 1 тыс. руб. (5 * 80 / 400).

Отражение в бухгалтерском учете

Амортизационные отчисления, начисленные по объектам основных средств, отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Сумма начисленной амортизации отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета издержек производства или обращения (за исключением объектов основных средств, сданных в аренду) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации (счет 02 "Амортизация основных средств").

Рис. 4.3. Общая схема корреспонденции счетов при начислении амортизации основных средств

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисленной годовой суммы. Начало и конец начисления амортизации — с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода или соответственно выбытия основного средства. После окончания срока полезного использования основных средств амортизация не начисляется.

Прежде, чем рассматривать, что такое амортизация основных средств, стоит совершить небольшой исторический экскурс. Некоторые элементы учета, напоминающие амортизацию, встречаются уже в венецианских и флорентийских гроссбухах XV – XVI веков. Считается, что именно там и тогда сформировались истоки этого экономического понятия. Впрочем, долгое время эти учетные элементы не имели систематики.

Регулярной частью бухгалтерского учета амортизация впервые становится в Англии в XIX веке. Способствовал этому бурный рост железнодорожной отрасли. Строительство требовало значительные вложения, для чего привлекались сторонние дольщики – акционеры. В то время все расходы списывались в момент их возникновения. Из-за этого в самом начале строительства фиксировались неимоверные расходы, а на стадии завершения – столь же внушительные прибыли.

Естественно, пассивные акционеры начинали претендовать на получение дивидендов именно с этой прибыли. Активные же акционеры, реальные владельцы, старались потратить часть доходов на реновацию – обновление изнашивающегося имущества. Именно это дало старт таким двум тесно связываемым понятиям, как «износ» и «амортизация», в качестве системных.

Износ и амортизационные отчисления

Экономическая сущность амортизации

Износ и амортизация трактовались и трактуются, как некая единая система. Классическое представление износа, как фонда, предусматривало его деление на две части – реновационную и амортизационную. Первая создавалась как резерв для замены старого имущества. Вторая аккумулировала средства, предназначенные для капитального ремонта. Именно она понималась в свое время, как амортизация.

По мере развития обосновывались различные трактования износа. Концепция П. Самюэльсона, С.Л. Брю и К.Р. Макконнела определяла суть амортизации в денежной оценке уменьшения ценности потребленного капитала. Концепция Дж. Бонбрайта представляла амортизацию в качестве зарезервированных эксплуатационных трат, предназначенных для уменьшения/устранения физического износа основных фондов.

Концепция же В.Я. Горфинкеля предусматривала понимание амортизации, как стоимостного возмещения износа основных средств, осуществляемого включением части их стоимости в виде статьи затрат на производство с обеспечением полной замены имущества при его выбытии.

Эти концепции легли в основу методик ценового и вещественного исчисления износа основных фондов. На базе этих методик и возникла существующая до сих пор система единых централизованных нормативов износа имущественных объектов – норм амортизационных отчислений.

Вместе с тем стоит понимать, что идеально отвечающая всем требованиям концепция износа до сих пор отсутствует. Связано это с тем, что понятиям «износ» и «амортизация» чаще всего присваивается тождественность. В действительности их значение весьма различно и этому есть две причины.

Первая – начисление учетного износа практически никогда не совпадает с реальным физическим и моральным износом основных фондов. Темпоральная составляющая учета подчиняется искусственной периодичности, та же составляющая натурального накопления износа определяется нелинейными факторами.

Моральный же износ тем более стоит обособлено, так как заранее учесть в регистрах бухгалтерского учета перспективу смены модельного ряда практически неосуществимо.

Вторая заключается в том, что применяемые в схемах бухгалтерского учета коэффициенты ускорения и замедления амортизации не влияют на реальное накопление физического износа, а остановленное начисление амортизации по нефункционирующим объектам не останавливает их изнашиваемость.

Итак, наиболее отвечающим фактическому наполнению термина можно считать следующее определение:

Амортизация – планомерный процесс постепенного переноса стоимости средств труда, по мере их условно-расчетного износа, на стоимость производимой продукции (работ, услуг) для накопления денежных средств, которые будут направлены на полное или частичное возмещение этих средств труда в будущем. Иными словами, это стоимость основных фондов организации в распределенной денежной форме, для повторного вложения в основ­ные производственные фонды.

