Чрезвычайные расходы отражаются на счете. Какими документами подтверждается чрезвычайная ситуация. Налогообложение чрезвычайных доходов и расходов Налог на прибыль организаций
Чрезвычайные доходы и чрезвычайные расходы возникают в результате чрезвычайных событий.
Чрезвычайное происшествие в соответствии с П (С) БУ-3 рассматривается как событие или операция, которая отличается от обычной деятельности предприятия, и не ожидается, что она будет повторяться периодически или в каждом следующем отчетном периоде.
К чрезвычайным событиям относятся такие события, как стихийное бедствие, аварии, принятие новых законов, экспроприация собственности.
К чрезвычайным расходам относятся расходы, которые соответствуют определению чрезвычайных:
стоимость погибших и испорченных активов;
расходы, связанные с аварийно-восстановительного мероприятиями;
расходы на поисково-спасательные работы;
выплаты потерпевшим
расходы на эвакуационные мероприятия;
затраты на предотвращение возникновения потерь от чрезвычайных событий
и другие.
Чрезвычайные расходы делятся на три категории:
1) прямые расходы от события, осуществилась;
2) расходы, связанные с ликвидацией последствий;
3) расходы, связанные с предупреждением чрезвычайных событий.
На возмещение чрезвычайных расходов в состав чрезвычайных доходов относятся:
возмещения, полученные от страховых компаний; гуманитарная и техническая помощь; благотворительные взносы;
финансирования из бюджетов разных уровней;
другие доходы от событий, которые соответствуют определению чрезвычайных. Для отражения чрезвычайных доходов в бухгалтерском учете используется счет 75 "Чрезвычайные доходы".
По кредиту счета 75 "Чрезвычайные доходы" отражается признание доходов от чрезвычайных событий, по дебету - списание на финансовые результаты.
Для отражения чрезвычайных расходов в бухгалтерском учете используется счет 99 «Чрезвычайные расходы», по дебету которого отражается начисление расходов от чрезвычайных событий, по кредиту - списание на финансовые результаты.
Характеристика субсчетов к счету 75 "Чрезвычайные доходы" и 99 "Чрезвычайные расходы "приведены в табл.
УЧЕТ УСТАВНОГО КАПИТАЛА В ОБЩЕСТВАХ С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ
Обществом с ограниченной ответственностью (ООО) признается общество, учрежденное одним или несколькими лицами, уставный капитал которого разделен на доли в размере, определенном учредительными документами. Участники ООО не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости внесенных ими вкладов (ст. 87–94 ГК РФ).
Согласно Федеральному закону «Об обществах с ограниченной ответственностью» уставный капитал формируется за счет взносов (вкладов) учредителей, а потому выступает в форме складочного капитала. В отличие от акционерного общества ООО не может выпускать акции. Минимальный размер уставного капитала ООО не может быть менее 100 МРОТ
Общество с ограниченной ответственностью имеет право увеличивать или уменьшать величину своего уставного капитала. Увеличение уставного капитала общества допускается после внесения всеми его участниками вкладов в полном объеме, уменьшение его допускается после уведомления всех кредиторов. Последние вправе в этом случае потребовать досрочного прекращения или исполнения соответствующих обязательств общества и возмещения им убытков.
Увеличение уставного капитала ООО может происходить за счет:
Добавочного капитала: Д-т 83, К-т 80;
Свободного остатка прибыли: Д-т 84, К-т 80;
Дополнительных взносов учредителей: Д-т 75, К-т 80; Д-т 50, К-т 75.
Уменьшение уставного капитала ООО может быть в случае выбытия членов из общества. Общество обязано выплатить участнику действительную стоимость его доли или выдать в натуральном виде имущество такой же стоимости. При этом в бухгалтерском учете делаются записи: Д-т 80, К-т 75; Д-т 75, К-т 50.
УЧЕТ НЕРАСПРЕДЕЛЕННОЙ ПРИБЫЛИ (НЕПОКРЫТОГО УБЫТКА)
Для учета наличия и движения нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) предусмотрен активно-пассивный счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Нераспределенная прибыль отчетного года – это часть чистой прибыли, которая не была распределена организацией в отчетном году.Чистая прибыль, выявленная на счете 99, в конце отчетного года (в декабре) списывается в кредит счета 84: Д-т 99 «Прибыли и убытки», К-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». По дебету счета 84 отражаются направления использования нераспределенной прибыли отчетного года: Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов» – на выплату дивидендов; Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», К-т 80 «Уставный капитал», 82 «Резервный капитал» – на увеличение уставного и резервного капиталов.Остаток нераспределенной прибыли переносится на следующий год.Сумма чистого убытка отчетного года в декабре списывается заключительными оборотами с кредита счета 99 «Прибыли и убытки» в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».Списание с бухгалтерского баланса убытков отчетного года производится при: доведении уставного капитала до размера чистых активов организации: Д-т 80 «Уставный капитал»,К-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»; направлении на погашение убытка за счет средств резервного капитала: Д-т 82 «Резервный капитал», К-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»; погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников: Д-т 75 «Расчеты с учредителями», К-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Чрезвычайные расходы – это те траты, которые появились внезапно и в большом объеме. Это особая статья учета.
Что собой представляют чрезвычайные расходы
Чрезвычайные расходы – это те расходы, которые появились вследствие чрезвычайных обстоятельств. Последние характеризуются этими особенностями:
- Редкость появления, невозможность предугадать событие.
- Не входят в перечень ЧП, которые характерны для сферы деятельности компании.
- Обстоятельства никак не связаны с решениями руководства.
Примерами чрезвычайных обстоятельств могут быть аварийные ситуации, пожары, наводнения, торнадо, землетрясения, национализация собственности. Соответствующие примеры даны в пункте 13 ПБУ 10/99, которые утверждены Приказом Минфина №33 от 6 мая 1999 года. Понятие чрезвычайных положений также дано в статье 1 ФЗ №68 от 21.12.1994, статье 242 ГК РФ. ЧР могут быть следующими:
- Убыток от вынужденной приостановки производственных процессов.
- Средства, направленные на ликвидацию ущерба от чрезвычайной ситуации.
- Стоимость ценностей, которым нанесен ущерб.
Если компании в результате ЧП не было нанесено никакого ущерба, то и ЧР не будет.
Бухучет чрезвычайных трат
После ЧП (наводнение и прочее) необходимо провести инвентаризацию. Нужна она для того, чтобы определить точный размер ущерба. Назначается инвентаризационная комиссия. Ее функция в данной ситуации – обнаружение испорченных и поврежденных объектов. В процессе мероприятия составляются списки. Имеет смысл составить отдельные списки имущества, которое не подлежит или подлежит восстановлению.
Объекты, которые нельзя эксплуатировать в дальнейшем, списываются. Для списания средств составляется специальный . Если это материально-производственные ценности, для их списания оформляется . Списание ценностей выполняется по их реальной себестоимости, ОС – по остаточной цене. Остаточная стоимость определяется путем извлечения разницы между начальной стоимостью и амортизацией. Списываются объекты в месяце проведения инвентаризации. Оставшиеся детали приходуются, для чего составляется требование-накладная.
Траты на устранение последствий ЧП фиксируются на счете 99 «Убытки». Корреспонденцией этого счета являются счета 01, 04, 10, 43, 50, 70 и другие. Траты нужно учитывать в периоде, в котором возникло ЧП.
Бухгалтерские проводки
При бухучете чрезвычайных трат используются эти проводки:
- ДТ91/2 КТ01. Списание остаточной стоимости ОС.
- ДТ91/2 КТ04. Списание остаточной стоимости нематериального объекта.
- ДТ91/2 КТ10. Списание стоимости материальных активов.
- ДТ91/2 КТ43. Учет трат на списание готовых товаров.
- ДТ99 КТ68. Восстановление суммы , ранее принятой к учету.
- ДТ99 КТ20 (70, 69, 60). Затраты на работу по ликвидации последствий ЧП.
- ДТ10 КТ99. Оприходование материалов.
ВАЖНО! Проводки должны выполняться в отчетном периоде, в котором образовались чрезвычайные обстоятельства.
Пример №1
У фирмы «Строймастер» сгорело складское помещение. Это помещение застраховано на сумму 1 000 000 рублей. После чрезвычайной ситуации была проведена инвентаризация. В результате ее обнаружены ценности, пригодные для дальнейшей эксплуатации, на сумму 50 000 рублей. Страховой организацией был признан ущерб на сумму 1 000 000 рублей. Была выплачена страховка. В данном случае будут выполнены эти проводки:
- ДТ10 КТ91/1. Оприходование материалов на сумму 50 000 рублей.
- ДТ76/1 КТ91/1. Фиксация в структуре прочих доходов выплаченной страховки на сумму миллион рублей.
- ДТ51 КТ76/1. Получение страховки на сумму миллион рублей.
Полученные средства (страховка) должны быть отнесены к .
Пример №2
В компании «Строймастер» произошло затопление. Выполнена инвентаризация, по итогам которой выявлен непоправимо испорченный материал на сумму 80 000 рублей. Также произошла поломка оборудования. Стоимость ремонта этой техники равна 39 000 без учета НДС. Компанией должны быть выполнены эти проводки:
- КТ91/2 ДТ43. Списание материалов, которые пришли в негодность, на сумму 80 000 рублей.
- ДТ91/2 КТ60. Учет стоимости ремонта на сумму 39 000 рублей.
- ДТ19 КТ60. Учет НДС по ремонту.
Проводка о списании материалов должна подтверждаться специальным актом.
Как подтвердить траты на восстановление испорченных документов
Из-за чрезвычайных обстоятельств портится не только имущество, но и документы. Последние невозможно продать, однако они также обладают большой ценностью. Если бухгалтерская или налоговая документация была утрачена (к примеру, она сгорела), нужно ее восстановить. Восстановление бумаг принципиально в том случае, если они не были проверены в рамках налоговой проверки. Процедура эта подразделяется на эти этапы:
- Инвентаризация документов, необходимость которой оговорена в пункте 2 статьи 12 ФЗ №129.
- Фирма организует комиссию, которая должна установить причины утраты документов. Соответствующее указание дано в пункте 6.8 Положения «О документообороте в бухучете» №105, утвержденного Минфином 29 июля 1983 года. Иногда деятельность комиссии предполагает взаимодействие с МЧС.
- Итоги деятельности комиссии фиксируются в акте. В нем прописывается факт порчи документов. Акт необходимо утвердить руководителю.
- К документу прилагается справка о чрезвычайном положении, выданная уполномоченными органами, опись бумаг, которые были утрачены.
- Назначается лицо, ответственное за восстановление бумаг. Обычно это главный бухгалтер.
- За восстановлением документов можно обратиться к посреднической фирме. После завершения восстановления создается акт сдачи-приемки работ.
- Именно на основании акта сопутствующие траты фиксируются в учете.
Траты на восстановление документов (в рамках бухучета) признаются в составе прочих расходов. В рамках налогового учета они будут отражены в структуре внереализационных трат на основании подпункта 6 пункта 2 статьи 265 НК РФ. Расходы учитываются в стандартном порядке.
Налоговый учет
Порядок налогообложения трат оговорен в главе 25 НК РФ. В рамках налогового учета чрезвычайные траты будут отнесены к внереализационным доходам на основании пункта 2 статьи 265 НК РФ. Размер ущерба устанавливается исходя из сведений налогового учета о стоимости утраченных ценностей. Признание расходов может осуществляться на основании общих правил, оговоренных в статье 252 НК РФ. В этой статье указано, что все расходы должны быть обоснованными, а также документально подтвержденными.
При определении налога на прибыль база, облагаемая налогом, сокращается на размер чрезвычайных расходов. Для учета трат необходимо установить факт ущерба, а также отсутствие виновных лиц.
ВАЖНО! Если виновные лица установлены, расходы нельзя признавать чрезвычайными.
НДС
В письме УМНС от 7 апреля 2003 года 24-14/18657 указано, что компенсация, выплаченная третьим лицом на возмещение ущерба, если она направлена на восстановление имущества, не будет облагаться налогом. Спорным моментом также является вопрос о восстановлении НДС, который начислен на стоимость списанных ценностей. Налоговые органы считают, что предъявленный НДС нужно восстанавливать. Связано это с тем, что списанные объекты не использовались в целях, признающихся объектом налогообложения. Следовательно, на основании пункта 2 статьи 171 НК РФ, ранее начисленные суммы не могут приниматься к вычету.
Ни одна организация не застрахована от возникновения чрезвычайных ситуаций, к которым можно отнести стихийные бедствия, пожары, аварии, наводнения, землетрясения и т.д. Расходы, которые организация при этом несет, она учитывает в качестве чрезвычайных. Какие существуют особенности учета этих расходов в бухгалтерском и налоговом учете?
Порой, организация затрудняется, какие расходы отнести к чрезвычайным, а какие к расходам по обычным видам деятельности.
- Редкость возникновения;
- Не характерны для обычного вида деятельности (не являются нормой для него);
- Не зависят от решений руководства.
Насколько произошедшее событие чрезвычайно, необходимо рассматривать с учетом особенностей деятельности конкретной организации.
Бухгалтерский учет чрезвычайных расходов
Если произошла чрезвычайная ситуация, то, прежде всего, проводится для выявления размера полученного ущерба, выявляется испорченное, поврежденное имущества, устанавливается уцелевшее имущество. В процессе инвентаризации заполняются инвентаризационные описи.
Выявленное испорченное имущество, не подлежащее дальнейшему использованию, подлежит списанию. Основные средства списываются на основании , 4-а или 4-б. Если в результате списания остались какие-либо запчасти, пригодные к дальнейшему использованию, то они приходуются на склад на основании требования-накладной М-11. Материально-производственные запасы списываются на основании акта МБ-8.
В соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 чрезвычайными доходами и расходами считаются поступления и расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности предприятия (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. п.).
Не все обстоятельства могут быть признаны чрезвычайными. Так, согласно Гражданскому кодексу РФ, чрезвычайными обстоятельствами не являются:
1. нарушение своих обязанностей партнерами предприятия;
2. отсутствие на рынке необходимых предприятию материально производственных запасов (товаров, сырья, материалов и т. п.);
3. отсутствие у предприятия необходимых денежных средств.
Данный перечень является закрытым. Следовательно, иные обстоятельства в определенных случаях могут быть признаны чрезвычайными. Рассмотрим эти обстоятельства.
В соответствии с Гражданским кодексом РФ к чрезвычайным обстоятельствам относятся стихийные бедствия, аварии, эпидемии и иные обстоятельства, носящие чрезвычайный характер. Согласно Федеральному закону от 21 декабря 1994 г. .№ 68ФЗ «О защите населения и территории от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера», чрезвычайная ситуация - это обстановка на определенной территории, сложившаяся в результате аварии, опасного природного явления, катастрофы, стихийного или иного бедствия, которые могут повлечь за собой человеческие жертвы, ущерб здоровью людей или окружающей природной среде, а также значительные материальные потери.