Амортизационная политика

Эффективность использования накопленных средств на возобновление имущественного капитала зависит от правильности решения нескольких задач методологического характера:

• Определение потребного объема имущества на стадии его формирования;
• Выявление степени и динамики влияния научно-технического прогресса;
• Расчет сроков эффективного функционирования имущества;
• Определение подходящих способов начисления амортизации для целей учета, позволяющих обеспечить обновление основных средств (для бухгалтерского учета) и оптимизировать затраты на выплату налогов (для налогового учета) с учетом постоянно имеющейся потребности в минимизации расходов.

Решение этих задач является, по сути, выражением амортизационной политики предприятия. Ведь единственным источником данных о физическом и моральном состоянии основных фондов, является амортизация, несмотря на её афористичность в отношении реального износа.

Теоретической и методологической базой концепции амортизационной политики организации являются:

• Выбор и обоснование применения ускоренной или замедленной амортизации для целей налогового учета;
• Структурирование системы аргументов амортизационной политики, как элемента налоговой и финансовой политики компании;
• Создание пакета организационно-методических мероприятий для осуществления этих аргументов в деятельности организаций;

Принцип рациональности

Амортизационные отчисления являются инструментом не только создания достоверной отчетности по имуществу, издержкам и финансовым результатам организации, но и организации бухучета, а также мерилом эффективности управленческих мероприятий.

Соответственно, принцип рациональности состоит в том, что издержки на учет должны быть значимо ниже экономического эффекта от бухгалтерской информации. Кроме того, предполагается, что порядок начисления амортизации в бухгалтерском учете должен быть максимально приближенным к порядку ее начисления в налоговом учете.

Порядок начисления амортизации

Учет бухгалтерских операций по начислению и списанию амортизации ведется на синтетическом пассивном счете 02 «Амортизация основных средств». В кредите счета 02 отражают начисленную амортизацию по поступившим и действующим основным средствам. По дебету счета 02 отражают амортизацию по выбывшим основным средствам. Примерный перечень операций по счету 02 можно представить следующим образом:

1) Проводки отнесения начисленной амортизации на статьи затрат:

• Дт 20 – Кт 02 по объектам, задействованным в основном производстве;
• Дт 26 – Кт 02 по объектам общехозяйственного назначения;
• Дт 44 – Кт 02 по объектам, задействованным на этапе продаж.

2) Для начисления амортизации по объектам, сданным в аренду на условиях возврата составляется бухгалтерская проводка Дт 91 – Кт 02.

3) Бухгалтерские проводки по выбытию основных средств (во всех случаях):

• Дт 01.2 – Кт 01.1 — исходная стоимость;
• Дт 91.2 – Кт 01.2 — остаточная стоимость;
• Дт 02 – Кт 01.2 — сумма накопленной амортизации.

Ежемесячный размер отчислений всегда составляет 1/12 долю годовой нормы.
В соответствии с ПБУ амортизация временно не начисляется в следующих трех случаях:

• Консервация объекта более, чем на три месяца;
• Ремонт сроком свыше двенадцати месяцев;
• Реконструкция сроком свыше двенадцати месяцев.

Не начисляется амортизация по следующим объектам бухгалтерского учета основных средств:

• Здания жилого фонда;
• объекты внешнего благоустройства и подобные им;
• продуктивный и тягловый скот;
• многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста;
• типографские издания (книги, альбомы, брошюры);
• фильмофонд и постановочные средства
• экспонаты животного мира;
• земельные участки;
• имущество некоммерческих организаций.

Способы начисления амортизации в бухгалтерском учете

Начисление амортизации можно вести только теми способами, которые допускаются к применению. В Российской Федерации предусматриваются такие способы начисления амортизации основных средств:

Линейный способ

Главное достоинство линейного способа — его простота. Годовой размер амортизационных отчислений устанавливается исходя из первоначальной стоимости объекта и амортизационной нормы, рассчитанной по сроку полезного использования. При начислении амортизации этим методом используют формулу:

А = na * ОСп(б) : 100

где:


ОСп(б) – , руб.

Линейный способ начисления пригоден для тех объектов, которые во всем периоде своего функционирования задействованы в однотипном и равномерном объеме работ. В действительности такое встречается весьма редко, а функционирование оборудования к концу срока его службы отличается снижением качества.

Решением этой проблемы является механизм ускоренной амортизации. Ускоренная амортизация представляет собой метод более быстрого переноса стоимости на статьи затрат. Его применение позволяет ускорить внедрение новых, более эффективных объектов. В бухгалтерском учете ускоренная амортизация применима только в случае осуществления начисления амортизации способом уменьшения остатка.