Источником покрытия убытков в результате событий, не являющихся чрезвычайными обстоятельствами, будут являться собственные средства организации. Факт возникновения чрезвычайных обстоятельств должен быть документально подтвержден. За подтверждением того, что понесенные предприятием убытки действительно стали следствием чрезвычайной ситуации, необходимо обратиться в службы, которые занимаются ликвидацией последствий таких ситуаций (МЧС, Государственную противопожарную службу, органы внутренних дел и т. д.).
Чрезвычайные доходы являются поступлениями от чрезвычайных обстоятельств. К таким поступлениям могут, в частности, относиться:
1. страховое возмещение;
2. стоимость материальных ценностей, остающихсяот списания объектов имущества, не пригодных к восстановлению и дальнейшему использованию.
Доходы от возмещения причиненных убытков для целей налогообложения включаются в состав внереализационных доходов предприятия. Материальные ценности, остающиеся от списания объектов имущества, не пригодных к восстановлению, отражаются в учете по цене возможного использования.
Чрезвычайные расходы включаются в состав внереализационных расходов предприятия. Это могут быть:
1. некомпенсируемые потери от стихийных бедствий;
2. уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей;
3. потери от остановки производства;
4. затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией стихийных бедствий.
Доходы и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами в деятельности организации отражаются в бухгалтерском учете непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки.
4. Учёт доходов и расходов по обычным видам деятельности
Учет доходов и расходов по операциям продажи обеспечивает сопоставление выручки с расходами на ее получение по каждой операции продажи товаров и продукции, сдачи заказчикам выполненных работ и услуг. Сопоставление доходов и расходов по одним и тем же операциям продажи позволяет выявить финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж.
Счет 90 «Продажи» предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. Этот счет является синтетическим счетом первого порядка, поэтому операции, к нему относящиеся, необходимо учитывать на соответствующих субсчетах, отражающих все показатели, формирующие финансовый результат от продажи. К счету 90 могут быть открыты следующие субсчета:
90/1 «Выручка»,
90/2 «Себестоимость продаж»,
90/3 «НДС»,
90/4 «Акцизы»,
90/9 «Прибыль/убыток от продаж».
Счет 90/1 «Выручка» предназначен для отражения и обобщения выручки организации, как части ее доходов от обычных видов деятельности. Выручка отражается по кредиту счета и обобщается как кредитовое сальдо, показывающее сумму выручки накопительно с начала отчетного года. Счет 90/1 закрывается по окончании отчетного года. На основании расчетно-платежных документов, оформляющих конкретную операцию купли-продажи, сумму выручки отражают следующим образом: Дт 62»Расчеты с покупателями и заказчиками» Кт 90/1.
Продажи за наличные деньги, поступающие непосредственно в кассу торгового предприятия, отражаются в бухгалтерском учете: Дт 50 «Касса» Кт 90/1.
Операции продажи, в которых покупатель предъявляет для оплаты расчетную пластиковую карту или чек, записываются на счетах: Дт 57 «Переводы в пути» Кт 90/1.
Сумма себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг, относящаяся к признанной сумме выручки, списывается с кредита счетов учета затрат на производство и расходов на продажу в дебет счета 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж»: Дт 90/2 Кт 20 «Основное производство», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 44 «Расходы на продажу», 45 «Товары отгруженные». Суммы скидок (накидок), относящихся к проданным товарам, отражаются по дебету счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж» и кредиту счета 42 «Торговая наценка» методом красного сторно. В случае когда в соответствии с учетной политикой, принятой в организации, расходы управленческого и коммерческого характера признаются организацией в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности, они в качестве условно постоянных подлежат списанию в дебет счета 90 в полном объеме: Дт 90/2 Кт 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу». Одновременно в бухгалтерском учете организации отражается сумма налогов и сборов, обязательства по уплате которых возникают у организации в момент признания выручки от продаж: Дт 90 «Продажи» субсчет «НДС» или субсчет «Акцизы» Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
На счете 90 целесообразно вести счета третьего порядка для группировки видов выручки (по счету 90/1), видов себестоимости (по счету 90/2), НДС или акцизов по видам выручки (по счетам 90/3 и 90/4) и др.
В течение месяца записи по счету 90 производятся в обычном порядке. По окончании каждого месяца сопоставляются итоги оборота по вышеуказанным субсчетам – сумма итогов дебетовых оборотов по субсчетам 90/2, 90/3 с итогом кредитовых оборотов по субсчету 90/1. выявленный результат представляет собой прибыль или убыток от продаж за месяц. Эта сумма записывается заключительным оборотом отчетного месяца по дебету счета 90/9 и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» (при наличии прибыли) или по дебету счета 99 и кредиту счета 90/9 (при выявлении убытка).
Таким образом, по окончании каждого месяца на синтетическом счете 90 «Продажи» никакого сальдо не имеется. Однако все субсчета этого счета имеют дебетовое или кредитовое сальдо, величина которого накапливается, начиная с января отчетного года. До конца отчетного года никаких списаний по субсчетам счета 90 «Продажи», как правило, быть не должно.
На отчетную дату при составлении годовой бухгалтерской отчетности после списания финансового результата за указанный месяц внутри счета 90 «Продажи» производятся заключительные записи по закрытию всех субсчетов. Для этого оборотами со всех субсчетов списываются соответствующие сальдо на субсчет 90/9. Субсчета 90/2, 90/3 закрываются записями по кредиту в дебет субсчета 90/9. Сумма с субсчета 90/1 списывается с дебета в кредит субсчета 90/9, В результате произведенных записей по состоянию на 1 января нового отчетного года ни один из субсчетов счета 90 «Продажи» сальдо не имеет.
Аналитический учет по счету 90 «Продажи» организуется по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг и др. Кроме того, аналитический учет можно вести по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией.
5. Учёт прочих доходов и расходов организации
Для обобщения информации о прочих доходах и расходах (операционных, внереализационных) отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов, предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы» . На этом счете необходимо отражать информацию таким образом, чтобы обеспечить на ее основе заполнение соответствующих статей отчета о прибылях и убытках, как это предусмотрено ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и получать необходимую аналитическую информацию для контроля или раскрытия ее в примечаниях к отчетности.
Прочие поступления признаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:
1. поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, а также проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, и доходы от участия в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности организации) – в установленном порядке. При этом для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора;
2. штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков – в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником;
3. суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой срок исковой давности истек, - в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек;
4. суммы дооценки активов – в отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую произведена переоценка;
5. иные поступления.
К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты субсчета 91/1 «Прочие доходы», 91/2 «Прочие расходы», 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
На субсчете 91/1 учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами (за исключением чрезвычайных). На счете записываются поступления:
1. от операций передачи своих активов в пользование другим организациям, если они не относятся к обычным видам деятельности организации;
2. от продажи и выбытия основных средств и иных активов, кроме продукции и товаров, операции с которыми отражаются на счете 90 «Продажи»;
3. поступления от участия в совместной деятельности;
4. от возврата (зачисления в доходы) ранее начисленных оценочных резервов, резервов по условные факты хоз. деятельности и других.
Поступления прочих операционных доходов отражаются по кредиту счета 91/1 «Прочие доходы» в корреспонденции со счетами:
62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на сумму признанных доходов от арендных операций и предоставления прав на интеллектуальную собственность сторонним организациям, а также от продажи основных средств и других активов;
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на суммы, поступающие от совместной деятельности по договору простого товарищества;
96 «Резервы предстоящих расходов», 63 «Резервы по сомнительным долгам», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» на суммы, восстановленные из ранее начисленных резервов.
Стоимость остаточных материальных ценностей, полученных от разборки
ликвидированных объектов основных средств, записывается по дебету счета 10 «Материалы» в кредит счета 91/1. Их стоимость определяется по ценам возможного использования.
Выявленные при инвентаризации излишки приходуются на счета учета материальных ценностей и учета затрат. При этом дебетуются счета 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты основного производства», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные», 58 «Финансовые вложения».
Доходы от продажи имущества, от арендных и иных аналогичных операций уменьшаются на сумму налога на добавленную стоимость, поступившую от покупателей, арендаторов и т.п. При этом делается проводка по дебету счета 91/1 и по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
При осуществлении участниками простого товарищества вкладов в общее имущество товарищей в неденежной форме в бухгалтерском учете передача имущества отражается по дебету счета 58 «Финансовые вложения» в корреспонденции с кредитом счетов учета передаваемого имущества. При этом разница между оценкой вклада, отраженной по счету 58, и стоимостью имущества отражается в бухгалтерском учете участников простого товарищества по кредиту счета 91 /1 как операционный доход (в случае, если оценка вклада выше стоимости имущества).
Полученные доходы от штрафов, пени, неустойки за нарушение хоздоговоров, от возмещения убытков сторонними организациями и лицами отражаются по кредиту счета 91/1 в корреспонденции со счетами 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета». Суммы убытков, возмещаемые персоналом организации, записываются по дебету счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» и, соответственно, по кредиту счета 91/1.
Признанная в доходах прибыль прошлых лет отражается по дебету счетов учета расчетов с организациями и лицами и по кредиту счета 91/1. Суммы кредиторской задолженности, зачисленные в доходы по истечению сроков исковой давности – по кредиту счета 91/1 и по дебету счетов учета соответствующих расчетов.
Курсовые валютные разницы отражаются по кредиту счета 91/1 и по дебету счета 52 и счетов учета финансовых вложений и расчетов по операциям, выраженным в иностранной валюте, а также счетов 50, 55.
Признанные доходы от имущества, поступившего безвозмездно или в порядке получения гос. субсидии учитываются по кредиту счета 91/1 и по дебету счета 98 «Доходы будущих периодов». Признанные доходом суммы дооценки имущества – по кредиту счета 91/1 и по дебету счетов учета имущества, стоимость которого переоценивалась.
На субсчете 91/2 «Прочие расходы» учитываются прочие расходы (за исключением чрезвычайных). Группировка данных, отражаемых на счете, должна обеспечить получение аналитической информации для контроля и управления, для раскрытия данных в примечаниях к бухгалтерской отчетности.
На счете обобщается информация о расходах организации:
На предоставление активов в пользование сторонним организациям или лицам, если такие операции не относятся к обычным видам деятельности данной организации;
Связанных с продажей и выбытием основных средств и иных активов, кроме денежных средств в российской валюте, продукции и товаров;
На образование оценочных резервов и резервов под условные факты хозяйственной деятельности;
На оплату услуг кредитных организаций (кроме процентов) и других.
Совокупность прочих расходов отражается по дебету счета 91/2 в корреспонденции со счетами:
01 «Основные средства» на остаточную стоимость выбывающих объектов основных средств. При этом к счету 01 может открываться субсчет «Выбытие основных средств», в дебет которого переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит – сумма начисленной амортизации.
03 «Доходные вложения в материальные ценности» на остаточную стоимость проданных (выбывших) объектов, относящихся к категории доходных вложений;
04 «Нематериальные активы» на стоимость выбывших объектов нематериальных активов и амортизационных отчислений по объектам, неисключительные права по которым переданы сторонним организациям, а также по объектам, списанным в связи с окончанием срока их полезного использования. Эта стоимость уменьшается на сумму начисленной за время использования амортизации.
07 «Оборудование к установке» на стоимость проданного оборудования;
08 «Вложения во внеоборотные активы» на стоимость проданных объектов незавершенного строительства;
10 «Материалы» на стоимость материальных запасов, списанным по причине порчи или переданных безвозмездно сторонним организациям и лицам;
51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» на оплату услуг кредитных организаций за ведение счетов, оформление переводов и других услуг;
58 «Финансовые вложения» на фактическую стоимость проданных ценных бумаг и иных финансовых вложений, а также на разницу между оценкой вклада в уставный капитал (или в общее имущество товарищей), произведенного в неденежной форме, и стоимостью переданного имущества
96 «Резервы предстоящих расходов», 63 «Резервы по сомнительным долгам», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» на суммы отчислений в соответствующие резервы.
Расходы на демонтаж и упаковку выбывающих основных средств, дополнительные расходы на имущество, сданное в аренду, расходы, возникающие в ходе совместной деятельности и другие аналогичные, отражаются по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в корреспонденции со счетом 91/2 «Прочие расходы».
Балансовая стоимость дебиторской задолженности, проданной в соответствии с законодательством другим организациям, списывается по дебету счета 91/2 в корреспонденции со счетами учета расчетов, на которых она была учтена.
Признанные к возмещению штрафы, пеня, неустойки за нарушение хоз. договоров, убытки другим организациям и лицам отражаются по дебету счета 91/2 и по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Расходы по выявленным убыткам прошлых лет отражаются по кредиту счетов учета расчетов или учета активов, в зависимости от причины убытков: в результате ошибок в расчетах или ошибочной оценки имущества в корреспонденции со счетом 91/2.
Дебиторская задолженность, списанная в расходы за истечением сроков исковой давности, и безнадежные долги записываются по дебету счета 91/2 и кредиту счетов учета соответствующих расчетов.
Признанные расходами курсовые валютные разницы отражаются по дебету счета 91/2 и кредиту счетов: 52, 50, 55, 58, а также счетов учета расчетов, выраженных в иностранной валюте.
Суммы уценки имущества, списанные в расходы, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 91/2 и кредиту счетов учета имущества, которое переоценивалось.
Фактическая себестоимость проданных работ или услуг, выполненных или оказанных в связи с формированием операционных доходов организации (например, услуги, оказанные в связи с выбытием объектов основных средств); отражены расходы, связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), прекращением производства, не давшего продукции, а также расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации, отражаются по дебету счета 91/2 «Прочие расходы» и кредиту счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства».
Создание резерва под обесценение вложений в ценные бумаги отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 91/2 «Прочие расходы» и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги». Создание резерва по сомнительным долгам отражается по кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» и дебету счета 91/2.
Проценты за пользование краткосрочным кредитом или займом отражаются по дебету счета 91/2 «Прочие расходы» и кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»; соответственно, по долгосрочным кредитам – по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Начисление оплаты труда работникам, а также обязательные отчисления на социальные нужды от начисленных сумм оплаты труда в случае, когда указанные работники заняты в деятельности, отличной от обычных видов деятельности организации, учитываются как прочие расходы по дебету счета 91/2 и кредиту счетов 70 «Расчеты по оплате труда» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».
Записи по субсчетам 91/1 «Прочие доходы» и 91/2 «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91/2 и кредитового оборота по субсчету 91/1 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета, открытые с счету 91«Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), закрываются внутренними записями на субсчет 91/9. Сам по себе счет 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов» является служебным. Он предназначен для ежемесячного отражения и переноса общего финансового результата, который складывается на счетах прочих доходов и расходов, на счет 99 «Прибыли и убытки».
Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому виду прочих доходов и расходов.