Способ уменьшаемого (уменьшения) остатка

Способ уменьшения остатка предполагает расчет годового размера отчислений по показателям остаточной стоимости на начало года, амортизационной нормы и коэффициента ускорения. Данный коэффициент не может принимать значение более 3. При начислении амортизации этим методом используют формулу:

Аg = (ОСо – Аg – 1) * na * К

где:
Аg – годовая сумма отчислений в (g) году, руб.;
ОСо – остаточная стоимость объекта основных средств на начало отчетного года, руб.;
Аg – 1 – сумма отчислений в (g –1) году, руб.;
na – годовая амортизационная норма, %;
К – ускоряющий коэффициент.

Согласно ПБУ организации для начисления амортизации способом уменьшения остатка нужно определить размер коэффициента ускорения и отразить его в приказе об учетной политике.
Рассмотрим пример расчета суммы амортизации этим методом.
Предприятие приобрело дизель-генератор стоимостью 67 300 руб. С.П.И. был определен равным 4 годам. В учетной политике установлены:

• коэффициент ускорения = 1,5.
• условие, что в последний год вся остаточная стоимость списывается равными долями.

100% : 4 года = 25% расчетная годовая норма.
25% * 1,5 = 37,5% норма с учетом коэффициента ускорения.
67 300 * 37,5% = 25 237,5 руб. сумма амортизации 1-го года
25 237,5: 12 мес. = 2 103,125 руб. ежемесячно в 1-й год
67 300 — 25 237,5 = 42 062,5 руб. остаточная ст-ть на конец 1-го года
42 062,5 * 37,5% = 15 773,44 руб. сумма амортизации 2-го года
15 773,44: 12 = 1 314,45 руб. ежемесячно во 2-й год
42 062,5 — 15 773,44 = 26 289,06 руб. остаточная ст-ть на конец 2-го года
26 289,06 * 37,5% = 9 858,4 руб. сумма амортизации 3-го года
9 858,4: 12 = 821,53 руб. ежемесячно в 3-й год
26 289,06 — 9 858,4 = 16 430,66 руб. остаточная ст-ть на конец 3-го года
16 430,66: 12 = 1 369,22 руб. ежемесячное списание в последний, 4-й год

Кумулятивный (регрессивный) способ

Кумулятивный способ, он же способ списания стоимости по сумме чисел лет срока эксплуатации (С.П.И.) , заключается в том, что годовой размер отчислений считают по первоначальной стоимости и соотношению, в числителе которого число лет до конца С.П.И. объекта, а в знаменателе — сумма чисел по годам. При начислении амортизации этим методом используют формулу:

А = ОСп(б) * (Тi: Tч)

где:
А – годовая сумма амортизационных отчислений, руб.;
ОСп(б) – первоначальная стоимость объекта основных средств, руб.;
Тi – число лет, остающихся до конца эксплуатационного срока;
Tч – сумма чисел лет эксплуатационного срока.

Суть метода – в следующем примере. Предприятие приобрело станок стоимостью 50 000 руб. СПИ станка – 5 лет. Определим сумму чисел лет СПИ станка: 1+2+3+4+5=15 (кумулятивное число). В каждый год эксплуатации будет производиться следующий расчет амортизации основных средств:
1 год 50 000 * 5/15 = 16 667 руб.;
2 год 50 000 * 4/15 = 13 333 руб.;
3 год 50 000 * 3/15 = 10 000 руб.;
4 год 50 000 * 2/15 = 6 667 руб.;
5 год 50 000 * 1/15 = 3 333 руб.

Производительный способ

Производительный, он же способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) базируется на натуральном показателе объема продукции в отчетном периоде и соотношении первоначальной стоимости и планируемого выпуска продукции за весь С.П.И. объекта. При начислении амортизации этим методом используют формулу:

А = Qi * (ОСп: Qn)

где:
А – годовая сумма амортизационных отчислений, руб.;
Qi – объем продукции (работ) в отчетном году, руб.;
ОСп – первоначальная стоимость на начало отчетного года, руб.;
Qn – предполагаемый объем продукции (работ) за весь СПИ объекта основных средств, руб.
Пример расчетов этим способом.
Предприятие приобрело оборудование стоимостью 125 000 руб. со сроком службы 6 лет. Планируемый выпуск продукции по годам выглядит так:
первый год = 1680,
второй год = 1400;
третий год = 1260;
четвертый год = 980;
пятый год = 880;
шестой год = 800;
всего 7000 единиц.