6. Учёт прибылей и убытков организации
Прибыль как конечный результат функционирования производства на уровне фирмы является элементом взаимоотношений всех участников производственного процесса. За счет прибыли фирма эволюционирует производственный процесс, осуществляет капитальные и финансовые вложения, финансирует социальные потребности. В таблице 4 представлены факторы образования, распределения и использования прибыли. Различают следующие виды прибыли:
Бухгалтерскую – часть дохода фирмы, которая остается от общей выручки после возмещения внешних издержек;
Экономическую (чистую) – то, что остается после вычитания из общего дохода фирмы всех издержек (внешних и внутренних, включая в последние нормальную прибыль предпринимателя);
Балансовую – разницу между выручкой от реализации продукции и суммой материальных затрат, амортизации и заработной платы. Именно эта прибыль является источником распределения и использования средств предприятия.
Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации - общей прибыли (убытка) до налогообложения и чистой прибыли (чистого убытка), обеспечивающего прирост (или уменьшение) собственного капитала организации - предназначен счет 99 «Прибыли и убытки» .
Налогооблагаемая база по налогу на прибыль определяется правилами, установленными Налоговым кодексом Российской Федерации, а правила эти не являются идентичными с положениями по бухгалтерскому учету формирования прибыли. Вполне возможна ситуация, когда организация указывает в бухгалтерской отчетности убыток до налогообложения, и при этом начисляет налог на прибыль, увеличивающий сумму чистого убытка за период.
Информация, отражаемая на счете прибылей и убытков, должна обеспечить необходимые данные для составления отчета о прибылях и убытках. Нужная для составления отчета информация содержится также на счетах 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы». Показатели, формируемые на этих последних счетах, также используются для детального раскрытия информации в отчете о прибылях и убытках.
Финансовый результат хозяйственной деятельности отражается на счете прибылей и убытков в виде сальдо, характеризующего сопоставление и соизмерение всех доходов и расходов (прибылей и убытков). Доходы и прибыли отражаются на кредитовой стороне счета 99, а расходы и убытки – на дебетовой. Следовательно, кредитовое сальдо по счету 99 представляет собой превышение доходов над расходами, то есть прибыль. Соответственно, дебетовое сальдо – превышение расходов над доходами – отражает убыток организации. Доходы и расходы, прибыли и убытки регистрируются на счете нарастающим итогом с начала отчетного периода – счет прибылей и убытков отражает динамику процесса получения прибыли. Этот счет органично связан с бухгалтерским балансом и позволяет выявить приток и отток капитала по каждой операции.
Счет «Прибыли и убытки» в общем виде:
Отражает движение части собственного капитала в течение отчетного периода;
Позволяет учесть динамику показателей формирования финансовых результатов с начала отчетного периода; результат отражается в форме сальдо из доходов и расходов организации;
Тесно связан с бухгалтерским балансом – финансовый результат представляет собой сравнение чистой стоимости имущества на начало и конец отчетного периода, он вытекает из записей на счетах актива и пассива баланса.
Информационная функция счета прибылей и убытков дает возможность получить обобщенную и детализированную информацию о показателях рентабельности и уровне доходов и расходов; причинах достижения данного уровня финансовых результатов; устойчивости доходов и расходов; возможности распределения прибыли на выплату дивидендов и другие цели.
В течение отчетного года накопительным итогом на счете отражается:
1. прибыль (убыток) от продаж, формируемый на счете 90 «Продажи»;
2. прибыль (убыток), возникающие из сопоставления прочих доходов и расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы»;
3. чрезвычайные потери, расходы и доходы, возникающие в связи со стихийными бедствиями и другими чрезвычайными обстоятельствами;
4. расходы по налогообложению прибыли, включая санкции за нарушение налогового законодательства – в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам»;
5. сальдо чистой прибыли, чистого убытка, как итоговый показатель деятельности организации за отчетный период.
Информационная структура счета 99 «Прибыли и убытки» может формироваться на счетах второго порядка следующего содержания:
99/1 «Результат операций продажи»;
99/2 «Результаты прочих операций»;
99/3 «Чрезвычайные доходы»;
99/4 «Чрезвычайные расходы»;
99/5 «Расходы по налогу на прибыль»;
99/9 «Чистая прибыль/убыток за период».
Счет 99/1 формирует существенную часть прибыли от обычной деятельности до налогообложения или соответственно убытка. По кредиту счета записывается прибыль от продаж, по дебету – убыток, в корреспонденции со счетом 90/9 «Сальдо прибыли/убытка от продаж». На счете 99/1«Результат операций продажи» данные записываются накопительно. Сальдо по счету закрывается только по окончании отчетного периода в корреспонденции со счетом 99/9 «Чистая прибыль/убыток за период».
Счет 99/2 отражает сальдо составления прочих доходов и расходов за отчетный период и формирует вторую основную часть прибыли (убытка) до налогообложения. Сальдо прибыли по операциям, составляющим прочие доходы и расходы, записывается по кредиту счета 99/2 в корреспонденции со счетом 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов». Сальдо убытка записывается на тех же счетах, но в обратном порядке – дебет счета 99/2, кредит счета 91/9.
Счета 99/3 и 99/4 предназначены для отражения информации о доходах и расходах, возникающих в связи с чрезвычайными обстоятельствами. Данные доходы записываются в бухгалтерском учете по дебету счетов учета денежных средств и счетов учета расчетов и по кредиту счета 99/3 «Чрезвычайные доходы». Чрезвычайные расходы, признанные в отчетном периоде, бухгалтерском учете отражаются следующим образом: по дебету счета 99/4 «Чрезвычайные расходы», по кредиту счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (на остаточную стоимость утраченного имущества) или по кредиту счетов 10 «Материалы», 43 «Готовая продукция» и других счетов учета ТМЦ (на балансовую стоимость утраченного) или по кредиту счетов расчетов (на расходы по ликвидации последствий чрезвычайных обстоятельств).
Счет 99/5 предназначен для учета начисленных по декларациям и другим налоговым отчетам платежей по налогу на прибыль, по перерасчету данного налога, а также суммы причитающихся к оплате налоговых санкций. Начисленные суммы записываются по дебету счета 99/5 «Расходы по налогу на прибыль» и по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Счет 99/9 «Чистая прибыль/убыток за период» предназначен для ежемесячного подсчета и отражения конечного финансового результата за отчетный год (нарастающими суммами с начала года).
В результате на счете 99 «Прибыли и убытки» выявляется чистая прибыль организации – основа для объявления дивидендов и иного распределения прибыли. Инструкция Министерства финансов РФ по применению Плана счетов бухгалтерского учета, предусматривает, что счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается только по окончании отчетного года в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». То есть, заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается с дебета (кредита) счета 99 в кредит (дебет) счета 84.
Прибыль, полученная налогоплательщиком, признается объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ. Для целей бухгалтерского учета расчеты по налогу на прибыль регулируются ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».
7. Отчётность о прибылях и убытках
Суммы доходов и расходов в бухгалтерском балансе не отражаются. В нем содержится только информация о доходах и расходах будущих периодов, резервах будущих периодов. Прослеживается прямая связь между бухгалтерским балансом организации и ее отчетом о прибылях и убытках. В бухгалтерском балансе отражается итоговая характеристика соотношения доходов и расходов организации – ее чистая прибыль. Показатель нераспределенной прибыли в балансе характеризует величину чистой прибыли, накопленную с начала деятельности организации.
Чистый убыток организации, как отрицательная величина относительно нераспределенной прибыли и капитала вообще, также отражается в балансе накопительным итогом с начала возникновения чистого убытка. Накопительный итог чистого убытка показывается в балансе организации до тех пор, пока не будет найдено решение о его покрытии и списании с баланса. (Бухгалтерский баланс см. Приложение 1).
Финансовый результат – прибыль или убыток за отчетный период – важнейший показатель хозяйственной деятельности любой организации. Для хозяйствующих субъектов существенным является не общий финансовый результат деятельности, а результат, характеризующийся показателями чистой и нераспределенной прибыли, непокрытого убытка. Сведения о формировании и использовании прибыли, содержащиеся в отчетности о прибылях и убытках, рассматриваются пользователями в качестве важнейшей части финансовой отчетности организации. (Отчет о прибылях и убытках см. Приложение 2)
Отчет о прибылях и убытках российских организаций в последние годы претерпел весьма существенные изменения, стал более компактным и удобным для использования, по своему содержанию приблизился к требованиям международных стандартов финансовой отчетности. Обязательный минимум статей в отчете о прибылях и убытках и дополнительное раскрытие информации о доходах и расходах, которая имеет важное значение для понимания отчетных статей прибылей и убытков, причин и факторов их формирования, оговорено в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации».
На сегодняшний день отчет о прибылях и убытках (Форма №2) содержит в своих разделах сведения за отчетный и предыдущий периоды:
1. О прибыли (убытках) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (из выручки нетто вычитают себестоимость продажи товаров, продукции, работ, услуг, коммерческие расходы и управленческие расходы, если они по учетной политике выделяются из производственной себестоимости и списываются на счета реализации);
2. Об операционных доходах и расходах с выделением процентов к получению и уплате (сумм процентов по ценным бумагам и сумм, причитающихся от банков за пользование ими остатками средств на счетах организации), доходов от участия в других организациях и прочих операционных доходов и расходов;
3. О внереализационных доходах и расходах, прибыли (убытках) до налогообложения, налоге на прибыль и иных аналогичных платежах, о прибыли (убытках) от обычной деятельности;
4. О чрезвычайных доходах и расходах и чистой (нераспределенной) прибыли (убытках) отчетного периода, которую получают прибавлением к прибыли от обычной деятельности чрезвычайных доходов и вычитанием из полученной суммы чрезвычайных расходов.
Справочно в отчете приводятся данные за отчетный и предшествующий периоды о дивидендах, приходящихся на одну привилегированную и обычную акцию и о предполагаемых в следующем году доходах на одну привилегированную и обычную акцию. В расшифровке отдельных прибылей и убытков приводятся данные за отчетный и предшествующий периоды об отдельных видах прибылей и убытков (штрафах, пени, неустойках; прибыли (убытках) прошлых лет; курсовых разницах по операциям в иностранной валюте и др.). Отчет о прибылях и убытках по форме, рекомендованной Министерством финансов РФ приведен в приложении к данной курсовой работе.
В международной практике сложились два основных подхода (формата) к составлению отчетности о прибылях и убытках. Первый формат основан на раскрытии затрат на производство по элементам затрат, второй – на себестоимости продукции. Оба формата позволяют получить совершенно идентичные результаты, но по-разному раскрывают данные о формировании финансовых результатов (см. таблицу 4).
Операционная прибыль по формату затрат.
Первым пунктом любого отчета о прибылях и убытках являются оборот по продажам и поступления выручки. В эту статью входят нижеследующие позиции:
1. Доходы от продажи, проката и сдачи в аренду при обычной хозяйственной деятельности;
2. доходы от услуг, оказанных организацией; страховые возмещения за проданные товары;
3. доходы от лицензионных платежей, процентов и дивидендов (данные доходы входят в выручку в соответствии с МФСО).
Доходы уменьшаются на сумму налога с оборота и других налогов, включаемых в цену товара, а также на стоимость возврата товара от покупателей. Изменения в запасах готовых изделий и незавершенного производства вычисляются как разность в остатках на начало и конец отчетного периода.
Работа, выполненная для собственных нужд, капитализирование в организации: оборудования собственного изготовления, расходов на ввод в эксплуатацию машин, оборудования, иных объектов, работ по реконструкции и расширению организации.
Прочие виды доходов от хоз. деятельности – поступления от прочей продажи, не типичной для организации. Затраты на производство и оперативную хоз. деятельность:
Стоимость сырья и материалов, расходы на промышленные работы и услуги со стороны, на приобретение электрической, тепловой и иной энергии и т.д.
Расходы на оплату труда персонала, различные денежные компенсации;
Расходы на социальное обеспечение; установленные законом обязательные взносы; расходы на пенсионное и медицинское обеспечение; обязательные взносы в Пенсионный фонд и т.п.
Амортизационные отчисления и другие суммы, списываемые в погашение стоимости материальных и нематериальных долгосрочно эксплуатируемых активов.
Прочие эксплуатационные затраты (расходы на рекламу, фрахт, различные виды связи и т.п.).
Операционный результат от продажи получают путем сложения всех доходов по позициям 1-4 и вычитания из полученной суммы всех расходов по позициям 5-8.
Операционная прибыль по формату себестоимости.
1. Оборот по продажам включает доходы от продажи товаров и услуг обычной хозяйственной деятельности, ненужных материальных запасов, собственных полуфабрикатов, другие доходы. Изменения в стоимости запасов продукции и незавершенного производства не учитываются.
2. Себестоимость проданной продукции, товаров и услуг. Валовой операционный результат от реализации (позиция 1 – позиция 2). Коммерческие расходы; учитываются в том отчетном периоде, к которому относятся. Сюда относятся расходы отделов сбыта, рекламы, маркетинга и др.
Административно-управленческие расходы за отчетный период.
Операционный финансовый результат от реализации (позиция 3 – позиция 4 – позиция 5).
3. Иные доходы и расходы, включаемые в отчет о прибылях и убытках. Это доходы и результаты, не связанные непосредственно с операциями по продажам (доходы от долевого участия в других организациях, дивиденды, проценты и т.п.)
Общий финансовый результат подсчитывается по следующей схеме:
общая прибыль до налогообложения (+);
нетипичные доходы (+) или расходы (-);
налог на нетипичные доходы (-);
прочие налоги (-).
8. Учет доходов и расходов на ООО «Камплекс»
"Консультант", N 9, 2004
В каких случаях возникают чрезвычайные доходы и расходы? Все ли чрезвычайные доходы и расходы, признаваемые таковыми в бухгалтерском учете, будут учитываться для целей налогообложения прибыли?
Каков порядок налогообложения НДС в случае возникновения чрезвычайных обстоятельств? На эти и другие вопросы отвечает автор статьи.
Пострадать от аварии, пожара, стихийного бедствия или иной чрезвычайной ситуации может любая организация. При этом она несет расходы по ликвидации последствий этих обстоятельств, убытки в связи с приостановкой деятельности (например, могут прийти в негодность основные средства, материалы, часть готовой продукции), а также расходы, связанные с необходимостью отвлечения от основной деятельности работников для ликвидации последствий чрезвычайной ситуации. Кроме того, из-за простоев, связанных с последствиями чрезвычайной ситуации, организация может понести дополнительные потери (в виде упущенной выгоды, штрафных санкций, предъявленных контрагентами организации). В случае возникновения таких обстоятельств бухгалтер должен отразить соответствующие расходы и доходы в бухгалтерском и налоговом учете.
Что относится к чрезвычайным доходам и расходам
Положениями по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, и "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, к прочим доходам и расходам относятся чрезвычайные доходы и расходы. Это доходы и расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и др.). Иными словами, имеются в виду непредвиденные, непредотвратимые так называемые форс-мажорные обстоятельства. Состав чрезвычайных доходов приведен в п.9 ПБУ 9/99. К таким доходам относятся страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.