Результаты расчетов в данном примере проще всего представить в виде таблицы:

Год	Объем продукции, ед.	Амортизационные отчисления на единицу продукции, руб.	Годовая сумма амортизационных отчислений, руб.	Самортизированная часть, %
1 2 3 4 5 6 Итого	1680 1400 1260 980 880 800 7000	17,86 17,86 17,86 17,86 17,86 17,86	30 005 25 004 22 504 17 503 15 717 14 267 125 000	24,0 20,0 18,0 14,0 12,6 11,4 100

Сам по себе производительный способ наиболее точно отражает реальность. Его использование дает наиболее точное отражение затрат на продукцию. Чем интенсивнее задействовано оборудование, тем больше размер начисленной амортизации. К моменту, когда физический износ объекта достигнет ста процентов, совокупные амортизационные отчисления по нему так же будут равны ста процентам от первоначальной стоимости объекта. В то же время, как и остальные способы, производительный не может учесть моральный износ оборудования.

Значительным препятствием для его широкого применения является и резкий рост трудоемкости учетной работы. Представленные способы начисления амортизации применяются для целей бухгалтерского учета.

Однако амортизация начисляется еще и для целей налогообложения, а налоговое законодательство предусматривает несколько иные способы учета износа.

Способы начисления амортизации в налоговом учете

НК РФ предполагает, что начисление амортизации для целей налогообложения ведется или линейным, или нелинейным методом. При этом выбранный предприятием метод применяется ко всему имуществу организации.

Линейный метод

При линейном методе размер начисленной за месяц амортизации считается как произведение первоначальной стоимости и нормы амортизации, установленной для этого объекта. Расчет амортизационной нормы для каждого объекта производится по формуле:

An= * 100%

где:
An – амортизационная норма, %;
s – С.П.И. имущественного объекта, мес.

Линейный метод в обязательном порядке применяется к зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, включенным в 8-10 , вне зависимости от того, какой метод принят в организации. Таким образом, так как кроме этих в эти группы входят станочный парк, транспорт и другое оборудование, то по ним организация должна применять тот метод (линейный или нелинейный), который утвержден приказом об учетной политике предприятия.

Нелинейный метод

В отличие от линейного, рассчитываемого традиционным применением к каждому объекту, нелинейный метод предполагает, что расчет ведется в целом по амортизационной группе. Это означает, что по каждой группе исчисляется суммарный баланс на первое число месяца, для которого считается амортизация.

Суммарный баланс является единицей формулы и пересчитывается ежемесячно уменьшением на сумму начисленной в предыдущем месяце амортизации. Следует помнить, что для имущества 8 – 10 групп существует исключение, следовательно, при исчислении суммарного баланса по этим группам, входящие в них подгруппы «Здания», «Сооружения» и «Передаточные устройства» следует исключить из расчета.

Ag= Bg* N/100

где:
Ag – амортизация по группе за месяц, руб.;
Bg – суммарный баланс по группе на 1 число месяца, руб.;
N – норма амортизационных отчислений для группы (подгруппы).

Месячные нормы амортизации, установленные НК, представлены в таблице:

Группа	Норма амортизационных отчислений
1	14,3
2	8,8
3	5,6
4	3,8
5	2,7
6	1,8
7	1,3
8*	1,0
9*	0,8
10*	0,7

* за вычетом стоимости имущества, относящегося к подгруппам «Здания», «Сооружения» и «Передаточные устройства»
С того месяца, перед которым суммарная стоимость объектов группы станет меньше 20 000 рублей, организация имеет право ликвидировать эту группу (соответствующую подгруппу в случае 8-10 групп) с отнесением размера суммарного баланса на статью внереализационных расходов в текущем учетном периоде.

В случае эксплуатации основных средств в особо сложных условиях и/или при повышенной сменности, организация имеет право задействовать коэффициент повышения к амортизационной норме. Этот коэффициент не может быть больше 2. Важно помнить, что с начала 2014 г. запрещается применять повышающие коэффициенты по нескольким основаниям, кроме того, применение этих коэффициентов возможно только в отношении имущества, принятого на баланс до 01.01.2014.

Для ряда объектов, перечисленных в п. 2 статьи 259.3, организация имеет право применить поправочный коэффициент со значением не выше 3. Однако, запрещается применение этих коэффициентов к имуществу 1, 2 и 3 амортизационных групп, если начисление амортизации по ним ведется нелинейным методом.