Момент признания чрезвычайных доходов и расходов в бухгалтерском учете
Чрезвычайные доходы отражаются в бухгалтерском учете только после признания страховой компанией или виновным лицом размера ущерба либо в случае выявления в результате инвентаризации и оприходования материалов, которые остались от пришедших в негодность основных средств и могут быть использованы организацией. Если виновное лицо отказывается возместить ущерб добровольно, то чрезвычайные доходы в бухгалтерском учете в размере возмещаемого ущерба признаются после вступления в законную силу решения суда.
Расходы, связанные с чрезвычайными ситуациями, признаются по мере установления размера ущерба. Размер чрезвычайных расходов определяется по результатам инвентаризации имущества, которая обязательно проводится в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями (п.2 ст.12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"). При этом результаты инвентаризации должны быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности того периода, в котором она была завершена.
Пример 1 . Чрезвычайная ситуация произошла в конце января 2004 г. Инвентаризация была завершена, и ее результаты оформлены в мае 2004 г. Соответственно чрезвычайные расходы должны быть отражены в бухгалтерском учете в мае 2004 г.
Какими документами подтверждается чрезвычайная ситуация
Факт возникновения чрезвычайных обстоятельств должен быть документально подтвержден. За подтверждением факта, что понесенные организацией убытки явились следствием чрезвычайной ситуации, следует обратиться в службы, которые занимаются ликвидацией ее последствий, либо в органы внутренних дел. Подтверждением могут служить:
- акт, удостоверяющий происшедшее чрезвычайное событие, подписанный руководителем организации, специалистами по ликвидации последствий события;
- справка специализированных служб о происшедшем событии (метеорологических, сейсмических, пожарных и т.п.).
Порядок привлечения лиц к материальной ответственности
Лицо, виновное в возникновении чрезвычайной ситуации, привлекается к материальной ответственности.
Виновное лицо может добровольно возместить причиненный ущерб. Если этого не происходит, то ущерб возмещается только в судебном порядке. В этом случае организация должна подготовить необходимые документы (документы о дате аварии, расчет суммы ущерба, доказательства виновности ответчика и т.д.) и подать исковое заявление в суд.
Если виновником является сторонняя организация или физическое лицо, то сумма ущерба возмещается в полном объеме, т.е. в размере реального ущерба и упущенной выгоды (ст.15 ГК РФ). Если же виновен работник организации, то он возмещает только прямой ущерб. Неполученные доходы (упущенная выгода) взысканию с работника не подлежат (ст.238 ТК РФ).
Под прямым действительным ущербом понимается реальное уменьшение наличного имущества работодателя или ухудшение состояния указанного имущества (в т.ч. имущества третьих лиц, находящегося у работодателя, если работодатель несет ответственность за сохранность этого имущества), а также необходимость для работодателя произвести затраты либо излишние выплаты на приобретение или восстановление имущества. Таким образом, работник несет материальную ответственность как за прямой действительный ущерб, непосредственно причиненный им работодателю, так и за ущерб, возникший у работодателя в результате возмещения им ущерба иным лицам.
В общем случае работник организации возмещает ущерб в пределах своего среднемесячного заработка, за исключением случаев полной материальной ответственности, предусмотренных ст.243 ТК РФ. Следует отметить, что согласно ст.240 ТК РФ работодатель имеет право с учетом конкретных обстоятельств, при которых был причинен ущерб, полностью или частично отказаться от его взыскания с виновного работника.
Особенности привлечения к материальной ответственности руководителя организации установлены ст.277 ТК РФ, а также соответствующими федеральными законами.
Отражение чрезвычайных доходов и расходов в бухгалтерском учете
В соответствии с требованиями ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 чрезвычайные доходы и расходы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности "развернуто". В дебет счета 99 "Прибыли и убытки" списываются соответствующие расходы, а в кредит указанного счета - чрезвычайные доходы (сумма возмещения ущерба, стоимость материальных ценностей, оставшихся после выбытия пострадавшего имущества, по текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету).
Списание материальных ценностей оформляется проводками:
Д 99 - К 01 (10, 41, 43...) на балансовую стоимость.
Кроме того, организация должна восстановить принятые ранее к вычету суммы НДС:
Д 99 - К 68 восстановление суммы НДС.
Суммы НДС, относящиеся к пришедшей в негодность готовой продукции, остаточной стоимости основных средств, необходимо определить расчетным путем.
Чрезвычайным расходом организация обязана признать и стоимость работ по ликвидации последствий чрезвычайной ситуации, а также дополнительные расходы организации, связанные с простоем:
Д 99 - К 20 (70, 69, 60...) стоимость работ по ликвидации последствий чрезвычайной ситуации;
Д 99 - К 25 (26) стоимость общепроизводственных и общехозяйственных расходов, относящихся к чрезвычайной ситуации.
При этом организация обязана оприходовать материалы, которые остались от пострадавшего при чрезвычайной ситуации имущества, пригодные к дальнейшей эксплуатации:
Д 10 - К 99 оприходованы материалы.
Признание чрезвычайного дохода будет отражено следующим образом:
Д 76 - К 99 сумма, признанная страховой компанией, виновником чрезвычайной ситуации или присужденная на основании вступившего в законную силу решения суда.
Отражение чрезвычайных доходов и расходов именно таким образом предусмотрено ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99. Вместе с тем Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов), определен несколько иной порядок. В пояснениях к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в отношении субсчета 1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" предлагается отражать по дебету счета потери по страховым случаям, а по кредиту счета - суммы полученных страховых возмещений. Не компенсируемые страховыми организациями потери списываются с кредита счета 76 на счет 99 "Прибыли и убытки". Учитывая тот факт, что План счетов является документом более низкого уровня, необходимо применять порядок отражения чрезвычайных доходов и расходов, предусмотренный положениями по бухгалтерскому учету.
Пример 2 . Помещение, арендуемое организацией, затоплено.
При этом полностью пришли в негодность:
- основные средства, остаточная стоимость которых равна 500 тыс. руб.;
- материалы на сумму 100 тыс. руб.
После проведения инвентаризации основных средств и их ликвидации выявлены детали, пригодные к дальнейшему использованию, текущая рыночная стоимость которых составляет 20 тыс. руб.
Для ликвидации последствий затопления были привлечены:
- работники организации, заработная плата которых за период ликвидации составила 50 тыс. руб. Сумма ЕСН и взносов на обязательное страхование составила 18 тыс. руб.;
- строительная организация, стоимость работ которой составляет 125 тыс. руб.
Решением суда сторонняя организация признана виновной в затоплении и на нее возложена обязанность возместить организации убытки в сумме 1000 тыс. руб.
НДС в примере не учитывается.
В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки:
Д 99 - К 01 - 500 тыс. руб. - списана остаточная стоимость основных средств (для формирования остаточной стоимости бухгалтер делает проводку Д 02 - К 01 на сумму начисленной амортизации);
Д 99 - К 10 - 100 тыс. руб. - списаны материалы;
Д 10 - К 99 - 20 тыс. руб. - оприходованы детали, оставшиеся от ликвидации основных средств, пригодные к использованию;
Д 99 - К 70 - 50 тыс. руб. - начислена заработная плата работникам, занятым в работах по ликвидации последствий затопления;
Д 99 - К 68, 69 - 18 тыс. руб. - начислены ЕСН и взносы на обязательное страхование;
Д 99 - К 60 - 125 тыс. руб. - учтена в составе чрезвычайных расходов стоимость работ строительной организации;
Д 76 - К 99 - 1000 тыс. руб. - признаны доходы в размере взысканной суммы возмещения ущерба с виновной организации.
Отражение чрезвычайных доходов и расходов в бухгалтерской отчетности
Образец формы отчета о прибылях и убытках, утв. Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", не содержит строк для отражения чрезвычайных доходов и расходов. Вместе с тем п.22 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утв. Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, установлено, что в отчете о прибылях и убытках доходы и расходы должны показываться с подразделением на обычные и чрезвычайные. Также в ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 предусмотрено выделение чрезвычайных доходов и расходов организации в случае их возникновения. В связи с этим при наличии чрезвычайных доходов и расходов организации необходимо указать в отчете о прибылях и убытках соответствующие показатели.
При составлении бухгалтерской отчетности следует учитывать требования Положения по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утв. Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н. К событию после отчетной даты, свидетельствующему о возникших после этой даты хозяйственных условиях, в которых организация вела деятельность, ПБУ 7/98 относит пожар, аварию, стихийное бедствие или другую чрезвычайную ситуацию, повлекшие уничтожение значительной части активов организации. В соответствии с п.6 ПБУ 7/98 существенное событие после отчетной даты подлежит отражению в бухгалтерской отчетности за отчетный год. При этом событие признается существенным, если без знания о нем пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации. События, связанные с чрезвычайными ситуациями, раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом в бухгалтерском учете в отчетном периоде никакие записи не производятся.
Налогообложение чрезвычайных доходов и расходов Налог на прибыль организаций
Порядок налогообложения налогом на прибыль организаций доходов и расходов, возникших в результате чрезвычайных ситуаций, установлен гл.25 НК РФ.
Согласно пп.6 п.2 ст.265 НК РФ потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций, включаются в налоговом учете в состав внереализационных расходов. При этом сумма ущерба определяется на основании данных налогового учета о стоимости пострадавших материальных ценностей и работ, связанных с ликвидацией последствий аварии. Организация может признать эти расходы при соблюдении общих требований, установленных в ст.252 НК РФ. Иными словами, при обосновании и документальном подтверждении расходов. Для организаций, учитывающих доходы и расходы по методу начисления, по расходам в виде стоимости работ сторонних организаций, ликвидировавших последствия аварии, датой подтверждения расходов будет считаться дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, или последний день отчетного (налогового) периода при наличии документального подтверждения фактического выполнения работ. Расходы в виде стоимости выбывшего имущества признаются такими налогоплательщиками на дату утверждения результатов инвентаризации.
В соответствии с п.3 ст.250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу, сумм возмещения убытков или ущерба. Для того чтобы отразить такие доходы в налоговом учете, организации необходимо получить документально подтвержденное согласие виновной стороны на возмещение ущерба или решение суда о возмещении ущерба. В этих документах должна быть указана сумма возмещаемого ущерба. Датой признания таких расходов для организаций, работающих по методу начисления, будет считаться дата признания суммы ущерба страховой компанией или виновником чрезвычайной ситуации или дата вступления в силу решения суда (пп.4 п.4 ст.271 НК РФ).
Кроме того, в налоговом учете в состав внереализационных доходов необходимо включить стоимость имущества, полученного при ликвидации основных средств (п.13 ст.250 НК РФ).
Начиная с первого отчетного периода 2004 г. действует новая форма декларации по налогу на прибыль, утвержденная Приказом МНС России от 11.11.2003 N БГ-3-02/614. Соответствующие чрезвычайные доходы указываются по стр. 080 и 100 Приложения N 6 к листу 02, а чрезвычайные расходы - по стр. 110 Приложения N 7 к листу 02 декларации.
Налог на добавленную стоимость
В Письмах УМНС России по г. Москве от 07.04.2003 N 24-14/18657, от 28.08.2003 N 26-12/47038 со ссылкой на Письмо МНС России от 11.03.2003 N 03-2-06/1/775/22-И617 "О применении налога на добавленную стоимость" налоговыми органами высказана следующая позиция. При возмещении лицом, признавшим свою вину добровольно либо по решению суда, убытков, связанных с выбытием имущества, сумма возмещения ущерба подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость. Если же полученные средства направляются на восстановление (ремонт) пострадавшего имущества, то они не облагаются НДС.
По мнению автора, данное мнение является ошибочным. Определение реализации товаров (работ, услуг) дано в ст.39 НК РФ. Основным условием реализации является переход права собственности от одного лица к другому лицу. При возмещении ущерба перехода права собственности не происходит. Более того, при списании материальных ценностей, пострадавших при чрезвычайной ситуации, оформляются акты об их выбытии. При списании основных средств материалы, пригодные для использования, организация приходует на баланс. Кроме того, получение денежных средств в счет возмещения ущерба напрямую не указано в ст.146 НК РФ в качестве объекта налогообложения. В связи с этим возмещение ущерба страховой компанией или виновником аварии не должно, по мнению автора, облагаться НДС.
Еще одним спорным вопросом является необходимость восстановления НДС, относящегося к стоимости выбывшего имущества. В отношении этой проблемы существуют две позиции.
Первая позиция, которой чаще всего придерживаются и налоговые органы, состоит в том, что НДС, ранее предъявленный к налоговому вычету, необходимо восстановить. При этом основной аргумент заключается в следующем. Поскольку выбывшие ценности не были использованы для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, то в соответствии с пп.1 п.2 ст.171 НК РФ суммы НДС, уплаченные поставщикам при их приобретении, не могут быть приняты к вычету. Таким образом, если организацией ранее был принят к вычету НДС, относящийся к материальным ценностям, которые списаны с баланса в результате чрезвычайной ситуации, то его необходимо восстановить в том налоговом периоде, в котором материальные ценности выбыли. Восстановленные суммы НДС в соответствии с разд.III Инструкции по заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость, утв. Приказом МНС России от 21.01.2002 N БГ-3-03/25, отражаются по стр. 370 налоговой декларации.
Вторая позиция заключается в том, что восстановление НДС в рассматриваемом случае НК РФ не предусматривает. Следовательно, если на момент приобретения товаров выполнены требования ст.ст.171, 172 НК РФ, то НДС принят к вычету правомерно и восстанавливать его не нужно. Между тем следует учитывать, что такую позицию налогоплательщику придется отстаивать скорее всего в судебном порядке.
В заключение
В бухгалтерском учете чрезвычайные доходы и расходы отражаются "развернуто": в дебет счета 99 "Прибыли и убытки" списываются соответствующие расходы, а в кредит счета - чрезвычайные доходы. В отчете о прибылях и убытках (форма N 2) чрезвычайные доходы и расходы показываются обособленно.
В налоговом учете доходы и расходы от чрезвычайных ситуаций учитываются в составе внереализационных доходов и расходов. При этом при использовании метода начисления доходы признаются на дату признания ущерба страховой компанией или виновником чрезвычайной ситуации или на дату вступления в законную силу решения суда.
По мнению МНС России, при возмещении виновным лицом убытков сумма возмещения подлежит налогообложению НДС, за исключением случаев, когда полученные средства направляются на восстановление пострадавшего имущества. Помимо этого, по мнению налоговых органов, при ликвидации основных средств, пострадавших при чрезвычайной ситуации, необходимо восстановить НДС с остаточной стоимости объекта.
Между тем налогоплательщики с требованием МНС России о восстановлении НДС соглашаются не всегда. Существует и арбитражная практика, подтверждающая правоту налогоплательщиков. Это Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 22.09.2003 N А31-1049/1 и от 24.11.2003 N А17-760/5/1020/5; Постановления ФАС Северо-Западного округа от 30.07.2003 N А56-3800/02 и от 03.07.2002 N А56-32943/01.
Д.В.Кондрашев
Старший аудитор
АКГ "Развитие бизнес-систем"