Так же законодательством предусмотрена возможность применения организацией норм, значение которых ниже установленных налоговым кодексом. Это определяется по каждому конкретному объекту основных средств с учетом особенностей хозяйственного процесса. Те объекты, в отношении которых применяются повышающие или понижающие коэффициенты, должны быть выделены в подгруппы в составе своих амортизационных групп. Порядок применения коэффициентов закрепляется в приказе об учетной политике организации для целей налогообложения.

Начавшийся 2014 год можно назвать знаменательным. Это связано с тем, что в этом году организации, принявшие решение о переходе с нелинейного метода на линейный, впервые могут осуществить этот переход. Налоговый кодекс устанавливает ограничение для такого перехода – один раз в пять лет. Следовательно, организации, выбравшие в 2009 г. нелинейный метод, могут изменить его на линейный только с 01.01.2014.

Для перехода «в обратном направлении» такое ограничения не установлено и организации имеют право перейти с линейного метода на нелинейный в порядке, установленном для внесения изменений в приказ об учетной политике.
Наконец-то устраняется и спорное толкование законодательных норм, связанное с моментом начала исчисления амортизации для тех объектов, право собственности на которые требует государственной регистрации.

В кодексе закреплено однозначное толкование – этим моментом в отношении объекта признан момент его ввода в эксплуатацию, вне зависимости от даты его государственной регистрации. Кроме того, в отношении компаний, которые стали применять эту норму с января 2013 года в отношении имущества, введенного в эксплуатацию до 01.12.2012, принято законодательное решение о «налоговом прощении» (статья 3.1 Федерального закона от 29.11.2012 N 206-ФЗ (ред. от 23.07.2013).

Итак, у компании появилось ОС, по которому начисляется амортизация в бухгалтерском и налоговом учете. Неважно, куплено ли имущество, подарено или внесено в оплату уставного капитала, — от способа получения ОС порядок начисления амортизации не зависит. Но ведь изначально актив отражается в качестве вложений во внеоборотные активы. Когда же переводить его в состав ОС и начинать начислять амортизацию?

В бухгалтерском учете это нужно сделать, когда актив готов к использованию в запланированных целях. Например, купленный станок, не требующий монтажа, переводится в состав ОС непосредственно после получения организацией, так как именно в этот момент можно начинать его использовать. В налоговом учете ситуация иная: амортизируемым изначально признается имущество, которое используется для извлечения дохода (см. табл. 1).

1. Принятие ОС к учету и выбор порядка начисления амортизации

Наименование	Бухгалтерский учет	Налоговый учет
Принятие ОС к учету	Имущество переводится в состав ОС в момент готовности к эксплуатации (п. 4 «Учет основных средств»), фактическое использование ОС значения не имеет	Амортизируемым признается имущество, которое используется для получения дохода (п. 1 ст. НК РФ), фактическое использование ОС имеет значение
	Госрегистрация права на имущество на принятие ОС к учету не влияет:
		— нелинейный способ. «Налоговый» метод можно изменить с 1 января следующего года, но с нелинейного метода нельзя уйти ранее, чем через 5 лет с начала его использования
Начисление амортизации	Ежемесячно с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия ОС к учету :

Отметим, что необходимость государственной регистрации права на имущество на момент принятия ОС к бухгалтерскому и налоговому учету не влияет. Например, если организация в марте 2014 года получила от продавца приобретенное нежилое помещение в состоянии, пригодном для запланированного использования, то вне зависимости от государственной регистрации права и даже от факта подачи документов на регистрацию она должна включить его в состав ОС в том же месяце.

Расчет амортизации

И в бухгалтерском, и в налоговом учете амортизация начисляется ежемесячно с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия ОС к учету. Какой порядок применять при начислении амортизации, организация выбирает сама в своей учетной политике.

Так, для целей бухгалтерского учета можно выбрать один из четырех способов: линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Способ начисления амортизации можно выбрать в отношении всех ОС или в отношении той или иной группы ОС. Например, можно определить, что по оргтехнике применяется линейный способ, а по станкам — способ уменьшаемого остатка.

В налоговом же учете можно выбрать линейный или нелинейный метод, но для всех ОС. Исключение составляют здания, сооружения, передаточные устройства, входящие в 8-10 амортизационные группы. По ним всегда применяется линейный метод.

Обратите внимание на существенное различие между бухгалтерским и налоговым учетом. В бухгалтерском учете способ начисления амортизации выбирается единожды в отношении каждого объекта ОС и в дальнейшем уже для этого ОС не меняется. А в налоговом учете в каждый конкретный момент применяется тот метод, который указан в учетной политике. То есть если организация хочет изменить «налоговый» метод, она может это сделать с 1 января следующего года.

Единственное ограничение — нельзя «уйти» с нелинейного метода ранее, чем через 5 лет после начала его применения. Рассмотрим порядок расчета амортизации на примерах.

Пример 1. Организация применяет линейный способ (метод). В апреле 2014 года она ввела в эксплуатацию ОС первоначальной стоимостью 96 000 рублей и установила для него срок полезного использования 4 года (48 месяцев). Это значит, что в налоговом учете ОС включено в третью амортизационную группу (ОС со сроком полезного использования от 3 до 5 лет включительно). Таким образом, начиная с мая 2014 года, будет ежемесячно начисляться амортизация в бухгалтерском и в налоговом учете в сумме 2000 рублей.

Пример 2. В условиях примера 1 предположим, что для начисления амортизации для всех ОС в бухгалтерском учете установлен способ уменьшаемого остатка (абз. 3 п. 19 ПБУ 6/01) с коэффициентом 2. В этом случае годовая норма амортизации составит 50 % (100 %/4 года × 2). Напомним, что в течение года амортизация начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы вне зависимости от применяемого способа (абз. 5 п. 19 ПБУ 6/01).

Тогда в 2014 году организация начислит амортизацию в сумме 28 000 рублей (96 000 рублей × 50 % / 12 × 7). На начало 2015 года остаточная стоимость ОС составит 68 000 рублей, а сумма амортизации — 34 000 рублей (68 000 × 50 %).

Соответственно в 2016 году начисленная амортизация составит 17 000 рублей (34 000 × 50%), а за 5 месяцев 2017 года (к моменту окончания срока полезного использования) - 3 541,67 рублей.

В результате недосписанной останется сумма в 13 458,33 рублей. Как поступать с этой суммой, действующие нормативные акты не говорят. Это значит, что порядок погашения остатка стоимости объекта ОС на конец срока его полезного использования при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка организация должна определить самостоятельно ( «Учетная политика организации»). На это же указал и Минфин России в письме .

В частности, ввиду несущественности остающейся суммы можно предусмотреть единовременное ее отнесение на расходы в месяце окончания срока полезного использования.

С нелинейного на линейный

«Аналогом» способа уменьшаемого остатка в налоговом учете можно с определенными оговорками назвать нелинейный метод начисления амортизации. Однако при его применении четко установлена норма амортизации для каждой группы (ст. 259.2 НК РФ).

Пример 3. В условиях примера 1 предположим, что организация установила в налоговом учете нелинейный метод и не имеет других ОС, относящихся к третьей амортизационной группе (см. табл. 2).

2. Расчет амортизации нелинейным методом за 2014 год для ОС третьей группы*

Месяц	Суммарный баланс группы на начало месяца, ₽	Норма аморти-зации	Сумма начисленной амортизации (4 = 2 × 3), ₽	Суммарный баланс минус амортизация (5 = 2 - 4), ₽
(1)	(2)	(3)	(4)	(5)
Май	96 000,00	5,6/100 = 0,056	5 376,00	90 624,00
Июнь	90 624,00		5 074,94	85 549,06
Июль	85 549,06		4 790,75	80 758,31
Август	80 758,31		4 522,47	76 235,84
Сентябрь	76 235,84		4 269,21	71 966,64
Октябрь	71 966,64		4 030,13	67 936,50
Ноябрь	67 936,50		3 804,44	64 132,06
Декабрь	64 132,06		3 591,40	60 540,67

Если до сентября 2016 года организация не приобретет другие ОС третьей группы, суммарный баланс этой группы станет менее 20 000 рублей. В таком случае позволяет весь суммарный баланс на внереализационные расходы, а амортизационную группу ликвидировать.

Но предположим, что организация, использующая нелинейный метод с 2009 года, решила с 2015 года вернуться к линейному методу начисления амортизации. Как поступить в этом случае, написано в . Прежде всего, нужно рассчитать остаточную стоимость каждого объекта ОС на 1 января 2015 года. В нашем случае остаточная стоимость единственного ОС из третьей группы совпадает с суммарным балансом группы на 1 января 2015 года — 60 540,67 руб.

Далее определяем остаток срока полезного использования. ОС использовалось 7 месяцев, поэтому остаток срока полезного использования — 41 месяц (48 — 7). Начисляемая линейным способом амортизация рассчитывается, исходя из двух определенных ранее показателей. То есть норма амортизации составит (1/41) × 100 % = 2,44 %, а ежемесячная сумма амортизации в налоговом учете — 1 476,60 рублей (60 540,67 × 0,0244).